znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

N Á L E Z

Ústavného súdu Slovenskej republiky

V mene Slovenskej republiky

I. ÚS 238/06-39

Ústavný   súd   Slovenskej   republiky   v senáte   zloženom   z predsedu   Sergeja   Kohuta a zo sudcov Juraja Horvátha a Lajosa Mészárosa na neverejnom zasadnutí 16. decembra 2008 prerokoval prijatú sťažnosť spoločnosti B., s. r. o., R., právne zastúpenej advokátom JUDr. B. N., B., vo veci namietaného porušenia základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, základného práva na rovnosť účastníkov v konaní podľa čl. 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky a práva na spravodlivý proces podľa čl. 6 ods.   1   Dohovoru   o ochrane   ľudských   práv   a základných   slobôd   postupom   a rozsudkom Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   sp.   zn.   1   Sž-o-KS   212/04   z   13. septembra   2005 a takto

r o z h o d o l :

1.   Najvyšší   súd   Slovenskej   republiky   rozsudkom   sp.   zn.   1   Sž-o-KS   212/04 z 13. septembra   2005 p o r u š i l   základné   právo   spoločnosti   B.,   s. r.   o.,   R.,   na   súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, základného práva na rovnosť účastníkov v konaní podľa čl. 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky práva na spravodlivé súdne konanie   podľa   čl. 48   ods.   2   Ústavy Slovenskej republiky a práva na   spravodlivý proces podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd.

2.   Rozsudok   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   sp.   zn.   1   Sž-o-KS   212/04 z 13. septembra 2005 z r u š u j e   a vec v r a c i a   na ďalšie konanie.

3. Spoločnosti B., s. r. o., R., p r i z n á v a   náhradu trov právneho zastúpenia v sume 10 332 Sk (slovom desaťtisíctristotridsaťdva slovenských korún), ktoré   j e   Najvyšší súd Slovenskej republiky p o v i n n ý   vyplatiť na účet jej právneho zástupcu JUDr. B. N., B., do jedného mesiaca od právoplatnosti tohto rozhodnutia.

O d ô v o d n e n i e :

I.

1. Ústavný súd Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) uznesením z 11. júla 2006 č. k. I. ÚS 238/06-11 prijal podľa § 25 ods. 3 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 38/1993 Z. z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred ním a o postavení jeho sudcov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ústavnom súde“) na ďalšie konanie sťažnosť spoločnosti B., s. r. o., R. (ďalej len „sťažovateľka“), právne   zastúpenej   advokátom   JUDr.   B.   N.,   B.,   ktorou   namietala   porušenie   základného práva   na   súdnu   ochranu   podľa   čl.   46   ods.   1   Ústavy   Slovenskej   republiky   (ďalej   len „ústava“), základného práva na rovnosť účastníkov v konaní podľa čl. 47 ods. 3 ústavy a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 48 ods. 2 ústavy a práva na spravodlivý proces podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dohovor“)   postupom   a rozsudkom   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   (ďalej   aj „najvyšší   súd“)   sp.   zn.   1   Sž-o-KS   212/04   z 13.   septembra   2005   (ďalej   aj   „napadnutý rozsudok“ alebo „napadnuté rozhodnutie“).

1.1 Zo sťažnosti vyplynulo, že: «Najvyšší súd SR rozsudkom č. 1 Sž-o-KS 212/2004 zo dňa 13. septembra 2005 potvrdil rozsudok Krajského súdu v Žiline, č. k. 25 S 3/2003-62 zo dňa 30. apríla 2004 a o trovách konania rozhodol tak, že ich náhradu žalobcovi nepriznal. Krajský súd v Žiline označeným rozsudkom zamietol našu žalobu na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného D., pracovisko Ž. č. k. V/256/6022/2003/Kum zo dňa 23. júla   2003   a dorubil   nám   rozdiel   dane   vo   výške   6 215 600,-   Sk.   Žalovaný   D.   svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že sme nepreukázali vykonanie prác našimi subdodávateľmi a tak nám výdavky za tieto práce neuznal, čím zvýšil náš daňový základ pre daň z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie r. 1998.

Proti tomuto rozhodnutiu žalovaného sme podali žalobu na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia   žalovaného   zo   dňa   8.   októbra   2003,   v   ktorej   sme   namietali   nezákonnosť rozhodnutia žalovaného z toho dôvodu, že nevykonal dôkazy na riadne zistenie skutkového stavu, pretože žalovaným uvádzané dôkazy boli rozporné. Namietali sme tiež, že daňové orgány v dôvodoch svojich rozhodnutí vôbec neuviedli dôkazy jednoznačne svedčiace v náš prospech (písomné čestné vyhlásenia subdodávateľov a to vtedajšieho predsedu D. Ing. R. O., R. K., M. F. a J. A.) a tieto dôkazy vôbec nevyhodnotili a nezohľadnili. Naviac sme namietali,   že   dôkazy   uvádzané   žalovaným   v   náš   neprospech   boli   získané   v   rozpore   so všeobecnými právnymi predpismi a tak na ne vôbec nebolo možné prihliadať (§ 29 ods. 4 Zák. č. 511/1992 Zb.). Z týchto dôvodov sme žiadali napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušiť. Krajský súd našu žalobu zamietol s odôvodnením, že sme nepreukázali uskutočnenie prác našimi subdodávateľmi, pričom vychádzal z dôkazov (podobne ako daňové orgány), ktoré boli vykonané bez akejkoľvek našej vedomosti. Išlo o svedecké výpovede, ktorých obsah   bol   vyhodnotený   v   náš   neprospech.   Pravdivosť   týchto   výpovedí   sme   spochybnili predložením   listinných   dôkazov   -   čestných   vyhlásení,   ktoré   boli   opačného   obsahu   než dôkazy zistené daňovými orgánmi.

Proti tomuto rozsudku krajského súdu sme podali odvolanie zo dňa 13. júla 2004 a doplnenie   dôvodov   tohto   odvolania   zo   dňa   2.   augusta   2004.   Namietali   sme   znovu,   že krajský súd zohľadnil v náš neprospech dôkazy, ktoré boli vykonané bez akejkoľvek našej vedomosti, teda v rozpore so všeobecne záväznými právnymi normami a na také nebolo možné   vôbec   prihliadať.   Poukázali   sme   na   nelogické   a   účelové   hodnotenie   dôkazov v rozpore   s   ich   obsahom   v   náš   neprospech.   Taktiež   sme   namietali   nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov. Všetky tieto procesné pochybenia a nesprávne postupy mali za následok nesprávnosť rozhodnutia vo veci samej.

Najvyšší súd SR potvrdil rozsudok krajského súdu a v podstate sa stotožnil s dôvodmi daňových orgánov i krajského súdu. V dôvodoch svojho rozsudku sa s našimi námietkami buď vôbec nevysporiadal, alebo sa vysporiadal v rozpore s ich skutočným obsahom, alebo sa s nimi vysporiadal len formálne.

