znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

U Z N E S E N I E

Ústavného súdu Slovenskej republiky

III. ÚS 502/2023-31

Ústavný súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu Roberta Šorla a sudcov Petra Straku a Martina Vernarského (sudca spravodajca) v konaní podľa čl. 127 Ústavy Slovenskej republiky o ústavnej sťažnosti v konaní podľa čl. 127 Ústavy Slovenskej republiky o ústavnej sťažnosti sťažovateľky AUTO ROTOS – ROZBORA s. r. o., Račianska 184/B, Bratislava, IČO 35 918 519, zastúpenej Prosman a Pavlovič advokátska kancelária, s. r. o., Hlavná 31, Trnava, proti rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky č. k. 5Sžfk/6/2017 z 29. apríla 2021 a postupu, ktorý predchádzal jeho vydaniu, takto

r o z h o d o l :

Ústavnú sťažnosť o d m i e t a.

O d ô v o d n e n i e :

I.

Ústavná sťažnosť sťažovateľky a skutkový stav veci

1. Sťažovateľka sa ústavnou sťažnosťou doručenou ústavnému súdu 8. septembra 2021, ktorá bola doplnená podaniami z 20. októbra 2021 a 11. júla 2022, domáha vyslovenia porušenia základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) v spojení s čl. 7 ods. 2 ústavy, práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dohovor“), základného práva vlastniť majetok podľa čl. 20 ods. 1 ústavy v spojení s čl. 13 ods. 4 ústavy, práva pokojne užívať svoj majetok podľa čl. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dodatkový protokol“), základného práva na rovnosť pred právom podľa čl. 12 ods. 1 a 2, čl. 47 ods. 3 a čl. 48 ods. 1 ústavy v spojení s právom zákazu diskriminácie podľa čl. 14 dohovoru rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) označeným v záhlaví tohto uznesenia, ako aj postupom, ktorý predchádzal jeho vydaniu. Sťažovateľka navrhuje zrušenie napadnutého rozsudku najvyššieho súdu a vrátenie veci tomuto súdu na ďalšie konanie. Požaduje priznanie finančného zadosťučinenia 30 000 eur a náhradu trov konania.

2. Z ústavnej sťažnosti a k nej priložených príloh vyplýva, že rozhodnutím Daňového úradu Bratislava (ďalej len „daňový úrad“) č. k. 9104405/5/4412617/2013/Sia z 2. októbra 2013 bol sťažovateľke ako daňovému subjektu vyrubený rozdiel dane v sume 15 279,99 eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2010, proti ktorému sťažovateľka podala odvolanie. Rozhodnutím Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky (ďalej len „finančné riaditeľstvo“) č. k. 1100302/1/4781/2014/1042 z 8. januára 2014 bolo potvrdené dané rozhodnutie daňového úradu, proti ktorému sťažovateľka podala správnu žalobu o preskúmanie jeho zákonnosti. Rozsudkom Krajského súdu v Bratislave (ďalej len „krajský súd“) č. k. 6S/ 55/2014-119 zo 6. júla 2016 bolo zrušené dané rozhodnutie finančného riaditeľstva a vec bola vrátená daňovému úradu na ďalšie konanie. Proti rozsudku krajského súdu zo 6. júla 2016 finančné riaditeľstvo podalo kasačnú sťažnosť, o ktorej bolo rozhodnuté napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu tak, že bol zrušený rozsudok krajského súdu zo 6. júla 2016 a vec mu bola vrátená ďalšie konanie.

II.

