znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

U Z N E S E N I E

Ústavného súdu Slovenskej republiky

II. ÚS 165/2016-13

Ústavný súd Slovenskej republiky na neverejnom zasadnutí 18. februára 2016v senáte zloženom z predsedníčky Ľudmily Gajdošíkovej (sudkyňa spravodajkyňa)a zo sudcov Lajosa Mészárosa a Ladislava Orosza predbežne prerokoval sťažnosťobchodnej spoločnosti PALADIUM GROUP, s. r. o., Gemerská 3, Košice, zastúpenejAdvokátskou kanceláriou H. I. F., spol. s r. o., prostredníctvom ktorej koná advokátJUDr. Peter Filip, Na vŕšku 2, Bratislava, vo veci namietaného porušenia jej základnýchpráv podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2a čl. 141 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky a práv podľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 Dohovoruo ochrane ľudských práv a základných slobôd postupom Najvyššieho súdu Slovenskejrepubliky v konaní vednom pod sp. zn. 3 Sžf 80/2013 a jeho rozsudkom zo 14. januára 2014a takto

r o z h o d o l :

Sťažnosť obchodnej spoločnosti PALADIUM GROUP, s. r. o., o d m i e t a akozjavne neopodstatnenú.

O d ô v o d n e n i e :

I.

Ústavnému súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) bola 9. apríla 2014doručená sťažnosť obchodnej spoločnosti PALADIUM GROUP, s. r. o., Gemerská 3,Košice (ďalej len „sťažovateľka“), ktorou namieta porušenie svojich základných práv podľačl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2ods. 2 a čl. 141 ods. 1 ústavy a práv podľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 Dohovoru o ochraneľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dohovor“) postupom Najvyššieho súduSlovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) v konaní vednom pod sp. zn. 3 Sžf 80/2013a jeho rozsudkom zo 14. januára 2014 (ďalej len „napadnutý rozsudok najvyššieho súdu“).

Zo sťažnosti vyplýva, že Daňový úrad Košice IV (ďalej len „správca dane“)vydal dodatočný platobný výmer č. 698/230/38744/11/Tak z 26. mája 2011,ktorým bol sťažovateľke vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacieobdobie december 2009 v sume 130 720,10 €. Proti rozhodnutiu správcu danesťažovateľka podala odvolanie. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutímč. I/223/16748-116815/2011/999608 zo 14. novembra 2011 potvrdilo rozhodnutie správcudane.

Sťažovateľka podala Krajskému súdu v Košiciach (ďalej len „krajský súd“) žalobuo preskúmanie zákonnosti rozhodnutia Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky (ďalejlen „žalovaný“) č. I/223/16748-116815/2011/999608 zo 14. novembra 2011. Krajský súdrozsudkom sp. zn. 6 S 8/2012 zo 14. marca 2013 (ďalej len „rozsudok krajského súdu“)žalobu sťažovateľky zamietol.

Sťažovateľka následne podala proti rozsudku krajského súdu odvolanie s poukazomna to, že„krajský súd na základe vykonaného dokazovania dospel k nesprávnym skutkovým zisteniam a jeho rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci“.Najvyšší súd napadnutým rozsudkom potvrdil rozsudok krajského súdu.

Sťažovateľka namieta, že rozsudok krajského súdu, ako aj napadnutý rozsudoknajvyššieho súdu sú arbitrárne, nesprávne a nedostatočne odôvodnené. Podľa sťažovateľkykrajský súd a najvyšší súd„ignorovali rad nami predložených dôkazov, naopak vyžadovali dôkazy, ktorými sme nemohli disponovať a bezdôvodne si osvojili argumentáciu žalovaného, za súčasnej absencie úvah, ktorými sa súdy spravovali pri hodnotení dôkazov, čo determinovalo ich následnú nepresvedčivosť a týmto momentom bolo aj voči rozhodnutiu krajského súdu problematické, správne zamerať dôvody odvolania, keďže v rozsudku chýbalo, ako sa súd vyrovnal s dôvodmi samotnej žaloby, a toto nebolo odstránené ani rozhodnutím najvyššieho súdu, čo je v rozpore s ústavne zaručeným právom na súdnu ochranu (čl. 46 ods. 1 ústavy), ako aj právom na spravodlivý proces (čl. 6 ods. 1 Dohovoru)“.Sťažovateľka namieta, že v odvolaní proti rozsudku krajského súdusa detailne zaoberala ustanoveniami o dokazovaní v správnom (daňovom) konaní a ichaplikáciou na konkrétny prípad, napriek tomu najvyšší súd uvedené skutočnosti ignorovala v odôvodnení svojho rozhodnutia zaujal stanovisko iba k jednému z predloženýchargumentov o presune dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane, s ktorýmsa, ako uvádza, nemožno stotožniť. V tejto súvislosti sťažovateľka poukazuje na rozsudoknajvyššieho súdu, ktorý vydal v konaní pod sp. zn. 3 Sžf 1/2011 a v ktorom uviedol,že„odpočítanie DPH na vstupe nemôže byť podmienené preukázaním skutočností, ktoré môžu preukázať iba ďalšie osoby zúčastnené na transakcii. Inak povedané, nie je možné od platiteľa dane žiadať preukázanie skutočností tykajúcich sa vzťahu dodávateľa a jeho subdodávateľov. Najvyšší súd taktiež dospel k záveru, že v situácii, keď platiteľ dane preukáže existenciu dodania prostredníctvom faktúr obsahujúcich podrobný zoznam dodaných tovarov a služieb, znáša dôkazné bremeno správca dane, ak chce preukázať opak.“.

