SLOVENSKÁ REPUBLIKA
U Z N E S E N I E
Ústavného súdu Slovenskej republiky
III. ÚS 598/2015-14
Ústavný súd Slovenskej republiky na neverejnom zasadnutí senátu 1. decembra 2015predbežne prerokoval sťažnosť obchodnej spoločnosti BILLIK, spol. s r. o., Výčapy-Opatovce 144, zastúpenej advokátom JUDr. Ing. Matejom Firickým, Wilsonovo nábrežie 4,Nitra, vo veci namietaného porušenia základného práva na súdnu a inú právnu ochranupodľa čl. 46 ods. 1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky a čl. 36 ods. 1 a 2 Listiny základnýchpráv a slobôd, základného práva na podnikanie podľa čl. 35 ods. 1 Ústavy Slovenskejrepubliky a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoruo ochrane ľudských práv a základných slobôd rozsudkom Krajského súdu v Nitreč. k. 15 S 92/2012-310 zo 17. júna 2014 a rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskejrepubliky sp. zn. 3 Sžf 84/2014 z 2. decembra 2014 a takto
r o z h o d o l :
Sťažnosť obchodnej spoločnosti BILLIK, spol. s r. o., o d m i e t a.
O d ô v o d n e n i e :
I.
Ústavnému súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) bola 20. marca 2015doručená sťažnosť obchodnej spoločnosti BILLIK, spol. s r. o. (ďalej len „sťažovateľka“),vo veci namietaného porušenia jej základného práva na súdnu a inú právnu ochranu podľačl. 46 ods. 1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) a čl. 36 ods. 1 a 2 Listinyzákladných práv a slobôd (ďalej len „listina“), základného práva na podnikanie podľa čl. 35ods. 1 ústavy a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochraneľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dohovor“) rozsudkom Krajského súduv Nitre (ďalej len „krajský súd“) č. k. 15 S 92/2012-310 zo 17. júna 2014 (ďalej aj„rozsudok krajského súdu“)a rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len„najvyšší súd“) sp. zn. 3 Sžf 84/2014 z 2. decembra 2014 (ďalej aj „rozsudok najvyššieho súdu“).
Zo sťažnosti vyplýva, že najvyšší súd napadnutým rozsudkom potvrdil rozsudokkrajského súdu, ktorým bola zamietnutá žaloba sťažovateľky o preskúmanie zákonnostirozhodnutia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky (ďalej len „finančnériaditeľstvo“) č. 1020504/1/1123670/2012 z 21. augusta 2012 (ďalej len „rozhodnutiefinančného riaditeľstva“), ktorým bol potvrdený dodatočný platobný výmer Daňovéhoúradu Nitra II (ďalej len „daňový úrad“) č. 827/230/38209/11/GAS z 10. júna 2011 (ďalejlen „dodatočný platobný výmer“).
Po opise skutočností predchádzajúcich vydaniu napadnutých rozsudkov, najmädôvodov uplatnenia odpočtu dane z pridanej hodnoty a s tým súvisiacich okolností danejveci sťažovateľka vyjadruje nesúhlas s právnymi závermi krajského súdu aj právnymizávermi najvyššieho súdu ustálenými v napadnutých rozsudkoch. Podľa názorusťažovateľky krajský súd„nesprávne právne posúdil vec, a... vykazuje vysoký stupeň arbitrárnosti, čo je z ústavného hľadiska neospravedlniteľné a neudržateľné“. V tejtosúvislosti namieta, že krajský súd nezohľadnil, že sťažovateľka mala dôkazné bremenoniesť len vo vzťahu k dodávke jej dodávateľa, a nie akýmkoľvek predchádzajúcimdodávkam, ako aj skutočnosť, že pri vydaní napadnutého rozhodnutia nebola zohľadnenáustálená judikatúra najvyššieho súdu (napr. sp. zn. 3 Sžf 1/2010). V sťažnosti tiež poukazujena rad ďalších dôkazov, ktoré mala sťažovateľka predložiť krajskému súdu pred jehorozhodnutím. Rovnako namieta aj spôsob vykonania výsluchu, konateľajednej zo spoločností, ktorá sa mala podieľať na subdodávkach dodávateľa, spochybňujezistenia správcu dane z neho vyvodené a namieta aj nevysporiadanie sa so sťažovateľkoupredloženými znaleckými posudkami, ako aj ňou prednesenými námietkami protidodatočnému platobnému výmeru a rozhodnutiu finančného riaditeľstva akcentujúcimidodržanie princípu neutrality, pri ktorom osobitne poukazuje na prijatie dane z pridanejhodnoty z daného obchodu na strane dodávateľa sťažovateľky, čoho dôsledkom má byť, že„na jednu a tú istú dodávku existujú dva protichodné názory tej istej daňovej správy“.Sťažovateľka svoju argumentáciu opiera aj o právne vety rozsudku Súdneho dvoraEurópskej únie (ďalej len „Súdny dvor“) sp. zn. C 80/11 a C 142/11, ktoré sa majú týkaťspoločného systému dane z pridanej hodnoty, podľa ktorých by správny orgán nemalzamietnuť„zdaniteľnej osobe právo odpočítať hodnotu splatnej alebo zaplatenej dane za služby, ktoré jej boli poskytnuté, z hodnoty dane z pridanej hodnoty... bez toho, aby tento orgán objektívne preukázal, že samotná dotknutá zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca“.