V dôvodoch rozsudku Najvyššieho súdu SR, tak ako v rozsudku krajského súdu a v rozhodnutiach daňových orgánov, vôbec nie je ani zmienka o našej námietke, že dôkazy z ktorých   sa   pri   rozhodovaní   vychádzalo,   nebolo   možné   použiť,   pretože   boli   vykonané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi normami. Dôvody rozsudku vôbec neobsahujú skutočnosť, že sme podali doplnenie dôvodov odvolania zo dňa 2. augusta 2004, kde sme uviedli a zdôvodnili tieto podstatné námietky na ktoré Najvyšší súd SR vôbec nereagoval. Napadnutý   rozsudok   je   teda   svojvoľný   a   arbitrárny,   bez   uvedenia   akýchkoľvek dôvodov.

Najvyšší súd SR v dôvodoch napadnutého rozsudku uvádza „Podľa odvolacieho súdu bol v preskúmavanej veci náležite zistený skutkový stav, žalobca mal možnosť navrhovať dôkazy a preukázať pravdivosť svojich tvrdení, čo sa mu však nepodarilo. Nepreukázal vierohodnosť sporných účtovných dokladov a neuniesol tak dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 Zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení zmien a doplnkov.“

Ak sa Najvyšší súd SR (ako krajský súd a daňové orgány obidvoch stupňov), vôbec nezaoberal našou námietkou, že dôkazy z ktorých, ako rozhodujúcich, sa pri rozhodovaní vychádzalo, boli vykonané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi a teda na ne nebolo možné prihliadať, došlo k porušeniu ust. čl. 12 ods. 1, čl. 13 ods. 4 a čl. 48 ods. 2 Ústavy SR. Tým je porušená aj zásada spravodlivosti súdneho konania a tým je porušené ust. čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy.

Právo na spravodlivý proces je zabezpečené aj procesnými zárukami, medzi ktoré patrí právo na odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré vyžaduje, aby rozhodnutie bolo náležite odôvodnené tak, aby na každý argument strany bola daná podrobná odpoveď. Najvyšší súd SR sa v napadnutom rozhodnutí len formálne vysporiadal s našimi námietkami bez   toho,   aby   jeho   dôvody   uvedené   v   rozhodnutí   mali   oporu   v   skutkovom   stave a v konkrétnom   právnom   ustanovení.   Z   toho   vyplýva,   že   nestačí,   keď   Najvyšší   súd   SR v odôvodnení uvedie, že „Tvrdenie žalobcu o porušení § 2 ods. 1, 3, 4 Zákona o správe daní a poplatkov ako čl. 13 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky sú podľa názoru odvolacieho súdu   nedôvodné   a neopodstatnené“,   ale   musí   uviesť   dôvody   reálne   zodpovedajúce skutočnému obsahu administratívneho spisu, zohľadňujúc konkrétne ustanovenie právnej normy. Najvyšší súd vyhodnotil len niektoré dôkazy a v úplnom rozpore s ich skutočným obsahom a v rozpore v ich vzájomnej súvislosti, čím došlo k hrubému porušeniu základných princípov spravodlivého procesu.

Naviac, Najvyšší súd neprihliadal na vady daňového konania, ktoré mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia podľa § 250i ods. 3 O. s. p. napriek tomu, že na takéto vady bol povinný prihliadať z úradnej povinnosti a túto skutočnosť sme v odvolaní namietali.

O tejto námietke v dôvodoch rozsudku Najvyššieho súdu SR niet ani zmienky. Takouto   vadou   je   skutočnosť,   že   v   tejto   veci   neprebehlo   prvostupňové   daňové konanie, čím nám teda bola znemožnená možnosť preukázať skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane tak, ako to vyplýva z ust. § 2 ods. 1, 2 a 8 a § 29 ods. 8 Zák. č. 511/1992 Zb., v ktorých je stanovená tzv. preukazná povinnosť daňových subjektov. Podľa § 1a písm. d) cit. zák. je daňovým konaním konanie, v ktorom sa rozhoduje o právach a povinnostiach daňových subjektov.

Podľa § 15 ods. 1 prvá veta cit. zák.., daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane, alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje.

Z citovaných ustanovení je zrejmé, že daňová kontrola nie je daňovým konaním, keďže   sa   v   nej   nerozhoduje   o   hmotnoprávnych   právach   a   povinnostiach   daňových subjektov. Keď v tejto veci došlo podľa § 15 ods. 3 cit. zák. k ukončeniu daňovej kontroly dňom   doručenia   protokolu   o   daňovej   kontrole   nám,   ako   kontrolovanému   daňovému subjektu, týmto dňom sa začalo vyrubovacie konanie (§ 44 cit. zák.). Z ust. § 44 ods. 1 je zrejmé, že ukončením daňovej kontroly (§ 15 ods. 13) začalo vyrubovacie konanie, teda postup   pred   vydaním   rozhodnutia   vo   veci   samej.   V   tomto   konaní   nám   teda   malo   byť umožnené využiť a použiť všetky nám zákonom priznané práva a malo byť vykonané najmä dokazovanie podľa § 29 cit. zák., už vzhľadom na to, že sme namietali závery uvedené v protokole o kontrole nadmerného odpočtu DPH. Za daňové - vyrubovacie prvostupňové konanie, nemožno   považovať   jediný   úkon   správcu   dane   a   to   vydanie   prvostupňového rozhodnutia.

Naviac, ak D. rozhodlo o našom odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu bez akejkoľvek našej účasti, tým sme sa vlastne daňového konania, tak prvostupňového ako i odvolacieho vôbec nezúčastnili, čím nám boli odňaté naše základné procesné práva a to právo na postup zachovávajúci práva a zákonom chránené záujmy zo strany daňových orgánov podľa § 2 ods. 1 Zák. č. 511/1992 Zb. a právo na úzku súčinnosť podľa § 2 ods. 2 a 8 cit. zák. Týmto postupom nám bolo prakticky znemožnené splniť si svoju povinnosť na preukázanie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie a vyrubenie dane, ako to určuje § 29 ods. 8 cit. zák., čím nám bolo odňaté nielen zákonné, ale i ústavné právo podľa čl. 48 ods. 2 Ústavy SR vyjadriť sa ku všetkým vykonaným dôkazom (taktiež § 2 ods. 1, 2 a 8 cit. zák.). Súčasťou   obsahu   základného   práva   na   spravodlivé   súdne   konanie   podľa   čl.   46 ods. 1,   čl.   48 ods.   2 ústavy   a práva   podľa   čl.   6   ods.   1   dohovoru   je   aj   právo na   také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne   a skutkovo   relevantné   otázky   súvisiace   s   predmetom   súdnej   ochrany,   t.   j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu (IV. ÚS 115/03).

Preto   ustanovenie § 157 ods.   2 v spojení s § 167 ods.   2 Občianskeho   súdneho poriadku   treba   z   hľadiska   už   uvedených   článkov   ústavy   a   dohovoru   aj   s   ohľadom   na príslušnú judikatúru ESĽP (napr. Garcia Ruiz v. Španielsko z 21. januára 1999, ods. 26, týkajúci sa povinnosti súdov odôvodniť svoje rozhodnutia) vykladať a uplatňovať tak, že rozsudok Najvyššieho súdu mal obsahovať v odôvodnení dostatočné a relevantné dôvody, na základe ktorých bolo rozhodnuté.

