znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

U Z N E S E N I E

Ústavného súdu Slovenskej republiky

IV. ÚS 630/2012-10

Ústavný   súd   Slovenskej   republiky   na neverejnom   zasadnutí senátu   14.   decembra 2012 predbežne prerokoval sťažnosť Ing. O. N., K., zastúpeného advokátom JUDr. J. G., T., ktorou namieta porušenie svojho základného práva podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s namietaným porušením čl. 2 ods. 2 a 3 Ústavy Slovenskej republiky rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012, a takto

r o z h o d o l :

Sťažnosť Ing. O. N. o d m i e t a   ako zjavne neopodstatnenú.

O d ô v o d n e n i e :

I.

Ústavnému súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) bola 24. júla 2012 doručená sťažnosť Ing. O. N., K. (ďalej aj „sťažovateľ“), zastúpeného advokátom JUDr. J. G.,   T.,   ktorou   namieta   porušenie   svojho   základného   práva   podľa   čl.   46   ods.   1   Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) v spojení s namietaným porušením čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012.

Zo sťažnosti a z jej príloh vyplýva, že sťažovateľ sa žalobou podanou Krajskému súdu   v   Nitre   (ďalej   len   „krajský   súd“)   domáhal   preskúmania   zákonnosti   rozhodnutia Daňového   riaditeľstva   Slovenskej   republiky   (ďalej   len   „žalovaný“) č. I/224/1375488204/2010/990013-r   z   20.   septembra   2010,   ktorým   potvrdilo   dodatočný platobný   výmer   Daňového   úradu   Kolárovo   (ďalej   len   „daňový   úrad“) č. 620/230/9402/10/Sy   z   8.   júna   2010;   týmto   platobným   výmerom   bol   sťažovateľovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzických osôb v sume 74 521,60 € za zdaňovacie obdobie roku 2004. Krajský súd žalobu sťažovateľa rozsudkom sp. zn. 11 S 192/2010 z 10. mája 2011   zamietol.   Proti   označenému rozsudku   krajského   súdu   podal   sťažovateľ   odvolanie, o ktorom   rozhodol   najvyšší   súd   ako   súd   odvolací   rozsudkom   sp.   zn.   8   Sžf   36/2011 z 24. mája   2012   tak,   že   odvolaním   napadnutý   rozsudok   krajského   súdu   sp.   zn. 11 S 192/2010 z 10. mája 2011 potvrdil.

Sťažovateľ formuluje v sťažnosti výhrady voči napadnutému rozsudku najvyššieho súdu, ktoré možno zhrnúť takto:

1. Výhrada neuznania výdavkov s poukazom na neplatnosť právneho úkonu Najvyšší   súd   podľa   sťažovateľa   akceptoval   stav,   pri   ktorom   mu   daňové   orgány v daňovom   konaní   neuznali   žiadne   výdavky   na   nákup   valút,   zaúčtované   v   peňažnom denníku v daňových výdavkoch v druhovom členení nákup tovaru, na druhej strane však príjem za predaj tých istých valút tretím osobám zohľadnili do daňových príjmov v plnej výške, i keď formou zníženia výšky zdaniteľných príjmov z dôvodu predaja valút sebe, resp.   manželke.   Na   zásadnú   otázku,   prečo   realizované   výdavky   (sumy   zaúčtované sťažovateľom za nákup valút do daňových výdavkov od fyzickej osoby Ing. O. N. a od manželky tejto fyzickej osoby vo výške 35 250 950 Sk) neboli podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) daňovými   výdavkami,   najvyšší   súd   podľa   sťažovateľa „vo   svojom   rozhodnutí   nedal náležitú odpoveď“. Podľa sťažovateľa „neplatnosť právnych úkonov, na ktoré poukazuje správca dane a súd, nemôže mať za následok nemožnosť uznania výdavku na základe takto realizovaného neplatného právneho úkonu do daňových výdavkov, pretože primárnym je preukázanie výšky výdavku a nie preukázanie právneho dôvodu výdavku“. V tejto súvislosti sťažovateľ   poukazuje   na   rozsudok   najvyššieho   súdu   sp.   zn.   6   Sž   109/1999   a   nález ústavného súdu sp. zn. I. ÚS 241/07.