Vo vzťahu k rozsudku najvyššieho súdu sťažovateľka uvádza, že pre„posúdenie relevantnosti odvolacích dôvodov a prípustnosti odvolania ako takého nepostačuje, pokiaľ sa odvolací súd obmedzí len na skúmanie, či závery prvostupňového súdu sú (vôbec) odôvodnené“.Polemizuje pritom so záverom najvyššieho súdu, že procesné pochybeniesprávcu dane pri spornom výsluchu konateľanespôsobuje nezákonnosťrozhodnutia finančného riaditeľstva. Rovnako namieta, že sťažovateľkou predloženéznalecké posudky vyhodnotil v odôvodnení rozsudku až najvyšší súd (a nie krajský súd,v konaní pred ktorým boli predložené). V podstatnom potom namieta najmä nedostatočnosťodôvodnenia rozsudku najvyššieho súdu s priamym dosahom na obsah základného právana súdnu ochranu a práva na spravodlivé súdne konanie konštatujúc, že najvyšší súd„nekonal ústavno-konformne (t. j. neposudzoval nárok sťažovateľa na nadmerný odpočet DPH v nadväznosti na predošlé dodávky tretích osôb z materiálno-právneho hľadiska tak ako to ukladá čl. 152 ods. 4 Ústavy SR zakotvujúci tzv. ústavno-konformný výklad zákonov), Najvyšší súd SR nesplnil pri vydávaní Rozsudku 2 (tak jeho výroku ako aj samotného odôvodnenia) svoju zákonnú povinnosť, ktorú mu ukladá zákon (§ 157 ods. 1 a § 157 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 OSP), tak Najvyšší súd SR konal ústavne nonkonformne, a teda protiprávne“.
Na základe uvedeného sťažovateľka navrhuje, aby ústavný súd vydal vo veci takétorozhodnutie:
„Základné právo spoločnosti BILLIK, s.r.o. na súdnu (a inú právnu) ochranu podľa čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy SR a základné právo na súdnu (a inú právnu) ochranu podľa čl. 36 ods. 1 a ods. 2 Listiny základných práv a slobôd a právo na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky 3Sžf/84/2014 zo dňa 02.12.2014 porušené bolo;
Základné právo spoločnosti BILLIK, s.r.o. na súdnu (a inú právnu) ochranu podľa čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy SR a základné právo na súdnu (a inú právnu) ochranu podľa čl. 36 ods. 1 a ods. 2 Listiny základných práv a slobôd, právo na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. I Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd a právo na podnikanie podľa čl. 35 ods. 1 Ústavy SR rozsudkom Krajského súdu v Nitre č. k. 15S/92/2012-310 zo dňa 17.06.2014 porušené bolo;
Ústavný súd zrušuje rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky č. k. 3Sžf/84/2014 zo dňa 02.12.2014 a rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 15S/92/2012- 310 zo dňa 17.06.2014 a vec vracia Krajskému súdu v Nitre na ďalšie konanie.
Najvyšší súd Slovenskej republiky a Krajský súd v Nitre sú povinní zaplatiť na účet Sťažovateľa náhradu trov konania sťažovateľa do 15 dni od doručenia nálezu.“
V prípade prijatia sťažnosti sťažovateľka navrhuje aj odloženie vykonateľnostirozsudku najvyššieho súdu vzhľadom na možnosť správcu dane kedykoľvek začať vymáhaťdodatočným platobným výmerom určenú daňovú povinnosť sťažovateľky.
II.
Podľa čl. 124 ústavy ústavný súd je nezávislým súdnym orgánom ochrany ústavnosti.
Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôbalebo právnických osôb, ak namietajú porušenie svojich základných práv alebo slobôd,alebo ľudských práv a základných slobôd vyplývajúcich z medzinárodnej zmluvy, ktorúSlovenská republika ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom,ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.
Podľa čl. 140 ústavy podrobnosti o organizácii ústavného súdu, o spôsobe konaniapred ním a o postavení jeho sudcov ustanoví zákon.
Ústavný súd podľa § 25 ods. 1 zákona Národnej rady Slovenskej republikyč. 38/1993 Z. z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred níma o postavení jeho sudcov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ústavnomsúde“) každý návrh predbežne prerokuje na neverejnom zasadnutí bez prítomnostinavrhovateľa, ak tento zákon neustanovuje inak. Pri predbežnom prerokovaní každéhonávrhu ústavný súd skúma, či dôvody uvedené v § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súdenebránia jeho prijatiu na ďalšie konanie. Podľa tohto ustanovenia návrhy, na prerokovaniektorých nemá ústavný súd právomoc, návrhy, ktoré nemajú zákonom predpísané náležitosti,neprípustné návrhy alebo návrhy podané niekým zjavne neoprávneným, ako aj návrhypodané oneskorene môže ústavný súd na predbežnom prerokovaní odmietnuť uznesenímbez ústneho pojednávania. Ústavný súd môže odmietnuť aj návrh, ktorý je zjavneneopodstatnený.