Argumentácia sťažovateľky

3. Sťažovateľka argumentuje, že najvyšší súd napadnuté rozhodnutie riadne a presvedčivo neodôvodnil. Nerešpektoval zistený, preukázaný a nesporný skutkový stav, keď spochybnil, že predmetné zdaniteľné plnenie bolo dodané. Podľa názoru sťažovateľky je nesporné, že predmet zdaniteľných obchodov existuje, pretože správca dane nikdy nespochybnil existenciu predmetu zdaniteľného obchodu v daňovom konaní (i), nikdy nebol tento argument použitý zo strany daňových orgánov v daňových konaniach (ii), správca dane nevykonal ani miestnu obhliadku, keďže bol toho názoru, že k plneniu zo zmluvy došlo (iii), predmet zdaniteľného plnenia sa stále v plnom rozsahu nachádza na svojom pôvodnom mieste a je kedykoľvek preskúmateľné a zistiteľné, či predmet plnenia v skutočnosti existuje a bol dodaný, pričom sťažovateľka v daňovom konaní predložila aj dôkazy o jeho existencii (iv), krajský súd konštatoval, že je preukázané, že zdaniteľné obchody prebehli tak, ako sa uvádza na predmetných faktúrach (v).

4. Podľa názoru sťažovateľky najvyšší súd prakticky prevzal rolu správcu dane a nahradil úvahu správcu dane svojou vlastnou skutkovou úvahou (hoci kasačný súd musí vychádzať zo skutkového stavu zisteného daňovými orgánmi) a znegoval preukázaný a nesporný skutkový stav (spochybnenie existencie plnenia vyplývajúceho zo zmluvy) bez toho, aby aspoň nariadil v tejto veci pojednávanie. Z tohto dôvodu sťažovateľka považuje napadnutý rozsudok najvyššieho súdu za prekvapivý, keďže bez predchádzajúceho upozornenia alebo pojednávania najvyšší súd oprel svoje rozhodnutie o hypotetické skutočnosti, ktoré nemajú oporu v administratívnom a ani súdnom spise.

5. Najvyšší súd úplne rezignoval na aplikáciu práva Európskej únie a relevantnej judikatúry Súdneho dvora Európskej únie, podľa ktorej skutočnosť, že v prejednávanej veci nebolo preukázané plnenie poskytnuté žalobcovi skutočne vykonané dodávateľom alebo jeho subdodávateľom uvedeným na faktúrach, ešte nepostačuje na vylúčenie práva na odpočítanie, na ktoré má žalobca nárok (rozsudok Súdneho dvora EÚ, vo veci C – 18/13 z 13. 2. 2014 Maks Pen, ods. 31 a 32). Najvyšší súd v zásade aplikoval prekonanú doktrínu, podľa ktorej daňový subjekt musí hodnoverne preukázať správcovi dane, že zdaniteľný obchod mu skutočne dodala osoba, ktorá vystavila faktúru, inak nemá právo na odpočítanie DPH. Táto doktrína je celkom zjavne v rozpore s právom Európskej únie tak, ako ho interpretuje Súdny dvor Európskej únie (napr. Maks Pen C-18/13, Mahagében a Dávid C-80/11, Bonik C-285/11 a C-277/14 z 22. októbra 2015 ), najvyšší súd (č. k. 4Sžf/16/2010 z 18. novembra 2010, č. k. 3Sžf/1/2010 z 19. augusta 2010, č. k. 3Sžf/1/2011 z 15. marca 2011, rozhodnutie veľkého senátu č. k. 1 Vs 1/2020 z 18. mája 2021) i Najvyšší správny súd Českej republiky (č. k. 2 Afs 160/2016 z 31. mája 2017, č. k. 5 Afs 60/2017 z 30. januára 2018, č. k. 1 Afs 334/2017 z 23. marca 2022).