Dostatočnosť a relevantnosť týchto dôvodov sa musí týkať nielen toho, z akých úvah Najvyšší   súd   vychádzal,   keď   uzavrel,   že   sme   nepreukázali   uskutočnenie   prác   našimi subdodávateľmi,   pričom   sa   mal   zaoberať   všetkými   vykonanými   dôkazmi   v   súlade   s   ich skutočným obsahom.

Podľa nášho názoru sa uvedenými ustanoveniami Najvyšší súd SR vo veci dostatočne neriadil, v dôsledku čoho napadnutým rozhodnutím Najvyšší súd porušil naše základné právo na súdnu ochranu a spravodlivé súdne konanie podľa čl. 46 ods. 1, čl. 48 ods. 2 ústavy a právo podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru.

V   správnom   súdnictve   (konanie   v   súčasnosti   upravené   len   v   V.   časti   OSP)   ide preskúmanie   rozhodnutí   orgánov   verejnej   správy,   t.   j.   o   určitý   spôsob   súdnej   kontroly zákonnosti rozhodovania verejnej správy. Sú to rozhodnutia, v ktorých už uplatnili svoju zákonom danú kompetenciu orgány verejnej správy I. a II. stupňa a súdy tieto rozhodnutia iba preskúmavajú (čl. 46 ods. 2 Ústavy SR), ako i zákonnosť postupu týchto orgánov a to v rozsahu podanej žaloby.

Podstatou správneho súdnictva je teda ochrana práv fyzických a právnických osôb, o ktorých sa rozhodovalo v správnom konaní. Ide o právny inštitút, aby sa každá osoba, ktorá sa cíti poškodená dovolala súdu, ako nezávislého orgánu a vyvolala tak konanie, v ktorom   už   správny   orgán   nebude   mať   autoritatívne   postavenie,   ale   bude   účastníkom konania s rovnakými právami ako ten, o koho práva v konaní ide.

Z   práva   na   spravodlivý   proces   vyplýva   povinnosť   súdu   zaoberať   sa   účinne námietkami, argumentami a dôkaznými návrhmi strán s výhradou, že majú význam pre rozhodnutie. Obsahom práva na spravodlivý proces podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru je právo na určitú kvalitu procesu, ktorá je zabezpečená viacerými inštitucionálnymi a procesnými zárukami. Najvyšší súd SR, krajský súd a daňové orgány v tomto konaní takéto záruky nerešpektovali   a   nezabezpečili   ani   minimálne   potrebnú   kvalitu   procesu   tak,   aby   bolo naplnené právo na spravodlivý proces a právo na súdnu ochranu.

Dôkazy   a   spôsob   ich   vykonania   protiprávnym   spôsobom,   ktorých   zákonnosť namietame,   sú   predovšetkým   výsluchy   svedkov,   uskutočnených   prostredníctvom dožiadaných správcov dane (Ing. O., p. K. a p. A.), ktorý údajne nepotvrdili vykonanie prác, o vykonaní ktorých sme vôbec neboli informovaní a teda nemohli sme im klásť otázky, vyjadrovať sa k spôsobu a postupu ich vykonania, čím nám boli odňaté základné procesné práva účastníka daňového konania, a to právo na úzku súčinnosť a spoluprácu a zákonný postup, určené v ust § 2 ods. 1, 2 a 8, § 15 ods. 5 písm. d) a § 29 ods. 4 Zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení zmien a doplnkov. Tým bolo porušené i naše ústavné právo podľa čl. 48 ods. 2 Ústavy SR.

Naviac pravdivosť a objektivitu týchto dôkazov namietame a predložili sme dôkazy, ktoré sú dôkazmi opačnými (čestné vyhlásenia Ing. O., K., A. a svedecké výpovede Z. N., J. Ž. a Ing. V.). Tieto priame dôkazy preukazujú pravdivosť našich tvrdení o uskutočnení prác našimi dodávateľmi.

Tieto zásadné rozpory v dôkazoch ponechal Najvyšší súd SR bez povšimnutia, čím nebol   zistený   skutkový   stav   veci   takých   skutočností,   ktoré   sú   rozhodujúce   pre   právne posúdenie tejto veci.

Žiadny   súd   a ani   správny orgán nemôže bez toho,   aby nepoškodil   riadny   výkon spravodlivosti,   brať   do   úvahy   dôkaz   získaný   nezákonným   spôsobom,   t.   j.   vykonaným v rozpore s čl. 48 ods. 2 Ústavy SR, alebo neprihliadať na dôkazy, ktoré majú zásadný význam pre právne posúdenie veci. Ak súd takto postupoval porušil naše ústavné právo podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR.

Súd má právomoc (kompetenciu), v rámci ktorej má nielen právo, ale i povinnosť preskúmať   všetky   aspekty   sporu   o   občianskom   práve   alebo   záväzku,   za   ktoré   treba považovať predovšetkým konania pred správnymi orgánmi a správnymi súdmi a rozhodnúť o všetkých skutkových a právnych otázkach, ktoré sú pre rozhodnutie o veci významné, tak aby   zabezpečil   a   poskytol   účastníkom   konania   reálnu   právnu   ochranu.   Poskytnutie   len formálnej právnej ochrany je v rozpore s obsahom práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru, pretože len reálne (nie formálne) zabezpečenie tohto práva je jeho naplnením.

Z   uvedeného   je   jednoznačné,   že   napadnutý   rozsudok   Najvyššieho   súdu   SR,   je nepreskúmateľný   pre   nedostatok   dôvodov,   svojvoľný   a   arbitrárny,   bez   uvedenia adekvátnych dôvodov, čím došlo k porušeniu nášho základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR a práva na spravodlivé konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru. Ústavný   súd   SR   je   oprávnený   posúdiť   neústavnosť   konania,   resp.   rozhodovania všeobecných   súdov,   t.   j.   či   v   konaní   pred   ním   nedošlo   k   porušeniu   procesnoprávnych princípov konania (čl. 46 až 50 Ústavy SR).

Právomoc Ústavného súdu SR rozhodovať o tejto sťažnosti je zakotvená v čl. 127 ods. 1 Ústavy SR posledná veta, podľa ktorého Ústavný súd SR je oprávnený a povinný chrániť základné práva a slobody, ak o ich ochrane nerozhoduje iný súd.

Okrem Ústavného súdu SR niet iného súdu, ktorý by chránil naše základné práva a slobody, nakoľko proti napadnutému rozsudku Najvyššieho súdu SR nie sú prípustné žiadne opravné prostriedky.

Napadnutý rozsudok Najvyššieho   súdu   SR   nám bol   doručený   5.   decembra   2005. Lehota na podanie sťažnosti teda uplynie 6. februára 2006.»

1.2 Na základe uvedených skutočností sťažovateľka navrhla, aby ústavný súd vydal toto rozhodnutie:

„1. Základné právo spoločnosti B., s. r. o. na súdnu ochranu a spravodlivý súdny proces podľa čl. 46 ods. 1, čl. 47 ods. 3 a čl. 48 ods. 2 Ústavy SR a právo na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru konaním a rozsudkom Najvyššieho súdu SR pod č. k. 1 Sž-o-KS 212/2004 zo dňa 13. septembra 2005 bolo porušené.