O zjavne neopodstatnený návrh ide vtedy, ak ústavný súd pri jeho predbežnomprerokovaní nezistí žiadnu možnosť porušenia označeného základného práva alebo slobody,reálnosť ktorej by mohol posúdiť po jeho prijatí na ďalšie konanie (I. ÚS 66/98). V zmyslekonštantnej judikatúry ústavného súdu je dôvodom na odmietnutie návrhu pre jeho zjavnúneopodstatnenosť absencia priamej súvislosti medzi označeným základným právom aleboslobodou na jednej strane a namietaným konaním alebo iným zásahom do takéhoto právaalebo slobody na strane druhej. Inými slovami, ak ústavný súd nezistí relevantnú súvislosťmedzi namietaným postupom orgánu štátu a základným právom alebo slobodou, porušeniektorých navrhovateľ namieta, vysloví zjavnú neopodstatnenosť sťažnosti a túto odmietne(obdobne napr. III. ÚS 263/03, II. ÚS 98/06, III. ÚS 300/06).
Podľa konštantnej judikatúry ústavný súd nie je súčasťou systému všeobecnýchsúdov, ale podľa čl. 124 ústavy je nezávislým súdnym orgánom ochrany ústavnosti, ktorýrozhoduje o sťažnostiach týkajúcich sa porušenia základných práv a slobôd vtedy, ako ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd. Pri uplatňovaní tejto právomociústavný súd nie je v zásade oprávnený preskúmavať a posudzovať právne názoryvšeobecného súdu ani jeho posúdenie skutkovej otázky, pretože nie je oprávnenýzastupovať všeobecné súdy, ktorým predovšetkým prislúcha interpretácia zákonov. Úlohaústavného súdu sa obmedzuje na kontrolu zlučiteľnosti účinkov takejto interpretácies ústavou alebo kvalifikovanou medzinárodnou zmluvou o ľudských právach a základnýchslobodách. Právomoc ústavného súdu konať a rozhodovať podľa čl. 127 ods. 1 ústavyo namietanýchporušeniachústavoualebopríslušnoumedzinárodnouzmluvougarantovaných práv a slobôd je daná v prípade, že je vylúčená právomoc všeobecnýchsúdov, alebo v prípade, že účinky výkonu tejto právomoci všeobecným súdom nie súzlučiteľné so súvisiacou ústavnou úpravou alebo úpravou v príslušnej medzinárodnejzmluve (I. ÚS 225/03, I. ÚS 334/08).
2.1 K namietanému porušeniu označených práv rozsudkom krajského súdu
V čl. 127 ods. 1 ústavy je zakotvený princíp subsidiarity, podľa ktorého môžeústavný súd konať o namietanom porušení práv sťažovateľky a vecne sa zaoberaťsťažnosťami iba vtedy, ak sa sťažovateľka nemôže domáhať ochrany svojich práv predvšeobecným súdom. Namietané porušenie niektorého zo základných práv alebo slobôd tedaautomaticky nezakladá aj právomoc ústavného súdu na konanie o nich. Pokiaľ ústavný súdpri predbežnom prerokovaní sťažnosti fyzickej osoby alebo právnickej osoby zistí,že ochrany tohto základného práva alebo slobody, porušenie ktorých namieta, sa sťažovateľmôže (mohol) domôcť využitím jemu dostupných a aj účinných právnych prostriedkovnápravy, prípadne iným zákonne upraveným spôsobom pred iným súdom alebo pred inýmštátnym orgánom, musí takúto sťažnosť odmietnuť z dôvodu nedostatku svojej právomocina jej prerokovanie (napr. I. ÚS 103/02, I. ÚS 6/04, II. ÚS 122/05, IV. ÚS 179/05,IV. ÚS 243/05, II. ÚS 90/06).
Ústavný súd v tejto súvislosti predstavuje ultima ratio inštitucionálny mechanizmus,ktorý nasleduje až v prípade nefunkčnosti všetkých ostatných orgánov verejnej moci, ktorésa na ochrane ústavnosti podieľajú. Opačný záver by znamenal popieranie princípusubsidiarity právomoci ústavného súdu podľa zásad uvedených v § 53 ods. 1 zákonao ústavnom súde (III. ÚS 149/04, IV. ÚS 135/05). Zásada subsidiarity reflektuje okreminého aj princíp minimalizácie zásahov ústavného súdu do právomoci všeobecných súdov,ktorých rozhodnutia sú v konaní o sťažnosti preskúmavané (IV. ÚS 303/04).
Pokiaľ ide o napadnutý rozsudok krajského súdu, ústavný súd poukazujena skutočnosť, že proti tomuto rozsudku bolo možné podať odvolanie ako riadny opravnýprostriedok, čo sťažovateľka aj využila. Označený rozsudok krajského súdu, ako ajsťažovateľkou namietaný postup tohto súdu, ktorý vydaniu označeného rozsudkupredchádzal, bol teda predmetom súdneho prieskumu realizovaného najvyšším súdom.S prihliadnutím na to bolo preto potrebné tú časť sťažnosti, ktorou sťažovateľka namietalaporušenie práv zaručených čl. 16 ods. 1 a 2 ústavy, čl. 36 ods. 1 a 2 listiny, čl. 6 ods. 1dohovoru, ako aj základného práva podnikať podľa čl. 35 ods. 1 ústavy, odmietnuť podľa§ 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde pre nedostatok právomoci ústavného súdu.