2.   Výhrada   neuznania   výdavkov   s   poukazom   na   neoznačenie   druhého   účastníka právneho vzťahu

Sťažovateľ namieta, že najvyšší súd sa stotožnil s postupom daňového orgánu, ktorý mu neuznal sumu vo výške 109 488 Sk zaúčtovanú do daňových výdavkov z dôvodu, že doklady   nemajú   náležitosti   účtovného   dokladu   v   zmysle   §   10   ods.   1   písm.   b)   zákona č. 431/2002   Z.   z.   o   účtovníctve   v   znení   neskorších   predpisov   (ďalej   len   „zákon o účtovníctve“).

3. Výhrada neakceptovateľného výkladu zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 202/1995 Z. z. devízový zákon a zákon, ktorým sa mení a dopĺňa zákon Slovenskej národnej   rady   č.   372/1990   Zb.   o priestupkoch   v znení   neskorších   predpisov   (ďalej   len „devízový zákon“)

Sťažovateľ poukazuje na skutočnosť, že správca dane v daňovom konaní neuznal kurzy   vyplývajúce   z   finančných   operácií   a   aplikoval   kurzy   vlastné   z dôvodu,   že   mu nepredložil na kontrolu kurzové lístky. Najvyšší súd sa podľa sťažovateľa nezaoberal ním tvrdenou námietkou, že devízový zákon „nezakazuje dohodnúť si s klientom kurz nákupu a predaja cudzej meny“.

Na základe argumentácie uvedenej v sťažnosti sa sťažovateľ domáha, aby ústavný súd nálezom takto rozhodol:

„Rozsudkom Najvyššieho súdu SR č.   k.   8 Sžf/36/2011   zo dňa 24.   5.   2012 došlo k porušeniu ústavného práva sťažovateľa podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky na súdnu a inú právnu ochranu a k porušeniu článku 2 ods. 2 a 3 Ústavy Slovenskej republiky.

Rozsudok Najvyššieho súdu SR č. k. 8 Sžf/36/2011 zo dňa 24. 5. 2012 sa zrušuje a vec sa vracia Najvyššiemu súdu SR na ďalšie konanie.

Najvyšší súd SR je povinný zaplatiť trovy právneho zastúpenia v sume 323,30 Eura do dvoch mesiacov od doručenia tohto nálezu do rúk právneho zástupcu sťažovateľa.“

II.

Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôb alebo právnických   osôb,   ak namietajú porušenie   svojich   základných   práv alebo slobôd, alebo ľudských práv a základných slobôd vyplývajúcich z medzinárodnej zmluvy, ktorú Slovenská republika ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.

Ústavný   súd   podľa   §   25   ods.   1   zákona   Národnej   rady   Slovenskej   republiky č. 38/1993 Z. z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred ním a o postavení   jeho   sudcov   v   znení   neskorších   predpisov   (ďalej   len   „zákon   o   ústavnom súde“)   každý   návrh   predbežne   prerokuje   na   neverejnom   zasadnutí   bez   prítomnosti navrhovateľa, ak tento zákon neustanovuje inak.

Pri predbežnom prerokovaní každého návrhu ústavný súd skúma, či dôvody uvedené v § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde nebránia jeho prijatiu na ďalšie konanie. Podľa tohto ustanovenia   návrhy   vo   veciach,   na   ktorých   prerokovanie   nemá   ústavný   súd   právomoc, návrhy, ktoré   nemajú zákonom   predpísané náležitosti,   neprípustné   návrhy alebo návrhy podané niekým zjavne neoprávneným, ako aj návrhy podané oneskorene môže ústavný súd na predbežnom prerokovaní odmietnuť uznesením bez ústneho pojednávania. Ústavný súd môže odmietnuť aj návrh, ktorý je zjavne neopodstatnený.