2. Ústavný súd SR zrušuje rozsudok Najvyššieho súdu SR č. k. 1 Sž-o-KS 212/2004 zo dňa 13. septembra 2005.

3. Najvyšší súd SR je povinný nahradiť sťažovateľovi trovy konania 30 464,- Sk podľa § 10 Vyhl. č. 655/2004 Z. z. o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie právnej pomoci za jeden úkon á 25.450,- Sk, 1 x režijný paušál á 150,- Sk, 19 % DPH 4.864,- Sk a zaplatiť ich advokátovi do 3 dní od doručenia rozhodnutia.“

2. Na základe žiadosti ústavného súdu sa k veci písomne vyjadrili obaja účastníci konania: najvyšší súd, zastúpený jeho predsedom JUDr. M. K., listom z 11. augusta 2006 č. k.   KP   8/06-38   a   právny   zástupca   sťažovateľky   stanoviskom   k uvedenému   vyjadreniu najvyššieho súdu z 25. septembra 2006.

2.1 Predseda najvyššieho súdu vo svojom vyjadrení netrval na ústnom pojednávaní v danej veci a uviedol, že:

„Rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 13. septembra 2005, č. 1 Sž-o- KS 212/2004 bol potvrdený rozsudok Krajského súdu v Žiline z 30. apríla 2004, číslo 25 S 3/2003-62, ktorým bola zamietnutá žaloba žalobcu B., s. r. o., R., zast. advokátom JUDr. J.   M.   o preskúmanie   zákonnosti   rozhodnutia   D.,   pracovisko   Ž.   z 23.   júla   2003   č. V/256/6022/2003/Kum. Žalovaný potvrdil dodatočný platobný výmer D. R. zo 16. apríla 2002,   č.   661/2200/26569/02/Jo-E/38   o dorubení   dane   z príjmov   právnických   osôb   za zdaňovacie obdobie 1998 v sume 6 215 600,- Sk.

Najvyšší súd Slovenskej republiky v odvolacom konaní preskúmal rozsudok krajského súdu spolu s predchádzajúcim administratívnym konaním, ako aj napadnuté rozhodnutie, pričom spojil na spoločné pojednávanie veci vedené pod sp. zn. 1 Sž-o-KS 212/2004 a 1 Sž- o-KS 216/2004, nakoľko spolu súvisia.

V preskúmavaných   veciach   boli   platobné   výmery   vydané   na   základe   výsledkov daňovej   kontroly   zameranej   na   daň   z príjmov   a daň   z pridanej   hodnoty   vykonanej u žalobcu. V daňovom konaní bol náležite a dôsledne zistený skutkový   stav. Žalobca bol v administratívnom konaní zastúpený daňovým poradcom JUDr. J. H., ktorý sa zúčastnil výsluchov   svedkov,   kládol   im   otázky   a mal   možnosť   navrhovať   ďalšie   dôkazy.   Nie   je pravdivé   potvrdenie   sťažovateľa,   že   mu   bola   odňatá   možnosť   chrániť   svoje   záujmy v daňovom konaní.

V prieskumnom   súdnom   konaní   mal   žalobca   (sťažovateľ)   v súlade   so   zákonom umožnené   všetkými   zákonnými   prostriedkami   konať   pred   súdom   a účinne   chrániť   svoje záujmy. Toto právo využil. Skutočnosť, že nebol v konaní úspešný, však neznamená, že bolo porušené jeho právo na súdnu ochranu a spravodlivý súdny proces (čl. 46 ods. 1, čl. 47 ods. 3   a čl.   48   ods.   2   Ústavy   SR)   a právo   na   spravodlivé   súdne   konanie   (čl.   6   ods.   1 Dohovoru).

Podľa   názoru   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   v predmetnej   veci   nie   sú splnené   podmienky   pre   konanie   a rozhodovanie   Ústavného   súdu   Slovenskej   republiky ustanovené v čl. 127 ods. 1 Ústavy SR. Sťažovateľom tvrdené a namietané porušenie jeho základných   práv   a slobôd,   alebo   ľudských   práv   a základných   slobôd   vyplývajúcich z medzinárodných   zmlúv   bolo   predmetom   konania   a rozhodovania   tak   Krajského   súdu v Žiline, ako aj Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, teda iného súdu ako Ústavného súdu Slovenskej republiky.

Navrhujem,   aby   Ústavný   súd   sťažnosť   ako   neopodstatnenú   zamietol.   Na   ústnom pojednávaní netrváme.

V prípade,   že   sa   mieni   ústavný   súd   vecne   zaoberať   sťažnosťou,   bude   vhodné   si zadovážiť   spisy   Krajského   súdu   v Žiline   sp.   zn.   25   S 3/2003   a 25   S 4/2003,   ako   aj administratívny   spis   D.,   pracovisko   Ž.,   z ktorých   zistí,   že   tvrdenia   sťažovateľa   nie   sú pravdivé.“

2.2 Právny zástupca sťažovateľky vo svojom stanovisku k uvedenému vyjadreniu najvyššieho súdu uviedol najmä, že:

„1. Z vyjadrenia NS SR zo dňa 11. 8. 2006 je nepochybne zrejmé, že ani v ňom NS SR   rozlišuje   medzi   samostatnými   procesnými   fázami   daňového   procesu   a to   daňovou kontrolou,   ktorá   nie   je   daňovým   konaním   a samotným   daňovým   konaním.   Nemôže   byť pravdou,   že   v daňovom   konaní   bol   náležite   a dôsledne   zistený   skutkový   stav,   keď v prvostupňovom daňovom konaní správca dane nevykonal žiadne dokazovanie, ani žiadny iný procesný úkon okrem vydania rozhodnutia. Z tohto podania je teda zrejmé, že NS SR doteraz nechápe správne jednotlivé samostatné časti daňového procesu. Taktiež je zrejmé z vyjadrenia NS SR, že sa vôbec nezaoberal našimi námietkami o možnosti použitia dôkazov vykonaných   v rozpore   so   všeobecne   záväznými   právnymi   predpismi,   najmä   Ústavou   SR a Dohovoru o základných ľudských právach a slobodách, ako i so Základnými zásadami daňového procesu stanovenými v Zák. č. 511/1992 Zb.

2. Netrváme na vykonaní ústneho pojednávania.

3. Oznamujeme Vám číslo účtu nášho právneho zástupcu...“

3.   Ústavný   súd   so   súhlasom   účastníkov   konania   podľa   §   30   ods.   2   zákona o ústavnom súde upustil v danej veci od ústneho pojednávania, pretože po oboznámení sa s ich stanoviskami k opodstatnenosti sťažnosti dospel k názoru, že od tohto pojednávania nemožno očakávať ďalšie objasnenie veci namietaného porušenia práv.

II.