Sťažovateľka zastáva názor, že ona existenciu sporného zdaniteľného plneniapreukázala práve požadovanými faktúrami, ktoré obsahovali všetky zákonom ustanovenépoložky, preto podľa nej argumentácia najvyššieho súdu o nenaplnení podmienok aplikácieuž uvedeného rozhodnutia najvyššieho súdu sa javí byť„nelogická a scestná“. Tvrdenienajvyššieho súdu v napadnutom rozsudku, že„vzhľadom na to, že dodávateľ žalobcu nevedel identifikovať svojich dodávateľov (subdodávateľov žalobcu), pričom nemal ani žiadnych zamestnancov, a jeho účtovníctvo nie je k dispozícii, dodanie služieb žalobcovi je pochybné. Za danej situácie dôkazné bremeno preukázania zdaniteľných plnení zaťažuje žalobcu. Preukázanie zdaniteľných plnení uskutočnených subdodávateľským spôsobom môže byť pre žalobcu problematické, keďže nejde o služby, ktorých výstupom by bol konkrétny hmotný produkt. Avšak je v záujme daňového subjektu, aby nad rámec svojich bežných obchodných potrieb zhromažďoval dôkazy, ktoré môžu preukázať, že k dodaniu služieb skutočne došlo, keďže si uplatnil nárok na odpočet dane.“,je podľa nej v rozpores napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu, ktorý vydal v konaní vedenom pod sp. zn.3 Sžf 1/2011, a zároveň sa dostáva aj do rozporu s ustálenou judikatúrou. V nadväznostina to sťažovateľka poukazuje aj na judikatúra Súdneho dvora Európskej únie a ústavnéhosúdu, pričom uvádza, že napadnuté rozhodnutie najvyššieho súdu bolo vydané v rozpores ustálenou judikatúrou, pretože najvyšší súd rozhodnutia vydané v obdobných prípadoch(na ktoré poukazovala sťažovateľka v odvolaní aj v tejto sťažnosti, pozn.) buď úplneignoroval, alebo ich aplikoval nesprávne.

Sťažovateľka ďalej namieta, že„porušovateľ (najvyšší súd, pozn.) reagoval na siahodlhý rad sťažovateľom predložených relevantných skutočnosti reálne dvoma stranami odôvodnenia, pričom aj táto minimálna argumentácia zdôvodňovania zaujatého stanoviska bola nelogická a v žiadnom prípade nepodávala zrozumiteľné objasnenie úvah, ktorými sa porušovateľ spravoval pri svojom rozhodovaní. Počas celého správneho ako aj súdneho konania sme viackrát namietali, že všetky zákonnom uložené daňové povinnosti sme si splnili a predložené doklady obsahovali všetky predpísané náležitosti, čo však zostalo zo strany kompetentných orgánov nepovšimnuté...

V rámci daňovej kontroly je povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené platiteľom, tieto prejednať, umožniť platiteľovi dane ich existenciu z právne významných hľadísk preukázať relevantnými dôkazmi, pričom správca dane má zabezpečiť len tie dôkazy, ktoré podľa zákona nemá povinnosť predložiť daňový subjekt.

Napriek tomu, že najvyšší súd sa vo svojom rozhodnutí všemožne usiluje zdôvodniť svoj negatívny záver vo vzťahu k tomu, že sme neuniesli dôkazné bremeno o existencii zdaniteľného plnenia, dovoľujeme si jeho tvrdenia označiť za veľmi všeobecné, pričom konkretizácia vysporiadania sa s početnými dôkazmi, ktoré sme na podporu svojich tvrdení predložili, absentuje.

Porušovateľ svoje závery opiera o skonštatovanie, že v tomto prípade neboli naplnené skutočnosti pre presun dôkazného bremena na správcu dane v zmysle výkladových princípov z rozsudku najvyššieho súdu vo veci, sp. zn. 3 Sžf/1/2011...

Týmto momentom by sme si dovolili zdôrazniť absurdnosť uvedeného tvrdenia, nakoľko citovaný prípad je jasne a nepochybne aplikovateľný práve v našej situácii − existenciu materiálneho plnenia sme riadne podložili faktúrami spĺňajúcimi všetky zákonom predpísané náležitosti a pokiaľ mal správca dane pochybnosti, bolo jeho povinnosťou preukázať nám opak, nakoľko v tejto časti už išlo práve o vzťahy medzi dodávateľom a jeho subdodávateľmi. V citovanom rozhodnutí sa ďalej uvádza tiež skutočnosť (ktorú už ale porušovateľ nespomína), že od daňového subjektu nemožno spravodlivo požadovať podklady, ktorých vedenie je v kompetencii iného daňového subjektu, pričom presne toto od nás porušovateľ pri zdôvodňovaní svojho negatívneho záveru požaduje.

Z uvedeného možno konštatovať, že úvahy porušovateľa pri vysporiadaní sa s dôkaznou situáciou postrádajú logické súvislosti, nehovoriac o skutočnosti, že k väčšine sťažovateľom predložených skutočností sa nevyjadrujú vôbec.