Z §   25   ods.   2   zákona   o ústavnom   súde   vyplýva,   že   úlohou   ústavného   súdu   pri predbežnom prerokovaní sťažnosti je tiež posúdiť, či táto nie je zjavne neopodstatnená. V súlade s konštantnou judikatúrou ústavného súdu o zjavne neopodstatnenú sťažnosť ide vtedy,   keď   namietaným   postupom   alebo   namietaným   rozhodnutím   príslušného   orgánu verejnej moci nemohlo dôjsť k porušeniu základného práva alebo slobody, ktoré označil sťažovateľ, a to buď pre nedostatok príčinnej súvislosti medzi označeným postupom alebo rozhodnutím   príslušného   orgánu   verejnej   moci   a základným   právom   alebo   slobodou, porušenie   ktorých   sa   namietalo,   prípadne   z iných   dôvodov.   Za   zjavne   neopodstatnenú sťažnosť   preto   možno   považovať takú,   pri   predbežnom   prerokovaní   ktorej   ústavný   súd nezistil žiadnu možnosť porušenia označeného základného práva alebo slobody, reálnosť ktorej by mohol posúdiť po jej prijatí na ďalšie konanie (I. ÚS 66/98, tiež napr. I. ÚS 4/00, II. ÚS 101/03, IV. ÚS 136/05, III. ÚS 198/07).

Sťažovateľ v sťažnosti   podľa   čl.   127 ods.   1 ústavy adresovanej ústavnému súdu vyjadruje svoje výhrady voči rozsudku najvyššieho súdu sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012, ktorým podľa jeho názoru došlo k neprípustnému zásahu do jeho základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy v spojení s namietaným porušením čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy.   Sťažovateľ   predovšetkým   tvrdí,   že   napadnutý   rozsudok   najvyššieho   súdu   je nepreskúmateľný, nesúhlasí s právnym názorom najvyššieho súdu vyjadreným v rozsudku, tvrdí, že najvyšší súd nevykladá ustanovenia zákona o dani z príjmov, zákona o účtovníctve a   devízového   zákona   ústavne   konformným   spôsobom.   Sťažovateľ   ďalej   namieta nedostatočné odôvodnenie napadnutého rozsudku najvyššieho súdu.

Najvyšší   súd   ako   súd   odvolací   v   konaní   o   preskúmanie   zákonnosti   rozhodnutia a postupu   správneho   orgánu   (daňového   úradu)   č.   620/230/9402/10/Sy   z   8.   júna   2010 rozhodol   o   odvolaní   sťažovateľa   proti   rozsudku   krajského   súdu   sp.   zn.   11   S   192/2010 z 10. mája 2011 tak, že tento rozsudok ako vecne správny potvrdil.

Na   účely   posúdenia   opodstatnenosti   sťažnosti   ústavný   súd   pri   predbežnom prerokovaní   preskúmal   k   sťažnosti   pripojený   rozsudok   najvyššieho   súdu   sp.   zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012. Najvyšší súd v odôvodnení napadnutého rozsudku najprv poukázal   na   obsah   odvolaním   napadnutého   rozsudku   krajského   súdu,   pričom   v   tejto súvislosti najmä uviedol:

«Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Nitre... podľa § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku... zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. I/224/13754-88204/2010/990013-r z 20. septembra 2010, ktorým bol potvrdený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Kolárovo č. 620/230/9402/10/Sy zo dňa 8. júna 2010, ktorým správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2004 v sume 74 521,60 Euro podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1. zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní ako rozdiel dane uvedenej v hlásení (daňovom priznaní) v sume 61 362 Sk a dane zistenej po vykonanej daňovej kontrole vo výške 2 306 400 Sk, teda rozdiel dane vo výške 2 245 038 Sk... Krajský súd z predloženého administratívneho spisu žalovaného zistil, že správca dane   vykonal   u   žalobcu   daňovú   kontrolu,   o   výsledku   ktorej   bol   vyhotovený   protokol č. 620/320/4015/2010/Gog zo dňa 24. marca 2010 spolu s dodatkom zo dňa 26. mája 2010, ktorý bol prerokovaný so žalobcom dňa 31. mája 2010. Z administratívneho spisu vedeného v danej veci krajský súd zistil, že žalobou napadnuté rozhodnutie sa vzťahuje na prípad, keď žalobca si neoprávnene zahrnul do daňových výdavkov sumu 35 250 950 Sk za nákup valút od seba samého ako fyzickej osoby,   pričom vychádzal   zo skutočného obsahu právneho úkonu a zároveň znížil žalobcove príjmy o 23 544 451 Sk, ktorú si žalobca priznal z titulu predaja valút sebe samému, resp. jeho manželke, nakoľko bolo preukázané, že išlo o výber valút   vložených   žalobcom   na   účet,   a   tieto   mali   byť   zaúčtované   ako   príjmové   položky neovplyvňujúce základ dane. Ďalej si žalobca neoprávnene zahrnul do daňových výdavkov sumu 109 488 Sk, pričom išlo o účtovné doklady, ktoré neobsahovali zákonom predpísané náležitosti,   a   to   konkrétne   označenie   účastníkov   účtovného   prípadu.   Žalobca   takto nakupoval valuty od neidentifikovaných osôb a vynaloženie finančných prostriedkov nebolo pre daňové účely preukázané.