Z obsahu sťažnosti a k nej priložených písomností, z obsahu na vec sa vzťahujúceho administratívneho, ako aj súdneho spisu a z vyjadrení účastníkov konania ústavný súd zistil tieto relevantné skutočnosti:

1. D. R. vykonal u sťažovateľky daňovú kontrolu, o výsledku ktorej 25. marca 2002 vyhotovil   protokol   č.   661/2200/23427/02/Pt-B/4.   Z tohoto   protokolu   vyplynulo,   že sťažovateľka   v podanom   daňovom   priznaní   k dani   z príjmov   právnických   osôb   za zdaňovacie obdobie 1998 priznala daň vo výške 146 000 Sk, čo predstavovalo o 6 215 600 Sk menej ako bolo zistené správcom dane. Protokol bol so sťažovateľkou prerokovaný 10. apríla   2002,   pričom   sťažovateľka   k tomu   uviedla,   že: „nesúhlasím   s výsledkami protokolu.“

2.   Na   základe   protokolu   o daňovej   kontrole   z 25.   marca   2002   daňový   úrad vydal 16. apríla   2002   dodatočný   daňový   výmer   č.   661/2200/26569/02/Jo-E/38,   ktorým sťažovateľke   dovyrubil   daň   v sume   6   215   600   Sk.   Proti   tomuto   rozhodnutiu   podala sťažovateľka v zákonnej lehote odvolanie.

3. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej aj „daňové riaditeľstvo“) svojím rozhodnutím   č.   V/256/6022/2003/Kum   z 23.   júla   2003   rozhodnutie   D.   R.   č. 661/2200/26569/02/Jo-E/38 zo 16. apríla 2002 potvrdilo. Sťažovateľka 10. októbra 2003 podala   žalobný   návrh   na   preskúmanie   zákonnosti   uvedeného   rozhodnutia   daňového riaditeľstva.

4. Krajský súd v Žiline žalobu sťažovateľky o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia daňového riaditeľstva č. V/256/6022/2003/Kum z 23. júla 2003 zamietol svojím rozsudkom č.   k.   25   S 3/03-62   z 30.   apríla   2004.   Proti   tomuto   rozsudku   podala   13.   júla   2004 sťažovateľka   v zákonnej lehote odvolanie,   ktorého dôvody podaním   zo   6.   augusta   2004 doplnila. Z odvolania sťažovateľky vyplývajú okrem iného tieto relevantné skutočnosti: „Máme   za   to,   že   v konaní   správneho   orgánu,   ktorého   rozhodnutie   je   napadnuté žalobou, bol porušený zákon, a to vo vzťahu k základným zásadám daňového konania.... dôkazy tak prvostupňový orgán, ako i žalovaný považovali za dôkazy preukazujúce neuskutočnenie zdaniteľného plnenia.

Takýto záver daňových orgánov je však nesprávny, pretože všetky uvedené dôkazy boli vykonané, bez akejkoľvek vedomosti daňového subjektu, nemohol sa vyjadriť k spôsobu ich vykonania a ani ich obsahu, čím bolo porušené základné právo účastníka konania podľa čl. 48 ods. 2 Ústavy SR, ako i v rozpore s ust. § 2 ods. 1,2,3 a 8, § 15 ods. 5 písm. d/ a e/, ako i § 29 ods. 4 Zák. č. 511/1992 Zb. Keďže tieto dôkazy boli vykonané v rozpore so zákonom nemožno na ne vôbec prihliadať.“  

5. Najvyšší súd napadnutým rozsudkom sp. zn. 1 Sž-o-KS 212/04 z 13. septembra 2005 potvrdil rozsudok Krajského súdu v Žiline č. k. 25 S 3/03-62 z 30. apríla 2004.

III.

Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôb alebo právnických   osôb,   ak namietajú porušenie   svojich   základných   práv alebo slobôd, alebo ľudských   práv   a základných   slobôd   vyplývajúcich   z medzinárodnej   zmluvy, ktorú Slovenská   republika   ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom   ustanoveným zákonom,   ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.

Podľa čl. 127 ods. 2 ústavy ak ústavný súd vyhovie sťažnosti, svojím rozhodnutím vysloví, že právoplatným rozhodnutím, opatrením alebo iným zásahom boli porušené práva alebo slobody podľa odseku 1, a zruší také rozhodnutie, opatrenie alebo iný zásah.

Predmetom   sťažnosti,   ktorú   ústavný   súd   prijal   na   ďalšie   konanie,   bolo   tvrdenie sťažovateľky, že rozsudkom najvyššieho súdu z 13. septembra 2005 sp. zn. 1 Sž-o-KS 212/04 došlo k porušeniu   jej   základného   práva   na   súdnu ochranu   podľa   čl.   46 ods.   1 ústavy, základného práva na rovnosť účastníkov v konaní podľa čl. 47 ods. 3 ústavy a práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 48 ods. 2 ústavy a práva na spravodlivý proces podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru.

Podľa čl. 46 ods. 1 ústavy každý sa môže domáhať zákonom ustanoveným postupom svojho práva na nezávislom a nestrannom súde a v prípadoch ustanovených zákonom na inom orgáne Slovenskej republiky.

Podľa čl. 47 ods. 3 ústavy všetci účastníci sú si v konaní rovní.

Podľa   čl.   48   ods.   2   ústavy   každý   má   právo,   aby   sa   jeho   vec   prerokovala   bez zbytočných   prieťahov   a v jeho   prítomnosti   a aby   sa   mohol   vyjadriť   ku   všetkým vykonávaným dôkazom.

Podľa   čl.   6   ods.   1   dohovoru   každý   má   právo   na   to,   aby   jeho   záležitosť   bola spravodlivo,   verejne   a v primeranej   lehote   prejednaná   nezávislým   a nestranným   súdom zriadeným zákonom, ktorý rozhodne o jeho občianskych právach alebo záväzkoch.

Ústavný súd vo svojej judikatúre konštantne zdôrazňuje, že pri uplatňovaní svojej právomoci   nezávislého   súdneho   orgánu   ochrany   ústavnosti   (čl.   124   ústavy)   nemôže zastupovať   všeobecné   súdy,   ktorým   predovšetkým   prislúcha   interpretácia   a   aplikácia zákonov,   a že   jeho   úloha   sa   obmedzuje   na   kontrolu   zlučiteľnosti   účinkov   takejto interpretácie   a aplikácie   s ústavou   alebo   kvalifikovanou   medzinárodnou   zmluvou o ľudských právach a základných slobodách (napr. I. ÚS 19/02, I. ÚS 1/03, I. ÚS 226/03). Podstata základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy spočíva v oprávnení   každého   domáhať   sa   ochrany   svojich   práv   na   súde.   Tomuto   oprávneniu zodpovedá povinnosť súdu nezávisle a nestranne vo veci konať tak, aby bola právu, ktorého porušenie sa namieta, poskytnutá ochrana v medziach zákonov, ktoré tento článok ústavy o základnom práve na súdnu ochranu vykonávajú (čl. 46 ods. 4 ústavy v spojení s čl. 51 ods. 1   ústavy).   Táto   povinnosť   všeobecných   súdov,   vzhľadom   na   ich   postavenie   ako primárnych   ochrancov   ústavnosti   a   vzhľadom   na   povinnosť   Slovenskej   republiky rešpektovať   medzinárodne   záväzky   vyplývajúce   z   medzinárodných   zmlúv   o   ochrane ľudských práv a základných slobôd (pozri napr. III. ÚS 79/02), zahŕňa zároveň požiadavku rešpektovania procesných garancií spravodlivého súdneho konania vyplývajúcich z čl. 47 ods. 3 a čl. 48 ods. 2 ústavy a čl. 6 dohovoru v súlade s judikatúrou Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“).