6. Zo smernice č. 2006/112 i z ustálenej judikatúry Súdneho dvora Európskej únie vyplýva, že nemožno odoprieť právo na odpočítanie DPH daňovým orgánom len na základe porušenia vnútroštátneho práva [§ 49 zákona č. 222/2004 o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“)] tak, ako to konštatuje správca dane a najvyšší súd. V tejto súvislosti sťažovateľka poukázala aj na ďalšie rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie, ktoré priamo negujú právne posúdenie najvyššieho súdu a v ktorých boli zhrnuté práva zdaniteľnej osoby (práva na odpočítanie DPH) a zároveň zadefinovanie možnosti správcu dane na zamietnutie uplatnenia tohto práva (napr. C-610/19). Správca dane a najvyšší súd len konštatovali, že na strane sťažovateľky boli porušené niektoré ustanovenia § 49 zákona o DPH. Najvyšší súd ale neuviedol, či správca dane eurokomformným spôsobom pristúpil k zamietnutiu práva na odpočítanie DPH. V tejto súvislosti sťažovateľka poznamenala, že na zamietnutie práva na odpočet DPH nepostačuje len konštatácia porušenia vnútroštátneho predpisu, ktoré môže byť spojené len s daňovým podvodom alebo so zneužívajúcim konaním. Daňové orgány vzťah sťažovateľky k možnému podvodnému konaniu subjektov v rámci dodávateľského reťazca nielenže nepreukázali, ale ani nezisťovali. Jediným dôvodom, pre ktorý správca dane nepriznal sťažovateľke právo na odpočítanie DPH, bolo práve spochybnenie schopnosti vystavovateľa faktúry dodať predmet zdaniteľných obchodov.

7. Sťažovateľka uzavrela, že konala v dobrej viere a s náležitou starostlivosťou a splnila všetky podmienky pre uplatnenie nároku na odpočítanie DPH. Vnútroštátna právna úprava (zákon o DPH) a najmä jej aplikácia správcom dane bránia sťažovateľke uplatneniu práva na odpočet DPH. Správca dane porušil zásadu neutrality a proporcionality, ktoré tvoria základné princípy pri uplatňovaní pravidiel režimu DPH. Právo na odpočítanie, ktoré je upravené v príslušných článkoch smernice č. 2006/112, je základnou zásadou spoločného systému DPH, ktorá v zásade nemôže byť obmedzená. Zbavenie práva na odpočítanie u daňového subjektu, ktorý konal v dobrej viere, je v posudzovanom prípade v rozpore so zásadou neutrality DPH.

8. V prípade porušenia práv podľa čl. 20 ods. 1 ústavy v spojení s čl. 13 ods. 4 ústavy a čl. 1 dodatkového protokolu sťažovateľka uviedla, že v rozpore s princípom proporcionality najvyšší súd aproboval konanie správcu dane (odopretie práva odpočítať DPH) bez skúmania, či sťažovateľka vedela alebo mohla vedieť, že sa jej dodávateľ alebo ostatné subjekty v dodávateľskom reťazci dopustili daňového podvodu v súvislosti s dodaním predmetu zdaniteľného obchodu. V tejto veci nebolo sporné zo strany účastníkov súdneho konania a ani zo strany správcu dane v daňovom konaní, či predmet zdaniteľného obchodu existuje a či sťažovateľka za neho zaplatila.

9. Krajský súd a najvyšší súd obmedzili svoj prieskum iba na to, či bolo skutočne zdaniteľné plnenie reálne dodané vystavovateľom faktúry zakladajúcej právo na odpočítanie DPH, čo je v priamom rozpore s už uvedenou doktrínou. Sťažovateľka za dodanie predmetu zdaniteľného obchodu zaplatila a preukázateľne sa nachádza u nej. Sťažovateľka teda minula svoj vlastný majetok za dodanie predmetu zdaniteľného obchodu a v zmysle príslušných daňových predpisov mala plné majetkové právo si znížiť svoje daňové zaťaženie (majetkové) o sumu rovnajúcu sa DPH. Sťažovateľkin dodávateľ mal povinnosť odviesť štátu DPH, a nie sťažovateľka, voči ktorej nemôže byť vymáhaná DPH. Z tohto dôvodu sa správca dane a všeobecné súdy spolupodieľajú na neprimeranom a neprípustnom obmedzovaní a zasahovaní do majetkových práv sťažovateľky.