Porušovateľ záverom rozhodnutia opiera svoje stanovisko o tvrdenie, že údaje ako štatistiky sledovanosti, počúvanosti a

ítanosti sú voľne dostupné na internete, a teda daňový subjekt mohol dotknuté informácie získať práve takýmto spôsobom a nie objednať si ich vo forme služby, z čoho vyplýva, že informácie tohto charakteru predložené sťažovateľom taktiež nemôžu preukazovať existenciu zdaniteľného plnenia.

Na tomto mieste by sme si dovolili namietať, že informácie uvedeného charakteru boli predkladané ako podporné, spolu s ďalším radom iných relevantných skutočností a súd akoby opäť zabúda na skutočnosť, že na preukázanie reálnosti plnenia postačujú faktúry obsahujúce všetky zákonné náležitosti - ktoré sme, ako už bolo niekoľkokrát zdôraznené, predložili.

Z uvedených dôvodov, hodnotenie dôkazov realizované správcom dane a následne súdom považujeme za nesprávne a nedostatočné, odôvodnené len formálnym konštatovaním, že predložené dôkazy nespĺňajú materiálne podmienky a sú nedostačujúce, pričom logické zdôvodnenie tohto tvrdenia absentuje, čo však v konečnom dôsledku možno považovať za pochopiteľné, nakoľko sme všetky zákonom stanovené podmienky pre odpočet dane z pridanej hodnoty splnili, a tým pádom je zrejme zo strany kompetentných orgánov náročné zdôvodniť a obhájiť opak.“.

Sťažovateľka ďalej v sťažnosti poukazuje aj na skutkové okolnosti prípadu, ktorénajvyšší súd podľa nej bezdôvodne ignoroval, a uzatvára to tým, že„daňové orgány ako aj súdy, napriek rozsiahlym skutkovým zisteniam, urobili účelový a jednostranný záver v náš neprospech, pretože požadovali od daňového subjektu dôkazy nad rámec jeho zákonných povinností, pričom oni sami boli povinní konať len v medziach a na základe zákona a súčasne nám vytýkali skutočnosti, ktoré súviseli s podnikateľskou aktivitou iných podnikateľských subjektov“.

S poukazom na uvedené skutočnosti sťažovateľka navrhuje, aby ústavný súd prijaljej sťažnosť na ďalšie konanie a vo veci samej vydal tento nález:

„1. Postupom a rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v konaní vedenom pod sp. zn. 3 Sžf/80/2013 bol porušený článok 46 ods. 1 v spojitosti s článkom 1 ods. 1, článkom 2 ods. 2, článkom 141 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky a článok 6 ods. 1, článkom 13 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd.

2. Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky zo 14. 1. 2014, sp. zn. 3Sžf/80/2013, sa zrušuje a vec sa mu vracia na ďalšie konanie a rozhodnutie.

3. Obchodnej spoločnosti PALADIUM GROUP, s. r. o. priznáva náhradu trov právneho zastúpenia, ktoré je Najvyšší súd Slovenskej republiky povinný zaplatiť na účet advokátskej kancelárie AK H. I. F., spol. s r. o., vedený v,, č. účtu:, do dvoch mesiacov od právoplatnosti tohto rozhodnutia.“

II.

Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôbalebo právnických osôb, ak namietajú porušenie svojich základných práv alebo slobôd,alebo ľudských práv a základných slobôd vyplývajúcich z medzinárodnej zmluvy, ktorúSlovenská republika ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom,ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.

Ústavný súd podľa § 25 ods. 1 zákona Národnej rady Slovenskej republikyč. 38/1993 Z. z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred níma o postavení jeho sudcov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ústavnomsúde“) návrh na začatie konania predbežne prerokuje na neverejnom zasadnutíbez prítomnosti navrhovateľa a zisťuje, či nie sú dôvody na odmietnutie návrhu podľa § 25ods. 2 zákona o ústavnom súde.

Podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde môže ústavný súd na predbežnomprerokovaní odmietnuť uznesením bez ústneho pojednávania návrhy, na ktorýchprerokovanie nemá právomoc, návrhy, ktoré nemajú náležitosti predpísané zákonom,neprípustné návrhy alebo návrhy podané niekým zjavne neoprávneným, ako aj návrhypodané oneskorene. Ústavný súd môže odmietnuť aj návrh, ktorý je zjavne neopodstatnený.Ak ústavný súd navrhovateľa na také nedostatky upozornil, uznesenie sa nemusí odôvodniť.

V súlade s konštantnou judikatúrou ústavného súdu o zjavne neopodstatnenúsťažnosť ide vtedy, keď napadnutým postupom alebo napadnutým rozhodnutím príslušnéhoorgánu verejnej moci nemohlo dôjsť k porušeniu základného práva alebo slobody, ktoréoznačil sťažovateľ, a to buď pre nedostatok príčinnej súvislosti medzi označeným postupomalebo rozhodnutím príslušného orgánu verejnej moci a základným právom alebo slobodou,porušenie ktorých sa namietalo, prípadne z iných dôvodov. Za zjavne neopodstatnenúsťažnosť preto možno považovať takú, pri predbežnom prerokovaní ktorej ústavný súdnezistil žiadnu možnosť porušenia označeného základného práva alebo slobody, reálnosťktorej by mohol posúdiť po jej prijatí na ďalšie konanie (I. ÚS 66/98, tiež napr. I. ÚS 4/00,II. ÚS 101/03, IV. ÚS 136/05, III. ÚS 198/07).