Ústavný   súd rovnako judikoval,   že   rozhodnutiu   všeobecného   súdu vo veci samej (vrátane   rozhodnutia   všeobecného   súdu   v správnom   súdnictve)   musí   predchádzať   jeho postup   zodpovedajúci   garanciám   spravodlivého   súdneho   konania   v zmysle   príslušných ustanovení   ústavy   a príslušnej   medzinárodnej   zmluvy   o ľudských   právach   a základných slobodách (v kontexte danej veci v súlade s dohovorom), najmä garanciám obsiahnutým v práve   na   spravodlivý   proces,   v princípe   rovností   zbraní   a v   práve   na   kontradiktórne konanie (mutatis mutandis I. ÚS 230/03).

Pre   daňovú   oblasť   je   vo   vzťahu   k právu   na   spravodlivé   súdne   konanie najvýznamnejšia skutočnosť, že daňový subjekt nesmie byť v ktorejkoľvek fáze správy daní a ani v nadväzujúcich konaniach zbavený, či obmedzený v uplatnení svojich procesných práv,   ako   je   napr.   podávanie   návrhov   dôkazných   prostriedkov,   podávanie   námietok a sťažností   na   postup   pracovníka   správcu   dane,   podanie   odvolaní   proti   rozhodnutiam správcu dane či prístup k nezávislému a nestrannému súdu v otázke zákonnosti rozhodnutí či dokonca správcu dane (I. ÚS 269/05).

Právo na spravodlivý súdny proces neznamená nárok na to, aby bol účastník konania pred všeobecným súdom úspešný, teda aby bolo rozhodnuté v súlade s jeho požiadavkami, resp. s jeho právnymi názormi. Z opačného pohľadu možno povedať, že neúspech v súdnom konaní nemožno bez ďalšieho považovať za porušenie základného práva. Je v právomoci všeobecných súdov vykladať a aplikovať zákony. Pokiaľ tento výklad nie je arbitrárny a je náležite zdôvodnený, ústavný súd nemá príčinu doň zasahovať (I. ÚS 19/02, I. ÚS 50/04).

1.   Predmetom   tohto   konania   boli   najmä   tvrdenia   sťažovateľky   o porušení   jej základných   práv   na   rovnosť   účastníkov   v konaní,   na   spravodlivé   súdne   konanie   podľa označeného článku ústavy a dohovoru. Podstatu námietok sťažovateľky možno zhrnúť tak, že spočívali predovšetkým v tom, že v napadnutom konaní boli porušené „základné zásady daňového konania“, napadnutý rozsudok najvyššieho súdu „sa s našimi námietkami buď vôbec nevysporiadal, alebo... sa s nimi vysporiadal len formálne“, najmä preto, že: „- V dôvodoch rozsudku Najvyššieho súdu SR, tak ako v rozsudku krajského súdu a v rozhodnutiach daňových orgánov, vôbec nie je ani zmienka o našej námietke, že dôkazy z ktorých   sa   pri   rozhodovaní   vychádzalo,   nebolo   možné   použiť,   pretože   boli   vykonané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi normami. Dôvody rozsudku vôbec neobsahujú skutočnosť, že sme podali doplnenie dôvodov odvolania zo dňa 2. augusta 2004, kde sme uviedli a zdôvodnili tieto podstatné námietky na ktoré Najvyšší súd SR vôbec nereagoval. Napadnutý   rozsudok   je   teda   svojvoľný   a   arbitrárny,   bez   uvedenia   akýchkoľvek dôvodov.

-   Krajský   súd   našu   žalobu   zamietol   s   odôvodnením,   že   sme   nepreukázali uskutočnenie   prác   našimi   subdodávateľmi,   pričom   vychádzal   z   dôkazov   (podobne   ako daňové orgány), ktoré boli vykonané bez akejkoľvek našej vedomosti.

- Naviac, Najvyšší súd neprihliadal na vady daňového konania, ktoré mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia podľa § 250i ods. 3 O. s. p. napriek tomu, že na takéto vady bol povinný prihliadať z úradnej povinnosti a túto skutočnosť sme v odvolaní namietali.

O tejto námietke v dôvodoch rozsudku Najvyššieho súdu SR niet ani zmienky. Takouto   vadou   je   skutočnosť,   že   v   tejto   veci   neprebehlo   prvostupňové   daňové konanie, čím nám teda bola znemožnená možnosť preukázať skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane tak, ako to vyplýva z ust. § 2 ods. 1, 2 a 8 a § 29 ods. 8 Zák. č. 511/1992 Zb., v ktorých je stanovená tzv. preukazná povinnosť daňových subjektov.

-  ...   je   zrejmé,   že   daňová   kontrola   nie   je   daňovým   konaním,   keďže   sa   v   nej nerozhoduje o hmotnoprávnych právach a povinnostiach daňových subjektov. Keď v tejto veci   došlo   podľa   §   15   ods.   3   cit.   zák.   k   ukončeniu   daňovej   kontroly   dňom   doručenia protokolu o daňovej kontrole nám, ako kontrolovanému daňovému subjektu, týmto dňom sa začalo vyrubovacie konanie (§ 44 cit. zák.). Z ust. § 44 ods. 1 je zrejmé, že ukončením daňovej kontroly (§ 15 ods. 13) začalo vyrubovacie konanie, teda postup pred vydaním rozhodnutia vo veci samej. V tomto konaní nám teda malo byť umožnené využiť a použiť všetky nám zákonom priznané práva a malo byť vykonané najmä dokazovanie podľa § 29 cit.   zák.,   už   vzhľadom   na   to,   že   sme   namietali   závery   uvedené   v   protokole   o   kontrole nadmerného   odpočtu   DPH.   Za   daňové   -   vyrubovacie   prvostupňové   konanie,   nemožno považovať jediný úkon správcu dane a to vydanie prvostupňového rozhodnutia.“.

1.1 K namietanému porušeniu základných zásad daňového konania

Sťažovateľka   namietala   predovšetkým   nedostatky   konania   pred   prvostupňovým daňovým orgánom. Tvrdila, že boli porušené základné zásady daňového konania, pretože v napadnutej veci ani „neprebehlo prvostupňové daňové konanie“, keďže „daňová kontrola nie je daňovým konaním“.  

A.   Pred   posúdením   prípadného   porušenia   základných   princípov   napadnutého daňového konania ústavný súd považoval za dôležité zaujať právne stanovisko k tomu, čo sa   podľa   jeho   výkladu   pod   „daňovou   kontrolou“   rozumie,   pretože   zákon   Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „zákon o správe daní“ alebo „zákon č. 511/1992 Zb.“) definíciu   daňovej kontroly neobsahuje, a to napriek tomu, že s ňou spája celý rad procesných dôsledkov, ktoré už upravuje.

Podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje.