10. K namietanému porušeniu práv podľa čl. 12 ods. 1 a 2, čl. 47 ods. 3 a čl. 48 ods. 1 ústavy a čl. 14 dohovoru sťažovateľka poznamenala, že praktiky správcu dane, ktoré boli aplikované v tejto veci a ktoré aproboval najvyšší súd (daňové orgány môžu vyrubiť daň prakticky „komukoľvek“ a uprednostňovať výber daní od osoby, od ktorej bude jednoduchšie zabezpečiť daňový výnos do štátneho rozpočtu napriek tomu, že nezákonností sa dopustil iný daňový subjekt), sú ústavne neprípustné, diskriminačné a neprimerane zasahujú a odrádzajú osoby riadne podnikať. Dodávateľ sťažovateľky neodviedol DPH, ale napriek tomu správca dane uprednostnil vymáhanie DPH od sťažovateľky. Sťažovateľka je bonitnejší daňový subjekt a zároveň nad mieru prípustnú ju správca dane zaťažil preukazovaním skutočností, ktoré mal preukazovať jej dodávateľ.

III.

Predbežné prerokovanie ústavnej sťažnosti

11. Podstatou ústavnej sťažnosti je namietané porušenie v bode 1 uvedených práv sťažovateľky, ku ktorému malo dôjsť napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu. Ide o kasačné rozhodnutie, ktorým najvyšší súd zrušil rozsudok krajského súdu zo 6. júla 2016 a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

12. Ústavný súd, pridržiavajúc sa svojej stabilnej judikatúry, poukazuje predovšetkým na to, že základné právo na súdnu ochranu, ako aj právo na spravodlivé súdne konanie „je výsledkové“, to znamená, musí mu zodpovedať proces ako celok, a skutočnosť, či napadnuté konanie ako celok bude spravodlivé, závisí od pokračujúceho konania a rozhodnutia všeobecných súdov (m. m. III. ÚS 33/04, IV. ÚS 163/05, II. ÚS 307/06, II. ÚS 155/08).

13. Ústavný súd už vo svojej judikatúre opakovane vyslovil, že predpokladom na záver o porušení základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, resp. práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru je len také jeho porušenie, ktoré nie je napraviteľné alebo odstrániteľné činnosťou všeobecného súdu pred začatím konania alebo v konaní vo veci samej, resp. ktorého nápravu nemožno dosiahnuť procesnými prostriedkami, ktoré sú obsiahnuté v príslušnom procesnom kódexe (m. m. I. ÚS 148/03, III. ÚS 355/05, II. ÚS 307/06). V nadväznosti na to ústavný súd pripomína, že v rámci konania o sťažnosti zásadne preskúmava len právoplatné rozhodnutia, a to v tom zmysle, že musí ísť o rozhodnutia, ktorými sa konanie vo veci samej právoplatne skončilo. V zmysle uvedeného v konaní, ktoré v čase predbežného prerokovania sťažnosti stále prebieha, nemožno uvažovať o splnení tejto požiadavky (IV. ÚS 361/2010).

14. Ak ústavný súd v rámci svojej doterajšej rozhodovacej činnosti pripustil výnimky z tejto zásady, išlo o prípady, keď ešte pred právoplatným skončením konania vo veci samej bolo v konaní o sťažnosti napadnuté právoplatné rozhodnutie, ktorým sa skončila iba určitá časť konania alebo ktorým sa riešila iba určitá parciálna procesná otázka. Podmienkou na pripustenie takejto výnimky však je, že v konkrétnom prípade musí ísť o rozhodnutie spôsobilé výrazne a nezvratným spôsobom zasiahnuť do ústavou alebo kvalifikovanou medzinárodnou zmluvou garantovaných základných práv alebo slobôd sťažovateľa, ako aj to, že námietka ich porušenia sa musí vzťahovať výlučne na dané štádium konania a nemohla by už byť uplatnená neskôr (IV. ÚS 195/2010), prípadne by sa tento negatívny dôsledok musel zároveň vzťahovať na výsledok konania a nebolo by ho možné korigovať v ďalšom procesnom postupe alebo v opravných konaniach (IV. ÚS 322/09).