Krajský   súd   uviedol,   že   z   predložených   listinných   dôkazov,   že   žalobca   v   rámci daňovej kontroly predložil správcovi dane doklady označené ako „odpočet o výmene valút devíz“ vystavených v priebehu roka 2004, v ktorých je uvedené meno klienta - Ing. O. N. Podľa týchto dokladov žalobca ako podnikateľ nakupoval od seba samého ako fyzickej osoby (nepodnikateľ - občan) valuty, a takto vynaložené peniaze v sume 32 250 950 Sk si uplatnil do daňových výdavkov. Krajský súd v zhode s správnymi orgánmi dospel k záveru, že tieto výdavky nie sú daňovými výdavkami v súlade s § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, keďže nepreukázal správcovi dane za na základe vystaveného dokladu uvedené valuty skutočne od seba samého aj nakúpil a to bez ohľadu na plnomocenstvo, ktoré   mu   za   týmto   účelom   bez   uvedenia   dátumu   podpísala   jeho   manželka,   ktorým   ho splnomocnila   na   nakladanie   s prostriedkami,   ktoré   boli   predmetom   ich   bezpodielového spoluvlastníctva pri výkone jeho podnikateľskej činnosti. Manželia navyše nemali zrušené bezpodielové spoluvlastníctvo. Správca dane neuznal žalobcovi ako daňové výdavky ani výdavky na nákup valút. Nakoľko nemal pochybnosť o tom, že žalobcom predložené doklady nespĺňali zákonom predpísané náležitosti účtovných dokladov, ktorý musel obsahovať aj označenie účastníkov, od ktorých valuty nakupoval. Súd mal taktiež z ďalších listinných dôkazov   za   preukázané,   že   predložených   dokladov   „predajný   odpočet   devízových prostriedkov“ vystavených v priebehu roka 2004, na ktorých bolo uvedené priezvisko Ing. O.   N.,   že   žalobca   predával   ako   podnikateľ   sebe   ako   nepodnikateľovi   valuty   v   sume 23 544 451 Sk a takto mal dosiahnuť príjmy v uvedenej sume, pričom tak ako v prípade valút od seba samého sebe samému, nepreukázal ani predaj valút sebe samému od seba samého. Rovnako ako v prípade nákupu valút sebe samému, tak i v prípade predaja valút sebe samému žalobca nepreukázal reálnosť uskutočnenia tohto obchodu, respektíve daňovú uznateľnosť tejto transakcie. Krajský súd preto v zhode s správnymi orgánmi oboch stupňov dospel k rovnakým zisteniam, že žalobcovi nemohol zahrnúť do príjmov sumu 23 544 451 Sk a do nákladov sumy 35 250 950 Sk za nákup, resp. predaj valút a sumu 109 488 Sk za nákup valút od neidentifikovaných osôb (35 250 950 Sk + 109 488 Sk – 23 544 541 Sk = 11 815 897 Sk a príslušná daň 19 %, t. j. 2 245 020,61 Sk/30,126 = 74 521,60 Euro). Na základe týchto skutkových zistení podľa krajského súdu správne orgány logicky a v rámci správnej úvahy ako aj v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení platnom do 31. decembra 2004 dospeli k správnym právnym záverom s ktorými sa krajský súd stotožnil,   pričom nezistil také vady konania,   na ktoré by musel prihliadať z úradnej povinnosti a preto žalobu ako nedôvodnú podľa § 250j ods. 1 OSP zamietol.»