2.2 K namietanému porušeniu označených práv rozsudkom najvyššieho súdu
Podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, resp. čl. 36 ods. 1 listiny každý sa môže domáhaťzákonom ustanoveným spôsobom svojho práva na nezávislom a nestrannom súdea v prípade ustanovených zákonom na inom orgáne Slovenskej republiky.
Podľa čl. 46 ods. 2 ústavy, resp. čl. 36 ods. 2 listiny kto tvrdí, že bol na svojichprávach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť na súd, abypreskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak zákon neustanoví inak. Z právomoci súduvšak nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich sa základných práv a slobôd.
Podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru každý má právo na to, aby jeho záležitosť bolaspravodlivo, verejne... prejednaná nezávislým a nestranným súdom zriadeným zákonom,ktorý rozhodne o jeho občianskych právach alebo záväzkoch...
Podstata základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy (ako aj čl. 36ods. 1 listiny) spočíva v tom, že každý sa môže domáhať ochrany svojich práv na súde.Tomuto oprávneniu zodpovedá povinnosť súdu nezávisle a nestranne vo veci konať tak, abybola právu, ktorého porušenie sa namieta, poskytnutá ochrana v medziach zákonov, ktorútento článok ústavy o základnom práve na súdnu ochranu vykonáva (čl. 46 ods. 4 ústavyv spojení s čl. 51 ústavy). Do obsahu základného práva na súdnu a inú právnu ochranu patríaj právo každého na to, aby sa v jeho veci rozhodovalo podľa relevantnej právnej normy,ktorá môže mať základ v platnom právnom poriadku Slovenskej republiky alebo v takýchmedzinárodných zmluvách, ktoré Slovenská republika ratifikovala a boli vyhlásenéspôsobom, ktorý predpisuje zákon (IV. ÚS 77/02). Súčasne má každý právo na to, aby sav jeho veci vykonal ústavne súladný výklad aplikovanej právnej normy, ktorý predpokladápoužitie ústavne súladne interpretovanej platnej a účinnej normy na zistený stav veci.
Obsah základného práva zaručeného v čl. 46 ods. 2 ústavy, resp. čl. 36 ods. 2 listinyspočíva v tom, že ten, kto bol na svojich právach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnejsprávy, môže sa obrátiť na všeobecný súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia(m. m. II. ÚS 353/2011). Ustanovenie čl. 46 ods. 2 ústavy v podstate upravuje právona prístup k súdu vo veci, o ktorej rozhodoval orgán verejnej správy, a to ako lex specialisk čl. 46 ods. 1 ústavy.
Súčasťou obsahu práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ústavy, resp. právana spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru je aj právo účastníka konaniana také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne odpovie na všetkyprávnea skutkovorelevantnéotázkysúvisiaces predmetomsúdnejochrany,t. j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu. Všeobecný súd však nemusídať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majúpre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základrozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmikonania.
Do práva na spravodlivý proces však nepatrí právo účastníka konania, aby savšeobecný súd stotožnil s jeho právnymi názormi, navrhovaním a hodnotením dôkazov,teda za porušenie tohto základného práva nemožno považovať neúspech (nevyhovenienávrhu) v konaní pred všeobecným súdom (napr. I. ÚS 8/96, III. ÚS 197/02,III. ÚS 284/08). Právo na spravodlivý proces je naplnené tým, že všeobecné súdy zistia(po vykonaní dôkazov a ich vyhodnotení) skutkový stav a po použití relevantných právnychnoriem vo veci rozhodnú za predpokladu, že skutkové a právne závery nie sú svojvoľné,neudržateľné a že neboli prijaté v zrejmom omyle konajúcich súdov, ktorý by poprel zmysela podstatu práva na spravodlivý proces.
Najvyšší súd v relevantnej časti odôvodnenia napadnutého rozsudku opísal svojezistenia skutkových okolností vyplývajúce z dokazovania vykonaného daňovým úradom,poukázal na dopadajúce ustanovenia zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb.o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v zneníneskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“) a nadväzne na to zhodnotil, že«v rámci administratívneho konania bolo vykonané rozsiahle dokazovanie prostredníctvom výsluchu svedkov, predloženia listín a pod. Súd prvého stupňa v odôvodnení napadnutého rozsudku podrobne popísal skutkový stav, ako vyplynul z administratívneho spisu.
Najvyšší súd po vyhodnotení odvolacích dôvodov dospel k záveru, že napadnutý rozsudok krajského súdu je vecne správny a s poukazom na ustanovenie § 219 ods. 2 O. s. p. sa v celom rozsahu stotožňuje aj s jeho odôvodnením, ktoré je úplné, výstižné, reagujúce na všetky námietky žalobcu, a preto nebude opakovať pre účastníkov konania známe fakty a len na doplnenie dodáva.
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon č. 511/1992 Zb. obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie (§ 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.).
V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok.
Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“.