15. Ústavný súd poukazuje aj na princíp subsidiarity zakotvený v čl. 127 ods. 1 ústavy, znamená, že ústavný súd môže konať o namietanom porušení sťažovateľových práv a vecne sa zaoberať ústavnými sťažnosťami len za predpokladu, že sa sťažovateľ nemôže ani v budúcnosti nebude môcť domáhať ochrany svojich práv pred iným súdom využitím takých právnych prostriedkov, ktoré mu zákon na to poskytuje. Namietané porušenie niektorého zo základných práv alebo slobôd teda nezakladá automaticky aj právomoc ústavného súdu na konanie o nich. Zmyslom a účelom princípu subsidiarity je to, že ochrana ústavnosti nie je a ani podľa povahy veci nemôže byť výlučne úlohou ústavného súdu, ale je úlohou všetkých orgánov verejnej moci v rámci im zverených kompetencií. Všeobecné súdy sú primárne zodpovedné aj za dodržiavanie tých práv a základných slobôd, ktoré ústava alebo medzinárodná zmluva dotknutým fyzickým osobám zaručuje. Ústavný súd predstavuje v tejto súvislosti ultima ratio inštitucionálny mechanizmus, ktorý nasleduje až v prípade nefunkčnosti všetkých ostatných orgánov verejnej moci, ktoré sa na ochrane ústavnosti podieľajú. Opačný záver by znamenal popieranie princípu subsidiarity právomoci ústavného súdu podľa zásad uvedených v § 132 zákona o ústavnom súde (m. m. III. ÚS 149/04, IV. ÚS 135/05).

16. Z lustrácie ústavného súdu vyplynulo, že po zrušení rozsudku krajského súdu zo 6. júla 2016 a vrátení mu veci na ďalšie konanie napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu bola vec sťažovateľky ďalej vedená na krajskom súde pod sp. zn. 2S/131/2021. Vo veci samej krajský súd opätovne rozhodol rozsudkom č. k. 2S/131/2021 z 27. októbra 2021, proti ktorému sťažovateľka podala kasačnú sťažnosť. Po vykonaní úkonov súvisiacich s podanou kasačnou sťažnosťou 1. júna 2022 bol súdny spis predložený Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší správny súd“). O kasačnej sťažnosti sťažovateľky bolo rozhodnuté rozsudkom najvyššieho správneho súdu č. k. 2Sfk/50/2022 z 29. júna 2023, ktorým táto bola zamietnutá. Proti rozsudku najvyššieho správneho súdu sťažovateľka podala ďalšiu ústavnú sťažnosť, ktorá je vedená pod sp. zn. Rvp 2468/2023.

17. Z uvedeného vyplýva, že po vydaní napadnutého rozsudku najvyššieho súdu vec sťažovateľky ďalej prebiehala pred krajským súdom a v rámci tohto súdneho konania sťažovateľka stále disponovala účinným právnym prostriedkom na ochranu svojich práv (kasačná sťažnosť) v prípade nespokojnosti s meritórnym rozhodnutím krajského súdu. Sťažovateľka aj využila svoje procesné oprávnenie podať kasačnú sťažnosť (táto bola vyžiadaná ústavným súdom) proti rozsudku krajského súdu z 27. októbra 2021, v ktorej predostrela v zásade rovnakú sťažnostnú argumentáciu ako v ústavnej sťažnosti. V dôsledku kasačného rozhodnutia teda nebola obmedzená možnosť sťažovateľky prezentovať svoje argumenty v ďalšom konaní pred krajským súdom.