V   ďalšej   časti   napadnutého   rozsudku   najvyšší   súd   uviedol   (citoval)   relevantné ustanovenia zákona o dani z príjmov [(§ 2 písm. i)], zákona o účtovníctve (§ 10 ods. 1) a zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov [ďalej len „zákon o správe daní“ (§ 29 ods. 1, 2, 4 a 8)] a interpretoval ich vo vzťahu k posudzovanej veci.

Po podrobnom oboznámení sa s administratívnym spisom, ako aj so súdnym spisom sa   najvyšší   súd   zaoberal   skutkovým   základom   prerokovávanej   veci,   jeho   právnym posúdením a hodnotením, pričom uviedol, že „je nesporne zrejmé, že krajský súd sa pri svojom rozhodovaní náležite vysporiadal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v žalobe. V súdnom konaní obsahom administratívneho spisu bolo preukázané, že vykonané dokazovanie bolo náležite vyhodnotené a v hodnotení dôkazov, tak ako prvostupňový súd ani   odvolací   súd   nezistil   právne   pochybenia   ani   logické   nesprávnosti   ani   takú   vadu konania, ktorá by mala vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí. Z uvedených dôvodov sa   preto   najvyšší   súd   stotožňuje   s   napadnutým   rozsudkom   krajského   súdu   a   jeho odôvodnením,   a   ako   na   vecne   správny   naň   v   plnom   rozsahu   poukazuje   (§   219   ods.   2 OSP).“.

Pre   účely   zdôraznenia   správnosti   právneho   názoru   krajského   súdu   najvyšší   súd vo svojom rozsudku navyše uviedol, že „tvrdenie žalobcu, že správca dane po vykonaní daňovej kontroly v roku 2002 mu uznal ako daňové výdavky operácie, ktoré mu neuznal za daňové výdavky v kontrolovanom roku 2004 neobstoja, nakoľko správca dane ako orgán verejnej moci v správnom konaní iba aplikuje zákon. Nie je však orgánom oprávneným vykladať zákon, nakoľko toto oprávnenie má iba všeobecný súd, alebo ústavný súd. Pokiaľ mal správca dane dôvodnú pochybnosť o úplnosti a reálnosti preukázania výdavkov, ktoré si viedol žalobca vo svojom účtovníctve, tak je potrebné uviesť, že v prípade pochybnosti zo strany správcu dane o vynaložení výdavkov v súlade s ust. § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov tak, aj najvyšší súd dospel k zhodným zistenia ako správca dane, žalovaný a krajský súd. Žalobca žiadnym spôsobom nepreukázal reálnosť plnenia tak, ako vyplynula z dokladov vedených v jeho účtovníctve, ba čo viac celá účtovná operácia sa odvolaciemu súdu javila ako, účelová, majúca za cieľ, znížiť si svoj základ dane, za účelom zaplatenia nižších daní do štátneho rozpočtu. Z uvedeného je potom následne zrejmé, že ani jeho účtovníctvo verne nezobrazovalo reálny obraz jeho podnikateľskej činnosti. Pokiaľ ide o neuvedenie mien účastníkov obchodov, ktoré správca dane vyradil z daňových výdavkov, tak je potrebné uviesť, že ust. § 10 ods. 1 písm. b/ zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve ukladá účtovným jednotkám uvádzať v účtovných dokladoch aj mená účastníkov, čo však žalobcove doklady neobsahovali a preto správca dane správne uvedené doklady neuznal za daňové   výdavky.   Pokiaľ   ide   o   daňový   príjem   za   predaj   valút   sebe   resp.   manželke,   tak najvyšší súd zhodne so správcom dane, žalovaným aj krajským súdom dospel k zhodným záverom, že aj v tomto prípade išlo o účtovnú operáciu, ktorá úzko súvisela s nákupom valút od seba samého a preto ich správca dane správne nezahrnul do daňových príjmov.“.