Zo sťažnosti vyplýva, že podľa sťažovateľky došlo postupom najvyššieho súduv konaní vedenom pod sp. zn. 3 Sžf 80/2013 a jeho rozsudkom zo 14. januára 2014, ktorýmpotvrdil rozsudok krajského súdu, k porušeniu jej základných práv podľa čl. 46 ods. 1ústavy v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141 ods. 1 ústavy, ako aj k porušeniu právpodľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 dohovoru.

Podľa čl. 1 ods. 1 ústavy Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právnyštát. Neviaže sa na nijakú ideológiu ani náboženstvo.

Podľa čl. 2 ods. 2 ústavy štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy,v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.

Podľa čl. 46 ods. 1 ústavy každý sa môže domáhať zákonom ustanoveným postupomsvojho práva na nezávislom a nestrannom súde a v prípadoch ustanovených zákonomna inom orgáne Slovenskej republiky.

Podľa čl. 141 ods. 1 ústavy v Slovenskej republike vykonávajú súdnictvo nezávisléa nestranné súdy.

Podľa čl. 6 ods. 1 prvej vety dohovoru každý má právo na to, aby jeho záležitosť bolaspravodlivo, verejne a v primeranej lehote prejednaná nezávislým a nestranným súdomzriadeným zákonom, ktorý rozhodne o jeho občianskych právach alebo záväzkoch...

Podľa čl. 13 dohovoru každý, koho práva alebo slobody priznané týmto dohovoromboli porušené, musí mať účinné právne prostriedky nápravy pred národným orgánom,aj keď sa porušenia dopustili osoby pri plnení úradných povinností.

Za porušenie citovaných základných práv sťažovateľka považuje skutočnosť,že napadnutý rozsudok najvyššieho súdu je arbitrárny, nesprávny a nedostatočneodôvodnený. Najvyšší súd podľa sťažovateľky reagoval na jej v odvolaní predloženérelevantné skutočnosti reálne dvoma stranami odôvodnenia, pričom aj táto minimálnaargumentácia odôvodňovania podľa nej zaujatého stanoviska je nelogická a v žiadnomprípade nepodáva zrozumiteľné objasnenie úvah, ktorými sa najvyšší súd spravoval prisvojom rozhodovaní. Sťažovateľka považuje hodnotenie dôkazov realizované správcomdane a následne súdom za nesprávne a nedostatočné, odôvodnené len formálnymkonštatovaním, že predložené dôkazy nespĺňajú materiálne podmienky a sú nedostačujúce,pričom logické zdôvodnenie tohto tvrdenia podľa sťažovateľky absentuje.

Ústavný súd v tejto súvislosti poukazuje na svoju konštantnú judikatúru, v ktorejuž viackrát zdôraznil, že vo veciach, ktoré patria do právomoci všeobecných súdov,nie je alternatívnou ani mimoriadnou opravnou inštitúciou (II. ÚS 1/95, II. ÚS 21/96,IV. ÚS 339/2013). Ústavný súd je oprávnený preskúmavať rozhodnutie všeobecného súdu,ak v konaní, ktoré mu predchádzalo, alebo samotným rozhodnutím došlo k porušeniuzákladného práva alebo slobody. Ústavný súd nie je súdom vyššej inštancie rozhodujúcimo opravných prostriedkoch v rámci sústavy všeobecných súdov. V zásade preto nie jeoprávnený posudzovať právne názory všeobecného súdu, ktoré ho pri výkladea aplikácii právnychpredpisovvkonkrétnomprípadeviedlikrozhodnutiu,ani preskúmavať, či v konaní pred všeobecnými súdmi bol náležite zistený skutkový stava aké skutkové a právne závery zo skutkového stavu všeobecný súd vyvodil (III. ÚS 78/07,IV. ÚS 27/2010).

Z odôvodnenia napadnutého rozsudku najvyššieho súdu vyplýva: «Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku, ďalej len „O. s. p.“) preskúmal napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa postupom podľa § 250ja ods. 2 veta prvá O. s. p. a následne... vyhlásil vo veci rozsudok, ktorým podľa § 250ja ods. 3 veta druhá O. s. p. v spojení s § 219 O. s. p. potvrdil rozsudok Krajského súdu v Košiciach č. k. 6 S/8/2012-56 zo dňa 14. 03. 2013.

Najvyšší súd pri preskúmavaní zákonnosti napadnutého rozhodnutia nezistil existenciu zásadnej právnej otázky, ktorú by bolo nevyhnutné judikovať. Spor sa týka skutkového stavu a preukázania existencie zdaniteľného plnenia. V konaní neboli naplnené skutočnosti pre presun dôkazného bremena na správcu dane v zmysle výkladových princípov z rozsudku najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 3 Sžf/1/2011 ASPIJUD 65 295 SK.

„Daňový subjekt vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa.“

„Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane.“ Podľa § 29 ods. 8 zák. SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 15 ods. 1 zák. SNR č. 511/1992 Zb.). Odpočítanie dane nenastáva ex lége, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z. z.), ktoré právo je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. V danom prípade nehmotný charakter prijatých reklamných služieb.