, bývalý konateľ spoločnosti PN TRADE, s.r.o. (od 11.03.2010 do 22.11.2010) bol vypočutý dňa 14.01.2014, kde bol prítomný aj žalobca a tento svedok uviedol, že vystavil faktúru č. 20101706 zo dňa 24.06.2010, ako aj faktúru č. 20101906 zo dňa 25.06.2010 pre odberateľa TRADO, s.r.o., potvrdil, že podpis na faktúre je jeho. Uviedol, že vystavil dodací list č. 20101706 zo dňa 24.06.2010 pre odberateľa TRADO, s.r.o. na mikroprocesorové rotačné zváracie polohovadlo automat vrátane periférií RZP 3000 SX 52 v počte 1 ks v celkovej sume 540.260 € a zároveň potvrdil, že podpis na tomto dodacom liste je jeho, taktiež potvrdil, že vystavil dodací list č. 20101906 zo dňa 25.06.2010 pre odberateľa TRADO, s.r.o. na mikroprocesorové synergické zváracie zariadenia 500 A - automat vrátane periférií SW-Plus 502 W SE 3001 F v počte 1 kus a v celkovej sume 123.760 €. Dodanie tovaru uvedeného na faktúre č. 20101706 zo dňa 24.06.2010, ako aj na faktúre č. 20101906 zo dňa 25.06.2010 však nevedel bližšie špecifikovať, na podrobnosti si nepamätal, uviedol len, že išlo o nejaké zváracie zariadenie. Na otázky, týkajúce sa bližšej špecifikácie predmetného obchodu uviedol, že si nepamätá, príp. že nechce povedať žiadnu hlúposť, resp. že sa nebude vyjadrovať.
, bývalý konateľ spoločnosti EUROWORK, s.r.o. uviedol, že podpisy na predložených dodacích listoch nie sú jeho a nevedel žiadnym spôsobom preukázať nadobudnutie tovaru. Senát odvolacieho súdu k námietke žalobcu týkajúcej sa neupovedomenia o výsluchu tohto svedka uvádza, že v danom prípade nejde o kľúčový dôkaz o tom, že dodávka tovaru sa neuskutočnila tak, ako to tvrdí žalobca. Uvedená skutočnosť vyplynula aj z ďalších dôkazov, nejednoznačnosti a nevierohodnosti výpovedí ďalších svedkov, a preto napriek pochybeniu správcu dane pri neprizvaní žalobcu k vypočutiu, tento nedostatok v konaní sám osebe nespôsobuje nezákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného.
K námietke žalobcu týkajúcej druhej časti dodávky, ktorej sa týkalo uplatnenie práva na odpočítanie DPH (VTS - elektro s.r.o. → TRADO, s.r.o.) senát odvolacieho súdu poukazuje na preverovanie správcu dane, konkrétne na výpovede konateľa TRADO, s.r.o., ako aj konateľa VTS - elektro, s.r.o. a výpoveď bývalého konateľa spoločnosti PN TRADE, s.r.o.. V rámci preverovania tvrdených skutočností nebolo preukázané dodanie tovaru tak, ako to deklaroval žalobca. Taktiež nedošlo k preukázaniu, že v spoločnosti VTS - elektro, s.r.o. došlo ku kompletizácii strojových častí.
K námietke žalobcu, týkajúcej sa znaleckých posudkov, senát odvolacieho súdu uvádza, že znalcovi z oboru Ekonómia a manažment boli predložené len dodávateľské faktúry v prípade spoločností PN TRADE, s.r.o. a TRADO, s.r.o., pričom k znaleckému posúdeniu nebola dodaná evidencia DPH a príslušné daňové priznanie, nebolo tak možné posúdiť správnosť uplatnenia a priznania dane na výstupe (uvedené potvrdil aj znalec vo svojom znaleckom posudku na str. 4, 7). Rovnako aj v prípade zdaniteľných obchodov medzi spoločnosťami EURO WORK, s.r.o. a PN TRADE, s.r.o. boli znalcovi na posúdenie dodané len dodacie listy č. 16/2010 a č. 29/2010, preto sa znalec nevedel vyjadriť k správnosti evidencie DPH, ako aj k správnosti premietnutiu týchto zdaniteľných obchodov do príslušného daňového priznania DPH (str. 4, 7 predmetného znaleckého posudku). Z uvedeného vyplýva, keďže znalec z odboru Ekonómie a manažment nemal pri vypracovaní znaleckého posudku k dispozícii všetky potrebné podklady, nie je možné jeho závery považovať za relevantné v súvislosti so správnosťou uplatnenia nadmerného odpočtu DPH. Žalovaný sa s týmito námietkami žalobcu taktiež dostatočným spôsobom vysporiadal. Znalecký posudok č. 13/2013 vypracovaný znalcom z odboru Strojárstvo taktiež nie je pre posúdenie vzniku oprávnenosti odpočtu DPH relevantný z dôvodu, že predmetné znalecké posudzovanie sa týka identifikácie a porovnania predmetných zváracích zariadení (strojov dodaných spoločnosťami SOL WELDING, S.r.l. a HST Technológie, s.r.o. so strojmi dodanými spoločnosťou TRADO, s.r.o.), pričom však nerieši okolnosti, za ktorých sa zrealizovalo sporné dodanie tovaru, ktoré je podstatné pre posúdenie oprávnenosti nároku na odpočet DPH.