K námietke nepreskúmateľnosti rozhodnutí správnych orgánov z dôvodu absencie dôvodov najvyšší súd v odôvodnení svojho rozsudku uviedol:

„Daňové   orgány   v   rozhodnutiach   uviedli,   ktoré   skutočnosti   boli   podkladom   pre rozhodnutie, aké dôkazy v konaní vykonali a akým spôsobom ich vyhodnotili, a tiež na základe akých právnych predpisov rozhodovali, pričom sa daňové orgány oboch stupňov vysporiadali   aj   s   námietkami   žalobcu   vznesenými   v   daňovom   konaní.   Z   odôvodnenia napadnutého   rozhodnutia   vyplýva,   že   žalovaný   pri   hodnotení   dôkazov   postupoval v medziach   zákona   a   zásad   logického   uvažovania,   keď   všetky   dôkazy   vyhodnotil   v   ich vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.“

Najvyšší   súd   v   súvislosti   s   odvolávaním   sa   sťažovateľa   v   daňovom   konaní a v súdnom   prieskumnom   konaní   na   niektoré   rozhodnutia   najvyššieho   súdu,   ako   aj ústavného   súdu,   v ktorých   malo   byť   v porovnateľných   veciach   rozhodnuté   inak, v odôvodnení svojho rozsudku uviedol, že „bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov najvyššieho súdu alebo   ústavného   súdu,   a   nie   len   uvádzať   niektoré   právne   závery   v   týchto   rozsudkoch uvedené“.

Najvyšší súd s poukazom na uvedené závery „považoval námietky žalobcu uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu v Nitre ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil, stotožniac sa v zásade aj s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP)“. Z   citovaného   vyplýva,   že   najvyšší   súd   sa   v napadnutom   rozsudku   zaoberal so všetkými   podstatnými   námietkami   sťažovateľa,   ktoré   uplatnil   vo   svojom   odvolaní a zopakoval   v   sťažnosti   adresovanej   ústavnému   súdu.   Ústavný   súd   v   tejto   súvislosti považoval za potrebné navyše zdôrazniť, že v posudzovanom prípade sťažovateľ namieta porušenie svojho základného práva garantovaného ústavou rozsudkom najvyššieho súdu sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012, ktorý bol vydaný podľa piatej časti druhej hlavy Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“), t. j. v rámci správneho súdnictva, ktoré má svoje špecifiká.

V rámci správneho súdnictva súdy preskúmavajú zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov (§ 244 ods. 1 OSP). Úlohou   súdu   (či   už   prvostupňového,   alebo   odvolacieho)   v   správnom   súdnictve   nie   je nahradzovať   činnosť   správnych   orgánov,   ale   len   preskúmať   zákonnosť   ich   postupov a rozhodnutí, teda to, či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok rešpektovali príslušné   hmotno-právne   a   procesno-právne   predpisy.   Teda   treba   vziať   do   úvahy,   že správny súd nie je súdom skutkovým, ale je súdom, ktorý posudzuje iba právne otázky napadnutého   postupu   alebo   rozhodnutia   orgánu   verejnej   správy.   Vychádzajúc   z   týchto špecifických   čŕt   správneho   súdnictva   ústavný   súd   posudzoval   aj   dôvodnosť   námietok sťažovateľa proti namietanému rozsudku najvyššieho súdu.

Ústavný   súd   zameral   svoju   pozornosť   na   aplikáciu   procesno-právnych   noriem zákona   o   správe   daní   regulujúcich   rozdelenie   dôkazného   bremena   v   daňovom   konaní. Ústavný súd už uviedol, že dokazovanie v daňovom konaní nie je založené výlučne na uplatňovaní   zásady   vyhľadávacej,   ale   v   závislosti   od   priebehu   dokazovania   i   na   jej vzájomnom   prelínaní   s   uplatňovaním   zásady   prejednacej,   ktorá   akcentuje   dôkaznú povinnosť daňového subjektu týkajúcu sa jeho tvrdení (III. ÚS 401/09). Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Ak však správca   dane pri preverovaní písomných   podkladov,   hoci aj v rámci daňovej   kontroly,   preukázateľne   spochybní   vierohodnosť,   pravdivosť   alebo   úplnosť dôkazov   predložených   daňovým   subjektom,   v   takom   prípade   je   opäť   len   na   daňovom subjekte,   či   predložením   alebo   navrhnutím   ďalších   dôkazov   vyvráti   spochybnenie   jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