Spornou skutkovou otázkou v konaní bolo vyhodnotenie, či v danom prípade došlo k zdaniteľnému plneniu podľa zákona č. 222/2004 Z. z., k dodaniu reklamných služieb žalobcovi spoločnosťou subdodávateľským spôsobom, ktorého predmetom podľa zmluvy o vykonaní reklamy malo byť stanovenie podmienok spolupráce pri nákupe komerčných elementov vo vysielaní elektronických médií, printových a rozhlasových médií, indoor a outdoor reklamných plôch.

Vzhľadom na to, že dodávateľ žalobcu nevedel identifikovať svojich dodávateľov (subdodávateľov žalobcu), pričom nemal ani žiadnych zamestnancov, a jeho účtovníctvo nie je k dispozícii, dodanie služieb žalobcovi je pochybné. Za danej situácie dôkazné bremeno preukázania zdaniteľných plnení zaťažuje žalobcu. Preukázanie zdaniteľných plnení uskutočnených subdodávateľským spôsobom môže byť pre žalobcu problematické, keďže nejde o služby, ktorých výstupom by bol konkrétny hmotný produkt. Avšak je v záujme daňového subjektu, aby nad rámec svojich bežných obchodných potrieb zhromažďoval dôkazy, ktoré môžu preukázať, že k dodaniu služieb skutočne došlo, keďže si uplatnil nárok na odpočet dane.

V prípade sporných daňových transakcií sa uskutočňuje aj podporný test existencie jej ekonomickej podstaty.

S poukazom na zásadu skutočného obsahu skutočnosti rozhodujúcej pre určenie dane (§ 2 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb.) sa však tieto transakcie javia ako umelé, bez ekonomického obsahu. K štatistikám sledovanosti, počúvanosti a čítanosti správca dane uvádza, že jednotlivé média si vykonávajú vlastné štatistiky, resp. ich pre nich vykonávajú iné subjekty. Napríklad štatistiky jednotlivých televízii sú vykonávané na základe people metrov umiestnených v domácnostiach. Na základe takéhoto prieskumu sú vypracované štatistiky sledovanosti, ktoré majú televízie k dispozícii. Rovnako si prieskum počúvanosti vykonávajú rozhlas a printové média. Takéto prieskumy realizujú subjekty ako, ktorý zverejňuje výsledky na svojej internetovej stránke www. Údaje takéhoto druhu sú zverejňované aj na internetovej stránke wvvw.medialne.sk, takže kontrolovaný daňový subjekt mohol získavať dáta z ich stránok a nie objednávať si tieto služby od iných subjektov. Kontrolovaný daňový subjekt síce predložil štatistiky sledovanosti, počúvanosti a čítanosti, čo je len konečný produkt. Kontrolovaný daňový subjekt nepreukázal, kto realizoval návrh a výrobu TV spotov, rádio spotov a ich adaptáciu a prepis pre jednotlivé stanice, mediálne plány jednotlivých staníc, monitoring, návrh a umiestnenie reklamy v printových médiách, mediálne plány jednotlivých printov tlače a pod. Z dôvodu neosvedčenia ekonomickej podstaty presun dôkazného bremena z platiteľa dane na správcu dane nie je možný.

Najvyšší súd preto konštatuje, že daňové orgány v danom prípade vychádzali zo správneho rozloženia dôkazného bremena a v konaní neboli osvedčené dôvody pre presun dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane.»

Pri preskúmavaní napadnutého rozsudku najvyššieho súdu ústavný súd vychádzalzo svojho ustáleného právneho názoru, podľa ktorého odôvodnenia rozhodnutíprvostupňového súdu a odvolacieho súdu nemožno posudzovať izolovane (II. ÚS 78/05,III. ÚS 264/08, IV. ÚS 372/08), pretože prvostupňové a odvolacie konanie z hľadiskapredmetu konania tvoria jeden celok. Tento právny názor zahŕňa aj požiadavkukomplexného posudzovania všetkých rozhodnutí všeobecných súdov (tak prvostupňového,ako aj odvolacieho), ktoré boli vydané v priebehu príslušného súdneho konania(IV. ÚS 350/09).

Ústavný súd sa preto zaoberal aj posudzovaním rozsudku krajského súdu. Krajskýsúdpopreskúmanínapadnutéhorozhodnutiažalovanéhoa pooboznámenísa s administratívnymi spismi žalovaného a správneho orgánu prvého stupňa dospelk záveru, že žaloba sťažovateľky nie je dôvodná. Z odôvodnenia rozsudku krajského súduvyplýva, že krajský súd bol toho názoru, že sťažovateľka v konaní nepreukázalasplnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa zákonač. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

V odôvodnení svojho rozsudku krajský súd uvádza, že«z obsahu administratívnych spisov žalovaného a správneho orgánu prvého stupňa súd zistil, že žalobca si za zdaňovacie obdobie december 2009 uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty za reklamné služby podľa zmluvy o spolupráci zo dňa 28. 12. 2008 na základe faktúr interné číslo 290394 až 290398 od dodávateľa a za reklamné služby podľa zmluvy o vykonaní reklamy zo dňa 30. 12. 2008 na základe faktúr špecifikovaných na strane 9 dodatočného platobného výmeru Daňového úradu Košice IV. od dodávateľa,.