Najvyšší súd sa preto stotožnil s názorom krajského súdu, že žalobca v konaní nepreukázal, že dodanie predmetných prác a tovarov bolo uskutočnené tak, ako to deklaroval. Práve naopak, v rámci preverovania bolo správcom dane preukázané, že spoločnosť EUROWORK, s.r.o. predmetný tovar nedodala, avšak spoločnosti PN TRADE, s.r.o. a VTS - elektro, s.r.o., ktorá mala predmetný tovar kompletizovať, nevedeli reálne nadobudnutie tovaru preukázať. Sprostredkovateľ obchodu, spoločnosť TRADO, s.r.o. tovar nemal v dispozícii a jeho dodanie preukazoval len listinnými dokladmi a vyhláseniami. V rámci kontroly bolo zistené, že sporný tovar žalobca v skutočnosti nadobudol od talianskej spoločnosti SOL WELDING, S.r.l. v novembri 2007 a v máji 2010. Žalobca ďalej tvrdil, že sporný tovar, ktorý mal nadobudnúť od spoločnosti TRADO, s.r.o. dodal ďalej spoločnosti ZASTROVA, a.s., avšak pri preverovaní bolo zistené, že predmetné zariadenie bolo v spoločnosti ZASTROVA použité už v roku 2009.
Ani senát odvolacieho súdu zo skutkového stavu nezistil, že by boli žalobcom predložené také doklady, ktoré by podporili fakt, že predmetné zariadenia boli dodané takým spôsobom, ako to deklaroval žalobca.
Podmienky uvedené v § 49 a nasl. (odpočítanie dane) zákona č. 222/2004 Z. z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže zákon to neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje pre ľahkú zneužiteľnosť, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Odpočet DPH si žalobca uplatnil sám, preto je povinný uchovávať a následne preukázať všetky doklady, ktoré preukazujú reálne uskutočnenie skutočností, uvedených na faktúrach. Žalobca neuniesol ani v administratívnom ani v súdnom konaní dôkazné bremeno a nebolo možné súhlasiť ani s jeho opakovanými odvolacími námietkami, keď neuviedol žiadne také skutočnosti, s ktorými by sa daňové orgány nevysporiadali. Dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte a dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú kontrolu daňovníkom deklarovaných skutočností a dokladov. Aj keď faktúry obsahujú po formálnej stránke všetky predpísané náležitosti, pre daňové účely musia byť skutočnosti na nich deklarované aj preukázateľné inými dôkazmi.
Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti, ktorá pre správcu dane v daňovom konaní ustanovuje povinnosť postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). V zmysle zásady súčinnosti (§ 2ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti, vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky).
Záver, ktorý bol zo zistených skutkových okolností v daňovom konaní ustálený zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotno- právnymi ustanoveniami zákona č. 222/2004 Z. z. V predmetných prípadoch žalobcovi právo na odpočítanie dane (§ 49 ods. 1, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH) nevzniklo. Potom je správne aj konštatovanie, že nebola dodržaná Šiesta Smernica Rady, 77/388/EEC zo dňa 17.05.1977, v znení neskorších zmien, ktorá zakladá spoločný systém DPH a podľa ktorej právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo faktúre. Právo na odpočet dane z pridanej hodnoty vzniká vtedy, ak je preukázané, že predmetné plnenia boli uskutočnené osobou uvedenou vo faktúrach. Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. V preverovaných prípadoch, vzhľadom na zistené skutočnosti, došlo k pochybnostiam ohľadom reálneho dodania plnení uskutočnených osobou uvedenou na daňových dokladoch. Keďže v daňovom konaní leží dôkazné bremeno na daňovom subjekte, je na ňom, aby bez všetkých pochybností, v prípade následnej daňovej kontroly preukázal deklarované skutočnosti, aj s určitým časovým odstupom.
Súd prvého stupňa sa dostatočným spôsobom vysporiadal s námietkami žalobcu uvedenými v podanej žalobe, uviedol, že postup finančných orgánov oboch stupňov bol v súlade so zákonom. Úlohou žalovaného i správcu dane pri posudzovaní práva na odpočítanie DPH zo zdaniteľných obchodov deklarovaných predloženými faktúrami, je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených daňovým subjektom, ale aj z výsledkov zistení o preukázateľnosti skutočností na nich deklarovaných. Stav veci zistený správcom dane a žalovaným, bol podľa názoru senátu odvolacieho súdu, dostatočne preukázaný a v rozhodnutiach náležité odôvodnený. Žalobca mal možnosť vyjadriť sa ku všetkým zisteniam správcu dane a zaujať stanovisko.
Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok krajského súdu ako vecne správny a v súlade so zákonom potvrdil. Rozhodnutia žalovaného a správcu dane obsahujú všetky zákonom požadované náležitosti, žalovaný pri hodnotení dôkazov postupoval v medziach zákona a logického uvažovania, všetky dôkazy hodnotil v ich vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Z týchto podstatných dôvodov napadnutý rozsudok Krajského súdu v Nitre ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá O. s. p. v spojení s § 219 ods. 1, 2 O. s. p. potvrdil.».