Ústavný súd konštatuje, že z hľadiska okolností danej veci bolo rozhodujúce, že sťažovateľ   mal   možnosť   uplatniť   svoje   procesné   práva   už   v   rámci   priebehu   daňovej kontroly. V odôvodnení rozsudku   najvyšší súd zdôraznil procesnú pasivitu sťažovateľa, ktorá mala v daňovom konaní za následok neunesenie dôkazného bremena preukázania daňových výdavkov (pokiaľ ide o predkladanie dôkazov o vynaložení daňových výdavkov tak, ako boli sťažovateľom deklarované).

Podľa   názoru   ústavného   súdu   najvyšší   súd   o   otázkach,   ktoré   boli   dôvodom   na podanie   žaloby   sťažovateľa   o   preskúmanie   zákonnosti   rozhodnutia   správneho   orgánu (o ktorej v prvom stupni rozhodoval krajský súd), nerozhodol svojvoľne. Naopak, podľa názoru ústavného súdu je napadnutý rozsudok najvyššieho súdu ústavne akceptovateľným a udržateľným spôsobom odôvodnený, a preto nesignalizuje možnosť vysloviť porušenie sťažovateľom označeného základného práva podľa čl. 46 ods. 1 ústavy.

Najvyšší súd v odôvodnení napadnutého rozsudku zhrnul skutkové zistenia a právne závery krajského súdu, a to v rozsahu zodpovedajúcom odvolacím námietkam sťažovateľa, pričom   právne názory   krajského   súdu   rozvinul   a   doplnil   vlastnými úvahami a   závermi (predovšetkým vo vzťahu k spornej skutočnosti týkajúcej sa nákupu valút sťažovateľa od neho samého a jeho manželky a zaúčtovania sumy za tento nákup do daňových výdavkov, náležitostí daňových dokladov, vplyvu nepredloženia kurzových lístkov na výšku daňovej povinnosti, pozn.), ktoré sú podľa názoru ústavného súdu v danom prípade z ústavného hľadiska konformné, a preto akceptovateľné a udržateľné, keďže korešpondujú právnym normám, ktoré   mali byť v   danom   prípade   aplikované.   Z   citovaných   častí   odôvodnenia napadnutého   rozsudku   najvyššieho   súdu   zjavne   vyplýva,   akými   právnymi   úvahami   sa spravoval pri rozhodovaní, a aj to, ako z právneho hľadiska posúdil kľúčové sťažovateľove námietky   (týkajúce   sa   predovšetkým   ním   tvrdenej   správnosti   zaúčtovania   výdavkov   na nákup valút od fyzickej osoby Ing. O. N. a jeho manželky v sume 35 250 950 Sk ako daňových   výdavkov,   náležitostí   daňových   dokladov,   ako   aj   devízových   kurzov vyplývajúcich z finančných operácií). Za daných okolností ústavný súd nemôže súhlasiť s tvrdením   sťažovateľa,   že   napadnutý   rozsudok   najvyššieho   súdu   je   z   hľadiska   ním uplatnených námietok nepreskúmateľný.

Odôvodnenie   rozhodnutia   všeobecného   súdu   (prvého   aj   druhého   stupňa),   ktoré stručne a jasne objasní skutkový   stav a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka na súdnu ochranu, resp. spravodlivý súdny proces (m. m. III. ÚS 209/04, I. ÚS 117/05). Odôvodnenie súdneho rozhodnutia   v   opravnom   konaní   pritom   nemusí   odpovedať   na   každú   námietku   alebo argument,   ktoré   boli   uplatnené   v   opravnom   prostriedku,   ale   iba   na   tie,   ktoré   majú rozhodujúci význam na rozhodnutie o   odvolaní, zostali sporné alebo sú   nevyhnutné na doplnenie dôvodov prvostupňového rozhodnutia, ktoré sa preskúmava v odvolacom konaní (napr. IV. ÚS 358/08).