Súčasťou administratívnych spisov sú zápisnice o ústnych pojednávaniach zo dňa 25. 02. 2011 (výsluch bývalého konateľa daňového subjektu

zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 22. 03. 2011 (výsluch konateľa žalobcu ), faktúry dodávateľa špecifikované na strane 9 dodatočného platobného výmeru správcu dane spolu s objednávkami služieb, ktoré doslovne kopírujú predmet služby, jednotkovú cenu služby, množstvo a cenu za objednané služby. Podľa zmluvy o vykonaní reklamy zo dňa 29. 01. 2009 uzavretej medzi žalobcom ako objednávateľom a obchodnou spoločnosťou ako dodávateľom je predmetom zmluvy „stanovenie podmienok spolupráce pri nákupe komerčných elementov vo vysielaní elektronických médií, printových a rozhlasových médií, indoor a outdoor reklamných plôch v období február až december 2009 pre projekty objednávateľa a pre reklamné kampane“...

Podľa názoru súdu žalobca v konaní nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty v zdaňovacom období december 2009 v sume 130.720,10 eur od dodávateľa Košice.

Uskutočnený nákup služieb od uvedeného dodávateľa žalobca preukazoval iba predmetnými faktúrami, ku ktorým boli pripojené objednávky služieb (objednávky doslovne kopírovali obsah fakturovaných služieb pokiaľ ide o druh služby, jednotkovú cenu za poskytnutú službu, množstvo, množstvo poskytnutých služieb a cena za poskytnutú službu), zmluvou o vykonaní reklamy uzavretou žalobcom s obchodnou spoločnosťou zo dňa 29. 01. 2009 a monitoringami mediálnej kampane a mediálnymi plánmi v jednotlivých televíziách a rozhlasových staniciach. Súd sa stotožňuje so závermi správcu dane ako aj žalovaného v tom smere, že žalobca nepreukázal dodanie služieb fakturovaných dodávateľom Na jednotlivých faktúrach fakturované služby nie sú konkretizované, sú nezrozumiteľné, nie je z nich možné zistiť čo bolo predmetom fakturovania. K deklarovaným skutočnostiam o obsahu fakturovaných plnení na faktúrach neuznaných správcom dane súd dodáva, že spornosť, nekonkrétnosť a nezrozumiteľnosť označenia fakturovaných služieb pri štandardnej podnikateľskej činnosti by mala u každého odberateľa takej služby vyvolať pochybnosti o predmete fakturácie.

Výsledným produktom služieb dodaných obchodnou spoločnosťou

žalobcovi mali byť monitoringy, štatistiky sledovanosti, čítanosti a počúvanosti jednotlivých médií. Zo žalobcom predložených monitoringov mediálnych kampaní, mediálnych plánov v jednotlivých televíziách a rozhlasových staniciach, bilboardov a iných materiálov nevyplýva, kto ich spracoval, dodávateľ

nemal zamestnancov, preto ich spracovať mohli iba jeho subdodávatelia, akým spôsobom a na základe akých podkladov.

Podľa názoru súdu správca dane dôvodne spochybnil dodanie predmetných služieb žalobcovi dodávateľom V súlade s ustanovením § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. vykonal ďalšie dokazovanie, a to výsluchom konateľa obchodnej spoločnosti v rozhodnom období ako aj konateľa žalobcu. Konateľ dodávateľa, uviedol, že v roku 2009 vystavil pre žalobcu spolu 184 faktúr, v roku 2010 14 faktúr, pričom zdaniteľné obchody uvedené v týchto faktúrach boli zrealizované, a to subdodávateľským spôsobom. nezamestnával žiadnych zamestnancov fakturované služby si objednával u viacerých dodávateľov, ktorých mená si nepamätá, osobne ich nepoznal a nakontaktoval sa na nich cez internet (výsluch realizovaný dňa 25. 02. 2011). Účtovné daňové doklady spoločnosti za predmetné zdaňovacie obdobie a za ďalšie zdaňovacie obdobia nemá k dispozícii, pretože ich odovzdal novej konateľke spoločnosti..., konateľ žalobcu do zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 22. 03. 2011 uviedol, že služby poskytnuté na základe zmluvy o vykonaní reklamy uzatvorenej so spoločnosťou boli dodané v objednanom rozsahu a v požadovanej kvalite, nesúhlasil s tvrdením p., podľa ktorého žalobca iba objednal a následne prevzal predmet zdaniteľných plnení, pretože žalobca aktívne spolupracoval pri tvorbe reklamnej kampane. Novú konateľku obchodnej spoločnosti správca dane nemohol vypočuť, pretože od 10. 02. 2010 menovaná nebýva na konkrétnej adrese a je prihlásená iba na trvalý pobyt v obci:. Správca dane prostredníctvom dožiadaného miestne príslušného správcu dane zistil, že obchodná spoločnosť na adrese sídla nesídli, zásielky nepreberá (odpoveď Daňového úradu Košice II. na dožiadanie zo dňa 25. 08. 2010). Z objektívnych dôvodov (nekontaktnosť obchodnej spoločnosti

, nemožnosť výsluchu súčasnej konateľky tejto obchodnej spoločnosti) správca dane nemohol vykonať ďalšie dokazovanie v záujme preverenia, či sporné služby boli žalobcovi dodané týmto dodávateľom.