Podľa   názoru   ústavného   súdu   daňová   kontrola   nepredstavuje   samostatné   daňové konanie, ale je čiastkovým procesným postupom, ktorý sa uskutočňuje v rámci daňového konania;   nie   je   teda   samostatnou   fázou   daňového   konania,   ale   úkonom   správcu   dane. Daňová   kontrola   sa   spravidla   začína   spísaním   zápisnice   o začatí   daňovej   kontroly. Ukončená je dňom prerokovania protokolu o daňovej kontrole s kontrolovaným daňovým subjektom. Protokol o daňovej kontrole nemožno považovať za rozhodnutie, pretože ním sa daňovému   subjektu   neukladajú   práva   a povinnosti,   ale   je   iba   podkladom   na   prípadné vydanie   platobného   výmeru.   Daňová   kontrola   je   teda   svojou   povahou   procesom kontrolným, a nie rozhodovacím.

Ústavný súd sa stotožňuje s názorom najvyššieho súdu, ktorý vo svojom rozsudku sp. zn.   5   Sž-o-KS   139/2005   z 24.   novembra   2006   konštatoval,   že „samotná   daňová kontrola nemôže a ani zákonodarca nemal na mysli, aby nahradila prvostupňové daňové konanie so všetkými svojimi procesnými právami a povinnosťami účastníka konania.“

Podľa § 20 ods. 1 poslednej vety zákona č. 511/1992 Zb. ak sa konanie začína z podnetu orgánu príslušného konať vo veci, konanie sa začína dňom, keď tento orgán vykonal   voči   daňovému   subjektu   alebo   inej   osobe,   voči   ktorej   je   podľa   tohto   zákona oprávnený konať, prvý úkon v konaní.

Na   základe   uvedeného   treba   vykladať   formuláciu   obsiahnutú   v   §   15   ods.   13 poslednej vete zákona č. 511/1992 Zb., podľa ktorej doručenie protokolu podľa odseku 12 sa považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu na dani, ako prvý úkon v konaní v zmysle citovaného ustanovenia § 20 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb., na základe ktorého sa účastník konania dozvie, aká povinnosť sa od neho požaduje splniť, tzn. v akej výške, na akom právnom základe a na akých dôvodoch.

Takáto   procesná   situácia   umožňuje   účastníkovi   konania rozhodnúť   sa,   či   využije všetky prípustné prostriedky, alebo nie. V žiadnom prípade však nemožno zameniť právo využiť   prostriedky   obrany   v začatom   daňovom   konaní   za   jednoduché   využitie   inštitútu vyjadrenia sa kontrolovaného daňového subjektu k protokolu v lehote 8 dní postupom podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. Účelom prerokovania protokolu je vnútorná revízia protokolu správcom dane pri jeho prerokovaní. Opačný výkladový prístup by znamenal negáciu osobitného postavenia daňovej kontroly, ktoré ju odlišuje od daňového konania [najmä vymedzenie rozsahu práv a povinností daňového subjektu od rozsahu jeho práv a povinností   v daňovom   konaní   a striktné   pridržiavanie   sa   označovania   kontrolovaný daňový subjekt namiesto účastník konania (§ 6 zákona č. 511/1992 Zb.)].

B.   Pokiaľ   ide   o základné   zásady   daňového   konania,   ústavný   súd   predovšetkým poznamenáva, že daňové konanie je ovládané celou radou princípov, resp. zásad, ktoré sú spoločné   pre   celú   oblasť   správy   daní   a ktoré   sa   premietajú   najmä   do roviny   práv a povinností   subjektov   zúčastnených   na   daňovej   kontrole   a nadväzujúcich   konaní a procesov. Tieto princípy, resp. zásady možno rozdeliť do viacerých základných skupín, z ktorých   sú   z pohľadu   posudzovanej   veci   najdôležitejšie   princípy   ústavné   a   princípy vyplývajúce zo zákona o správe daní.

Z ústavných princípov je najdôležitejší princíp právneho štátu (čl. 1 ods. 1 ústavy). Jednou zo základných aspektov právneho štátu je právna istota, ktorá by sa mala odrážať v určitej stabilite práva, resp. normotvorby, ale tiež jeho aplikácie. Taktiež právo na súdnu a inú ochranu (čl. 46 a nasl. ústavy) patrí k základným komponentom právneho štátu. Pre daňovú oblasť je vo vzťahu k tomuto právu najvýznamnejšia skutočnosť, že daňový subjekt nesmie   byť   v žiadnej   fáze   správy   daní   a ani   v nadväzujúcich   konaniach   zbavený   alebo obmedzený   v uplatnení   svojich   procesných   práv.   Princíp   legality   (čl.   2   ods.   2   ústavy) vyjadruje, že štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Štátne orgány môžu teda konať iba to, čo je zákonom povolené,   a to   ešte   iba   v rozsahu   a spôsobom,   ako   im   zákon   dovoľuje.   Z tejto   zásady vyplýva množstvo obmedzení pre oblasť správy daní. Správca dane napr. nesmie vykladať zákon extenzívnym spôsobom a nie je v žiadnom prípade oprávnený uskutočňovať výpoveď svedkov bez oznámenia tohto úkonu daňovému subjektu a pod.

Medzi   relevantné   princípy   upravené   zákonom   o správe   daní   patrí   napr.   zásada zákonnosti, ktorá predovšetkým ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1). V zmysle zásady súčinnosti (§ 2 ods. 2) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva   a povinnosti,   vo   svojej   podstate   vychádza   z   ústavnej   zásady   rovnosti   účastníkov (čl. 47 ods. 3 ústavy).

C. Za účelom overenia tvrdení o porušení označených základných práv sťažovateľky ústavný súd vykonal dokazovanie vyžiadaním súvisiacich spisov a zistil, že 6. júna 2001 spísaním zápisnice o začatí daňovej kontroly sa u sťažovateľky začala daňová kontrola na obdobie   rokov   1998   a   1999.   Ku   kontrole   sťažovateľka   predložila   základnú   účtovnú dokumentáciu (napr. hlavnú knihu, knihu analytických účtov, výpisy z bežného účtu, výpisy z účtu   sociálneho   fondu,   pokladničné   doklady,   došlé   a vyšlé   faktúry,   zmluvy,   záznamy o prevádzke motorových vozidiel, rekapitulácie miezd, inventárne karty, evidenciu nákupu pohonných   hmôt,   evidenciu   DPH,   veľké   technické   preukazy)   a ostatné podklady   k tejto kontrole zhromažďoval správca dane najmä miestnym zisťovaním. Dňa 25. marca 2002 bol spísaný protokol o daňovej kontrole, ktorý bol sťažovateľkou prerokovaný 10. apríla 2002. Napriek   tomu,   že   sťažovateľka   s týmto   protokolom   nesúhlasila,   bez   ďalšieho   konania, výlučne   na   základe   protokolu   o daňovej   kontrole,   daňový   úrad   vydal   16.   apríla   2002 dodatočný daňový výmer, ktorým sťažovateľke dovyrubil daň.