Ústavný súd pri rozhodovaní o sťažnostiach podľa čl. 127 ods. 1 ústavy nenahrádza postupy a rozhodnutia všeobecných súdov, pretože ústavný súd nie je opravnou inštanciou vo vzťahu k všeobecným súdom.   Kritériom   na rozhodovanie ústavného súdu   musí byť najmä to, či prípadné pochybenia všeobecného súdu v posudzovanom prípade dosahujú takú intenzitu, ktorá   už naznačuje, že   nimi došlo   k neprípustnému   zásahu do   ústavou   alebo kvalifikovanou medzinárodnou zmluvou garantovaných základných práv alebo slobôd, t. j. musí ísť o zistenie, že v okolnostiach daného prípadu došlo k takému zásahu do právom chránenej   sféry   sťažovateľa,   ktorý   predstavuje   neprípustné   obmedzenie,   resp.   odopretie základných práv alebo slobôd (m. m. II. ÚS 193/06, II. ÚS 210/06, IV. ÚS 238/07).

O takýto zásah však podľa názoru ústavného súdu v danej veci nešlo. Citované časti odôvodnenia   napadnutého   rozsudku   najvyššieho   súdu   naopak   potvrdzujú,   že   rozsudok najvyššieho súdu sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012 obsahuje ústavne akceptovateľné a udržateľné   odôvodnenie,   ktoré   vychádza   z   právnych   názorov   krajského   súdu   (ako prvostupňového   súdu),   ktoré   sú   navyše   vhodným   spôsobom   rozvinuté   a   doplnené.   Za daných   okolností   sťažovateľom   v   sťažnosti   uplatnené   námietky   nie   sú   podľa   názoru ústavného   súdu   spôsobilé   spochybniť   ústavnú   akceptovateľnosť   právnych   záverov najvyššieho súdu (a tiež krajského súdu). Svedčí o tom v okolnostiach prípadu najmä to, že s ním všeobecné súdy (ako aj správne orgány) konali ako s účastníkom správneho konania, jeho návrhmi sa zaoberali a v rámci týchto konaní sa mal možnosť k veci vyjadriť.

Vychádzajúc z uvedeného je ústavný súd toho názoru, že rozsudkom najvyššieho súdu sp. zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012 nemohlo dôjsť k porušeniu základného práva sťažovateľa podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, čo zakladá dôvod na odmietnutie sťažnosti v tejto časti z dôvodu zjavnej neopodstatnenosti.

Sťažovateľ   tiež   tvrdí,   že   napadnutým   rozsudkom   najvyššieho   súdu   sp.   zn. 8 Sžf 36/2011 z 24. mája 2012 došlo k porušeniu čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy.

Ústavný súd v tejto súvislosti zdôrazňuje, že čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy majú charakter ústavných princípov, resp. všeobecných interpretačných pravidiel, ktoré sú všetky orgány verejnej   moci   povinné   rešpektovať   pri   výklade   a   uplatňovaní   ústavy,   a   preto   sú   vždy implicitnou   súčasťou   rozhodovania   ústavného   súdu,   t.   j.   aj   jeho   rozhodovania   o sťažnostiach podľa čl. 127 ods. 1 ústavy (m. m. IV. ÚS 119/07). Keďže predmetom tohto konania je rozhodovanie o porušení základných práv alebo slobôd alebo ľudských práv a základných slobôd vyplývajúcich z kvalifikovanej medzinárodnej zmluvy, možno v tomto konaní uvažovať o porušení čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy len v spojení s porušením konkrétneho základného práva alebo slobody. Pretože v posudzovanom prípade ústavný súd nedospel k záveru   o   porušení   niektorého   základného   práva   alebo   slobody,   nemohol   dospieť   ani k záveru o porušení čl. 2 ods. 2 a 3 ústavy.

Na tomto základe ústavný súd sťažnosť sťažovateľa pri predbežnom prerokovaní odmietol podľa čl. 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde z dôvodu zjavnej neopodstatnenosti.

Vzhľadom   na   odmietnutie   sťažnosti   sa   už   ústavný   súd   ďalšími   požiadavkami sťažovateľa na ochranu ústavnosti nezaoberal.

P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.V Košiciach 14. decembra 2012