Z ustanovenia § 49 ods.2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. ako aj z ustanovenia § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. pre žalobcu ako platiteľa dane z pridanej hodnoty vyplýva pri uplatňovaní správa na odpočítanie dane povinnosť preukázať, že služba mu bola skutočne dodaná od konkrétne označeného platiteľa dane z pridanej hodnoty, t. j. od dodávateľa Žalobca vznik práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov nepreukázal. Možno súhlasiť s tvrdeniami žalobcu, podľa ktorých každá obchodná spoločnosť si slobodne vyberá svojich obchodných partnerov, nezodpovedá za činnosť svojho obchodného partnera, za vedenie jeho účtovnej a inej evidencie. Na druhej strane žalobca ako platiteľ dane z pridanej hodnoty pri uplatňovaní práva na odpočet dane z pridanej hodnoty zodpovedá za preukázanie existencie svojho nároku. Žalobca v konaní nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo sporných faktúr od dodávateľa »

Krajský súd sa v odôvodnení svojho rozsudku zaoberal aj posúdením napadnutéhorozsudku najvyššieho súdu, ako aj rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie,na ktoré sťažovateľka poukazovala vo svojej žalobe o preskúmanie zákonnosti rozhodnutiažalovanéhoč. I/223/16748-116815/2011/999608zo14. novembra 2011.Námietkusťažovateľky, že rozhodnutie žalovaného je arbitrárne a nedostatočné, krajský súd posúdilza neopodstatnenú. Podľa krajského súdu„žalovaný (resp. jeho právny predchodca) v súlade s ustanovením § 30 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. konštatoval, na základe akých podkladov dospel k záveru o nepreukázaní zákonných podmienok pre vznik nároku žalobcu na odpočet dane z pridanej hodnoty, jeho hodnotenie dôkazov predložených žalobcom ako aj dôkazov zabezpečených správcom dane zodpovedalo ustanoveniu § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb., pričom na zistený skutkový stav správne aplikoval aj relevantnú právnu úpravu“. Krajský súd vyhodnotil, že námietka sťažovateľky uvedená v jej žalobe sa podľaobsahu dotýka„právnej otázky rozloženia dôkaznej povinnosti medzi správcu dane a daňový subjekt, resp. problematiky dôkaznej povinnosti daňového subjektu pri preukazovaní právnych podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov“.Krajský súd k tomu uviedol, že„právnym východiskovým základom ustálenej judikatúry súdov v Slovenskej republike pri posudzovaní právnych podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty je jednak požiadavka, aby daňové doklady odrážali skutočnosť, pri súčasnom zvýrazňovaní dôkazného bremena, ktorým je zaťažený daňový subjekt a nie správca dane, a tiež právne dôsledky dôkaznej pasivity daňového subjektu v priebehu daňovej kontroly a ďalšie podružné právne otázky“. Zároveň v tejto súvislosti poukázalaj na viacero rozsudkov najvyššieho súdu, ktoré sa zaoberali predmetnou problematikou.

Z judikatúry ústavného súdu vyplýva, že obsahom základného práva na súdnuochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy (ako aj práva podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru) je umožniťkaždému reálny prístup k súdu, pričom tomuto základnému právu zodpovedá povinnosťsúdu o veci konať a rozhodnúť (napr. II. ÚS 88/01, III. ÚS 362/04), ako aj zabezpečiťkonkrétne procesné garancie v súdnom konaní. K porušeniu tohto základného práva bymohlo dôjsť predovšetkým vtedy, ak by bola komukoľvek odmietnutá možnosť domáhať sasvojho práva na nezávislom a nestrannom súde, teda pokiaľ by súd odmietol konaťa rozhodovať o podanom návrhu fyzickej osoby alebo právnickej osoby (II. ÚS 216/06).

Vzhľadom na to, že napadnutý rozsudok najvyššieho súdu ako odvolacieho súdu bolvydaný v správnom súdnictve, ústavný súd poukazuje na to, že v predmetnej veci bolopotrebné zohľadniť aj špecifiká správneho súdnictva, ktorého úlohou nie je nahradzovaťčinnosť orgánov verejnej správy, ale „len“ preskúmať „zákonnosť“ ich rozhodnutía postupov, o ktorých fyzická osoba alebo právnická osoba tvrdí, že boli nezákonnéa ukrátili ju na jej právach [§ 247 ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“)],teda preskúmať to, či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok v konkrétnomdruhu správneho konania rešpektovali príslušné hmotno-právne a procesno-právne predpisya v súlade so zákonom rozhodli. Treba preto vziať do úvahy, že správny súd v zásade nie jesúdom skutkovým, ale je súdom, ktorý posudzuje iba právne otázky napadnutého postupualebo rozhodnutia orgánu verejnej správy. Vzhľadom na tieto špecifiká správneho súdnictvaústavný súd posudzoval z tohto aspektu aj dôvodnosť námietok sťažovateľky protinapadnutému rozsudku najvyššieho súdu (napr. IV. ÚS 519/2012, IV. ÚS 214/2011,II. ÚS 111/2010, II. ÚS 127/07).

Obsahové náležitosti rozsudku upravuje § 157 ods. 2 OSP, podľa ktoréhov odôvodnení rozsudku súdu je potrebné uviesť, čoho sa navrhovateľ (žalobca) domáhala z akých dôvodov, ako sa vo veci vyjadril odporca (žalovaný), prípadne iný účastníkkonania, stručne, jasne a výstižne vysvetlí, ktoré skutočnosti považuje za preukázané a ktorénie, z ktorých dôkazov vychádzal a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadil,prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy a ako vec právne posúdil. Súd dbá na to, abyodôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé.