18. S prihliadnutím na konkrétnu sťažnostnú argumentáciu sťažovateľky vo vzťahu k napadnutému rozsudku najvyššieho súdu majúceho charakter kasačného rozhodnutia atakujúcou hmotnoprávnu stránku veci (námietka neeurokonformnej aplikácie zákona o DPH najvyšším súdom) ústavný súd konštatuje, že, vychádzajúc z absencie parametrov (bod 15, pozn.), ktoré by ho posunuli na ústavnoprávnu úroveň, v okolnostiach daného prípadu nie sú splnené predpoklady na výnimku z už spomenutej zásady, podľa ktorej ústavný súd v rámci konania o ústavnej sťažnosti zásadne preskúmava len právoplatné rozhodnutia, t. j. musí ísť o rozhodnutia, ktorými sa právoplatne skončilo konanie. Na tomto závere nemení nič ani skutočnosť, že najvyšší súd vyslovil pre krajský súd záväzný právny názor (§ 469 Správneho súdneho poriadku). Sťažovateľkou spochybňovaný právny názor najvyššieho súdu je predmetom ústavno-súdneho prieskumu rozsudku najvyššieho správneho súdu, ktorý nadobudol právoplatnosť 2. augusta 2023 a v ktorom sa tento nestotožnil s právnou argumentáciou sťažovateľky uvedenou v kasačnej sťažnosti (Rvp 2468/2023). Za týchto okolností ústavný súd považoval ústavnú sťažnosť sťažovateľky za predčasne podanú.

19. Keďže je úlohou nielen ústavného súdu, ale aj všeobecných súdov poskytovať ochranu základným právam, ústavný súd v duchu zásady sebaobmedzenia s ohľadom na princíp subsidiarity a zásadu rationae temporis odmietol ústavnú sťažnosť sťažovateľky podľa § 56 ods. 2 písm. d) zákona č. 314/2018 Z. z. o Ústavnom súde Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len,,zákon o ústavnom súde“) ako neprípustnú.

20. Okrem právneho posúdenia veci najvyšším súdom sťažovateľka namietala aj tú skutočnosť, že na jej návrh najvyšší súd neprerušil dané konanie a nepoložil Súdnemu dvoru Európskej únie prejudiciálnu otázku a ani o ňom nerozhodol. Zároveň najvyšší súd nerozhodol ani o návrhu sťažovateľky na predloženie veci veľkému senátu najvyššieho súdu. Ústavný súd ale konštatuje, že sťažovateľka nepreukázala podanie takýchto návrhov a ich podanie sťažovateľkou nevyplýva ani z obsahu rozsudku krajského súdu zo 6. júla 2016 a napadnutého rozsudku najvyššieho súdu. Zároveň sťažovateľka túto námietku ani nepremietla do petitu svojej ústavnej sťažnosti.

21. Podľa názoru sťažovateľky vydal najvyšší súd napadnutý rozsudok v senáte, ktorý bol obsadený sudkyňou, o ktorej možno mať z objektívneho hľadiska pochybnosti o jej nezaujatosti. Podľa sťažovateľky táto v minulosti rozhodovala v prakticky totožných veciach sťažovateľky ešte ako sudkyňa krajského súdu, ktoré sa týkali tej istej daňovej kontroly a tých istých zdaniteľných obchodov len vo vzťahu k iným zdaňovacím obdobiam (konania vedené pod sp. zn. 1S/53/2014 až 1S/57/2014). Z argumentácie sťažovateľky však nie je možné vyvodiť konkrétnu námietku sťažovateľky, na základe ktorej, mala byť vylúčená z rozhodovania tejto veci. Ústavný súd uvádza, že zjavne nenastal dôvod na vylúčenie, v zmysle § 87 ods. 2 Správneho súdneho poriadku z rozhodovania tejto veci, keďže sama sťažovateľka tvrdí, že táto nebola sudkyňou, ktorá túto vec prejednávala a rozhodovala na krajskom súde. Ak prípadne v sťažovateľkou označených konaniach krajského súdu, vyslovila opačný právny názor ako v tejto veci, ani táto skutočnosť nebola dôvodom na jej vylúčenie v zmysle § 87 ods. 3 Správneho súdneho poriadku, podľa ktorého dôvodom na vylúčenie sudcu správneho súdu nie sú okolnosti, ktoré spočívajú v procesnom postupe sudcu a v jeho rozhodovacej činnosti.

22. Ústavná sťažnosť sťažovateľky bola odmietnutá ako celok už pri jej predbežnom prerokovaní, a preto rozhodovanie o jej ďalších návrhoch v uvedenej veci stratilo opodstatnenie, a preto sa nimi ústavný súd už nezaoberal.

P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu ústavného súdu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 12. októbra 2023

Robert Šorl

predseda senátu