Z obsahu sťažnosti možno vyvodiť, že sťažovateľka vidí porušenie základného právana súdnu ochranu zaručeného čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy, resp. čl. 36 ods. 1 a 2 listiny a právana spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru najmä v nedostatočnomodôvodnení rozsudku najvyššieho súdu, ktorým nemalo byť odpovedané na všetky jejnámietky spochybňujúce právne posúdenie ustálené daňovými orgánmi v jej právnej vecia na v odvolaní uplatnené odvolacie dôvody.
Ústavný súd v medziach svojej právomoci preskúmal napadnuté rozhodnutienajvyššieho súdu z hľadísk, ktoré pripúšťa ústavný prieskum súdnych rozhodnutí na základesťažnosti podľa čl. 127 ústavy a dospel k záveru, že rozsudok najvyššieho súdusp. zn. 3 Sžf 84/2014 z 2. decembra 2014 je ústavne udržateľný a sťažovateľkou uplatnenénámietky svojou relevanciou neodôvodňujú zásah ústavného súdu do výsledku napadnutéhokonania. Ako už totiž bolo uvedené, úlohou ústavného súdu nie je skúmať úplnosť zistenéhoskutkového stavu ani naprávať prípadné omyly v parciálnych otázkach, ktorých sa mohlivšeobecné súdy a správne orgány, ktoré vydali nimi preskúmavané rozhodnutia, dopustiť.Zásah ústavného súdu do výsledkov konania pred všeobecným súdom by bol možný lenv prípade, ak by nimi vyvodené závery boli arbitrárne, a tak z ústavného hľadiskaneospravedlniteľné, k čomu v tomto prípade nedošlo.
Z obsahu napadnutého rozsudku vyplýva stotožnenie sa najvyššieho súdu ako súduodvolacieho s právnym posúdením veci krajským súdom, čo v zmysle § 219 ods. 2Občianskeho súdneho poriadku (ďalej aj,,OSP“) najvyššiemu súdu umožňovalo obmedziťsa pri odôvodnení jeho rozsudku na skonštatovanie vecnej správnosti rozsudku krajskéhosúdu a len na zvýraznenie uvedenej správnosti doplniť ďalšie dôvody. Z konštantnejjudikatúry ústavného súdu vyplýva, že postup a rozhodnutie všeobecného súdu, ktorévychádzajú z aplikácie konkrétnej procesnoprávnej úpravy, v zásade nemožno hodnotiť akoporušovanie základných ľudských práv a slobôd. (I. ÚS 8/96, I. ÚS 6/97). Odôvodnenierozhodnutí prvostupňového súdu a odvolacieho súdu preto s prihliadnutím na § 219 ods. 2OSP nemožno posudzovať izolovane (m. m. II. ÚS 78/05, III. ÚS 264/08, IV. ÚS 327/08)a odôvodnenie rozsudku najvyššieho súdu je nevyhnutné hodnotiť v spojitosti s rozsudkomkrajského súdu, ktorý podrobne odpovedal na námietky sťažovateľky týkajúce sa právnehoposúdenia jej veci.
Zo sťažnosti a z k nej pripojenej dokumentácie vyplýva predovšetkým nesúhlassťažovateľky s právnymi závermi najvyššieho súdu a pred ním aj so závermi krajského súdua daňovýchorgánovo neunesenídôkaznéhobremenavovšeobecnýmisúdmipreskúmavanom daňovom konaní o dodaní tovaru sťažovateľke, následkom čohosťažovateľke nemalo vzniknúť právo na odpočítanie dane. Napriek deklarovanémunesúhlasu s výsledkom konania však sťažovateľka v zásade nepopiera, že mnohé dôkazy,o ktoré opiera svoje právo, produkovala až v súdnom konaní o žalobe proti rozhodnutiufinančného riaditeľstva, a nie v pôvodnom daňovom konaní. Pritom opomína ustanovenie,podľa ktorého je pri preskúmavaní zákonnosti správneho rozhodnutia v správnom súdnictverozhodujúci skutkový stav, ktorý existoval už v čase vydania napadnutého správnehorozhodnutia (§ 250i OSP). Podľa názoru ústavného súdu tiež sťažovateľka nedôvodne tvrdí,že vo veci konajúce daňové a súdne orgány od nej vyžadovali unesenie dôkazného bremenavo vzťahu k dodávkam predchádzajúcich dodávateľov. Z rozsudku najvyššieho súdu totižvyplýva, že od sťažovateľky bolo vyžadované len preukázanie reálneho uskutočneniadodávky, ktorá jej bola „formálne“ fakturovaná. Právny názor najvyššieho súdu, že je vecousťažovateľky preukázať realizovanie dodávky sporného tovaru, je zlučiteľný s obsahomsťažovateľkou označeného základného práva na súdnu ochranu, resp. práva na spravodlivésúdne konanie.