Najvyšší súd potvrdil rozsudok krajského súdu, čím potvrdil jeho vecnú správnosťa následne v odôvodnení napadnutého rozsudku po oboznámení sa s vecou zameral svojupozornosť na riešenie otázky, ktorá v predmetnej veci zostala spornou (či došlok zdaniteľnému plneniu a kto v súvislosti s tým znáša dôkazné bremeno).

Z § 29 zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkova o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov(platného a účinného v čase rozhodovania konajúcich orgánov) vyplýva, že dôkaznébremeno v daňovom konaní spočíva na daňovom subjekte, pričom pri dokazovanív daňovom konaní správca dane preukazuje existenciu skutočností rozhodujúcichpre určenie výšky dane a daňový subjekt preukazuje pravdivosť údajov uvedenýchv daňovom priznaní a iných podaní, dokladov a výpovedí ovplyvňujúcich priebeh daňovéhokonania. V tomto ponímaní bolo práve na daňovom subjekte, aby preukázal, že služba mubola skutočne dodaná od konkrétneho označeného platiteľa dane z pridanej hodnoty.

Z judikatúry ústavného súdu vyplýva, že súčasťou obsahu základného práva podľačl. 46 ods. 1 ústavy, resp. práva podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru je aj právo účastníka konaniana dostatočné odôvodnenie súdneho rozhodnutia (napr. IV. ÚS 115/03, II. ÚS 209/04,III. ÚS 95/06), t. j. na také odôvodnenie, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovedena všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany.Všeobecný súd však nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania,ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujúskutkový a právny základ rozhodnutia. Odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu(prvostupňového, ale aj odvolacieho), ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právnyzáklad rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizovanézákladné právo účastníka na spravodlivý proces (napr. IV. ÚS 115/03, III. ÚS 209/04,III. ÚS 25/06).

Európsky súd pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“) vo svojej judikatúre vo vzťahupráva účastníka konania na odôvodnenie súdneho rozhodnutia tiež zdôrazňuje, že čl. 6ods. 1 dohovoru síce zaväzuje súdy, aby odôvodnili svoje rozhodnutia, ale nemožno hochápať tak, že vyžaduje, aby na každý argument strany bola daná podrobná odpoveď.Otázku, či súd splnil svoju povinnosť odôvodniť rozhodnutie vyplývajúcu z čl. 6 ods. 1dohovoru, možno posúdiť len so zreteľom na okolnosti daného prípadu. Judikatúra ESĽPteda nevyžaduje, aby na každý argument strany, t. j. aj na taký, ktorý je pre rozhodnutiebezvýznamný, bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o argument,ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tentoargument (Ruiz Torija c. Španielsko z 9. 12. 1994, séria A, č. 303-A, s. 12, bod 29;Georgiadis c. Grécko z 29. 5. 1997).

Po oboznámení sa s obsahom napadnutého rozsudku najvyššieho súdu (v spojenís rozsudkom krajského súdu) ústavný súd dospel k záveru, že najvyšší súd sa ústavneakceptovateľným spôsobom zaoberal predmetnou vecou. Jeho výklad a závery nevykazujúznámky svojvoľnosti, nelogickosti či nezrozumiteľnosti. Z napadnutého rozsudkunajvyššieho súdu nevyplýva ani taká aplikácia príslušných ustanovení všeobecne záväznýchprávnych predpisov, ktorá by bola popretím ich podstaty a zmyslu. Ústavný súdpoznamenáva, že skutočnosť, že sťažovateľka zastáva iný právny názor, ako prijal najvyššísúd, nemôže znamenať sama osebe porušenie označených práv (napr. II. ÚS 653/2013).

Na základe uvedeného, poukazujúc na svoj ustálený právny názor, podľa ktoréhozákladné právo podľa čl. 46 ods. 1 ústavy a právo podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru neznačí právona úspech v konaní pred všeobecným súdom, ani právo na akceptovanie právneho názorusťažovateľky na skutkový stav zistený v konaní pred všeobecným súdom (napr.IV. ÚS 259/05, II. ÚS 299/06), ústavný súd dospel pri predbežnom prerokovaní k záveru, žemedzi postupom a napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu a obsahom základného právana súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy a práva na spravodlivé súdne konanie podľačl. 6 ods. 1 dohovoru neexistuje taká príčinná súvislosť, na základe ktorej by moholpo prípadnom prijatí sťažnosti na ďalšie konanie reálne dospieť k záveru o ich porušení.Vo vzťahu k sťažovateľkou namietanému porušeniu čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141ods. 1 ústavy ústavný súd poznamenáva, že keďže v posudzovanej veci nebolo zistenéporušenie základného práva na súdnu ochranu a práva na spravodlivý proces postupoma napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu, nemohlo dôjsť ani k porušeniu týchtozákladných práv, ktoré predstavujú tzv. interpretačné, resp. aplikačné pravidlá, a rovnakonemohlo dôjsť ani k porušeniu práva na účinný právny prostriedok nápravy podľa čl. 13dohovoru.

Ústavný súd preto sťažnosť sťažovateľky odmietol podľa § 25 ods. 2 zákonao ústavnom súde ako zjavne neopodstatnenú.

Vzhľadom na to, že sťažnosť sťažovateľky bola odmietnutá ako celok, ústavný súdsa už nezaoberal jej ďalšími návrhmi.

P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 18. februára 2016