Podľa hodnotenia ústavného súdu najvyšší súd v napadnutom rozsudku interpretovalv sťažovateľkinej kauze na prípad dopadajúce ustanovenia zákona o správe daní a zákonao dani z pridanej hodnoty ústavne konformným spôsobom vychádzajúc zo skutkového stavuustáleného z rozsiahlejšieho dokazovania, než bol skutkový stav zistený iným daňový orgán(konkrétne Daňovým úradom Prievidza) v rámci daňovej kontroly dodávateľa sťažovateľky,na ktorý sťažovateľka v sťažnosti poukazuje. Preto podľa názoru ústavného súdusťažovateľkina námietka o porušení princípu neutrality pri aplikácii zákona o daniz pridanej hodnoty v rozsudku najvyššieho súdu z hľadiska obsahu označených právneobstojí. Rovnako neobstojí ani poukaz sťažovateľky na právnu vetu v ňou uvádzanomrozsudku Súdneho dvora, keďže táto sa týka práva na odpočet dane z pridanej hodnotyza poskytnuté tovary/služby, avšak v danom prípade sa stalo sporným práve poskytnutietovaru, ktoré je predpokladom vzniku práva na odpočet uvedenej dane. V súvislostis námietkou proti spôsobu vykonania výsluchu svedkaústavný súd pripomína,že jeho úlohou nie je naprávať prípadné vady konania vytýkané všeobecným súdom, pokiaľtieto nie sú svojimi účinkami spôsobilé zasiahnuť do výsledku napadnutého konania.Ústavný súd totiž nie je ďalšou inštanciou všeobecného súdnictva. Navyše, závernajvyššieho súdu o tom, že táto namietaná vada nemala vplyv na zákonnosť napadnutéhodaňové konania, považuje ústavný súd za udržateľný.
Ústavný súd preto námietky sťažovateľky o nedostatočnom odôvodnení napadnutéhorozsudku najvyššieho súdu vyhodnotil ako neopodstatnené, keďže z obsahu rozsudkunajvyššieho súdu v spojení s rozsudkom krajského súdu nevyplýva, že by ich právne záveryv predloženom prípade popierali podstatu a zmysel relevantnej zákonnej úpravy danez pridanej hodnoty a boli v rozpore s ústavnými limitmi vyplývajúcimi z obsahusťažovateľkou označených práv. Pri uplatňovaní daňových predpisov sa totiž v zmysle § 2ods. 6 zákona o správe daní berie v daňovom konaní vždy do úvahy skutočný obsahprávnych úkonov alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre správne určenie alebovyhodnotenie dane (podobne sp. zn. III. ÚS 541/2014). Právne závery o nedostatkužalobných dôvodov na zrušenie sťažovateľkou napádaného rozhodnutia finančnéhoriaditeľstva boli najvyšším súdom dostatočne odôvodnené, pričom najvyšší súd venovalnáležitú pozornosť aj odpovediam na relevantné námietky sťažovateľky, ktoré v konečnomdôsledku neboli spôsobilé vyvrátiť záver o jej neunesení dôkazného bremena v daňovomkonaní. Odôvodnenie napadnutého rozsudku najvyššieho súdu preto nevykazuje znakyzjavných právnych ani skutkových omylov a vzhľadom na to ústavný súd označenýrozsudok nevyhodnocuje ako arbitrárny. K arbitrárnosti napadnutého rozsudku by totižmohlo dôjsť hlavne v prípade rozporu právnych argumentov najvyššieho súdu a skutkovýchokolností prerokúvaného prípadu s pravidlami formálnej logiky alebo absenciou jasnýcha zrozumiteľných odpovedí na právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetomsúdnej ochrany a prípadne aj z ústavne nekonformného výkladu ustanovení právnychpredpisov aplikovaných v prerokúvanom prípade. Uvedené nedostatky pritom musiadosahovať mieru ústavnej relevancie, teda ich intenzita musí byť spôsobilá porušiť niektoréz práv uvedených v čl. 127 ods. 1 ústavy.
Námietky sťažovateľky však nepreukázali ústavne relevantnú súvislosť medzioznačeným základným právom na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy, resp. čl. 36ods. 1 a 2 listiny a práva na spravodlivé súdne konania podľa čl. 6 ods. 1dohovoru napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu. Naopak, v konaní o sťažovateľkinejžalobe podľa druhej hlavy piatej časti Občianskeho súdneho poriadku konajúce všeobecnésúdy poskytli svojimi rozsudkami jej základnému právu právnu ochranu v ústavoupožadovanej kvalite. Aj keď sa v danom prípade vnútorná intencionalita právnych úvahsťažovateľky uberala iným smerom ako právny názor najvyššieho súdu, ústavný súdpripomína, že obsahom označeného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy nieje záruka, že rozhodnutie súdu bude spĺňať očakávania a predstavy účastníka konania.Zároveň ústavný súd pripomína, že pre ústavnú konformnosť napádaných súdnychrozhodnutí s obsahom označeného základného práva na súdnu ochranu postačuje, ak totorozhodnutie dostatočne objasňuje skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, abyzachádzalo do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania, pričom všeobecnýsúd nemusí nevyhnutne poskytnúť odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkomkonania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam.
Keďže ústavný súd dospel k záveru o absencii príčinnej súvislosti medzisťažovateľkou označenými právami a napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu, bolonamieste jej sťažnosť podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde odmietnuť z dôvodu jejzjavnej neopodstatnenosti.
Vzhľadom na odmietnutie sťažnosti ako celku sa už ústavný súd ďalšímipožiadavkami sťažovateľky (na odklad vykonateľnosti rozsudku najvyššieho súdu, zrušenieoznačeného rozsudku, vrátenie veci na ďalšie konanie a priznanie náhrady trov právnehozastúpenia) nezaoberal.
P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.
V Košiciach 1. decembra 2015