Vzhľadom na uvedené skutočnosti a právne závery nemožno mať pochybnosti o tom, že v danom prípade po ukončení daňovej kontroly nebolo uskutočnené vyrubovacie konanie (prípadne v jeho rámci vytýkacie konanie), v ktorom by sťažovateľka mohla uplatniť svoje procesné práva, najmä aby už v prvostupňovom konaní dostala príležitosť predložiť všetky dôkazy   potrebné   na   to,   aby   jej   návrhy   uspeli,   ale   i zoznámiť   sa   so   všetkými   ďalšími dôkazmi a pripomienkami, ktoré boli predložené s cieľom ovplyvniť rozhodnutie správneho orgánu, a vyjadriť sa k nim. Daňové konanie sa v okolnostiach danej veci pre sťažovateľku začalo bez prvej daňovej inštancie, teda prakticky odvolacím konaním, pričom správca dane tak svojím postupom porušil základné zásady daňového konania (najmä zásadu zákonnosti, zásadu   súčinnosti,   zásadu   rovnosti).   Ak   je   konanie   pred   správnym   orgánom   vo   veci sťažovateľky zaťažené tak výraznou procesnou chybou, že v danom prípade ani neprebehlo prvostupňové   daňové   konanie,   nezostáva   nič   iné,   ako   konštatovať,   že   také   procesné pochybenie daňového orgánu je vážnym porušením ustanoveného zákonného postupu ako podstatného znaku ústavne zaručeného práva na súdnu ochranu. Správny orgán postupoval v danom prípade spôsobom, ktorý ani nemohol viesť k vydaniu rozhodnutia na základe objektívne zisteného skutkového stavu, preto došlo aj k porušeniu princípov spravodlivého procesu, vrátane porušenia zásady rovnosti.

Ústavný   súd   po   zvážení   všetkých   uvedených   okolností   dospel   k záveru,   že v napadnutom daňovom konaní správca dane porušil základné princípy daňového konania tak   zásadným   spôsobom,   že   tieto   chyby   konania   mohli   mať   za   následok   nezákonné rozhodnutie   vo   veci   samej,   pričom   v dôsledku   uplatnenia   opravných   prostriedkov sťažovateľkou tieto chyby napravené neboli (najmä zachovanie garancie inštančnej kontroly rozhodnutí správneho orgánu).  

1.2 K námietke týkajúcej sa nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozhodnutia   najvyššieho súdu

Podľa   §   157   Občianskeho   súdneho   poriadku   (ďalej   len   „OSP“)   v odôvodnení rozsudku uvedie súd podstatný obsah prednesov, stručne a jasne vyloží, ktoré skutočnosti má preukázané a ktoré nie, o ktoré dôkazy oprel svoje skutkové zistenia a akými úvahami sa pri   hodnotení   dôkazov   spravoval,   prečo   nevykonal   i ďalšie   dôkazy,   a posúdi   zistený skutkový stav podľa príslušných ustanovení, ktoré použil (odsek 2). V záujme výchovného pôsobenia rozsudku dbá súd na to, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé a zaoberalo sa príčinami sporu (odsek 3).

Toto   zákonné   ustanovenie   je   potrebné   z   hľadiska   práva   na   súdnu   a   inú   právnu ochranu, ako aj práva na spravodlivé súdne konanie v zmysle čl. 46 ods. 1 ústavy (ktorého dôležitým aspektom je právo na rovnosť účastníkov v konaní podľa čl. 47 ods. 3) a podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru vykladať a uplatňovať s ohľadom na príslušnú judikatúru ESĽP (pozri napr. rozsudok Garcia Ruiz v. Španielsko z 21. januára 1999, § 26) tak, že rozhodnutie súdu musí uviesť dostatočné dôvody, na základe ktorých je založené. Rozsah tejto povinnosti sa môže meniť podľa povahy rozhodnutia a musí sa posúdiť vo svetle okolností každej veci. Z citovaných   článkov   ústavy   a dohovoru   však   nemožno   vyvodzovať,   že   dôvody   uvedené súdom sa musia zaoberať zvlášť každým bodom, ktorý niektorý z účastníkov konania môže považovať za základný pre svoju argumentáciu (mutatis mutandis I. ÚS 56/01).

Príslušné   ustanovenia   ústavy   a dohovoru,   ktoré   sa   týkajú   spravodlivého   procesu, treba   interpretovať   tak,   že   kvalita   procesu   musí   zodpovedať   právam   a povinnostiam, o ktorých sa koná. Z ústavnoprávneho hľadiska a z požiadaviek, ktoré vyplývajú z ochrany ústavnosti,   rozsahu   a spôsobu   súdnej   kontroly   správnych   aktov,   treba   venovať rozhodnutiam dostatočnú a výraznú pozornosť, rovnako ako ich treba v dostatočnej miere a presvedčivým spôsobom odôvodniť.

Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia najvyššieho súdu vyplývajú tieto relevantné skutočnosti:

„Najvyšší   súd   Slovenskej   republiky   ako   súd   odvolací   (§   10   ods.   2   Občianskeho súdneho   poriadku)   preskúmal   napadnutý   rozsudok   krajského   súdu   v rozsahu   dôvodov uvedených   v odvolaní   žalobcu   (§   212   ods.   1   Občianskeho   súdneho   poriadku)   a dospel k záveru, že odvolaniu nemožno vyhovieť.

Základom   dane   z príjmov   je   rozdiel   medzi   príjmami,   s výnimkou   príjmov oslobodených   od   dane,   a výdavkami   (nákladmi)   vynaloženými   na   ich   dosiahnutie, zabezpečenie   a udržanie,   a to   pri   rešpektovaní   ich   vecnej   a časovej   súvislosti   v danom zdaňovacom období, upravený podľa odsekov 2 až 4.

Hospodársky výsledok alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami sa upraví o sumy, ktoré   nemožno   podľa   tohto   zákona   zahrnúť   do   výdavkov   (nákladov)   alebo   sú   do   nich zahrnuté v nesprávnej výške, a o všetky sumy neoprávnene skracujúce príjmy (§ 23 ods. 1,3 zák. č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení zmien a doplnkov).

Správca   dane   neuznal   ako   daňový   výdavok   žalobcu   sumu   15   518   580   Sk,   ktorú žalobca   mal   zaplatiť   za   výkopové   práce   D.   (10   926   570   Sk),   spoločnosti   P.,   s.r.o.   V. (3 632 160 Sk) a podnikateľovi R. K., N. (959 850 Sk).

Z predloženého spisu žalovaného odvolací súd zistil, že v daňovom konaní vypočutí svedkovia   popreli   tvrdenia   žalobcu.   Účtovníčka   družstva   Z.   M.   a podpredseda   P.   O. vypovedali,   že sporné   faktúry   družstvo   nevystavilo,   žiadne   výkopové   práce   pre   žalobcu nevykonávali,   peniaze   na   účet   družstva   neprišli.   Faktúry   pre   žalobcu   neboli   vôbec v účtovníctve družstva zaúčtované a neboli ani evidované v knihe vyšlých faktúr.

Konateľ firmy P., s.r.o. V. M. F. uviedol, že on práce pre žalobcu   nevykonával, nemal na to zamestnancov. Práce vykonali zamestnanci firmy I., s.r.o. M. Peniaze, ktoré mal od žalobcu prevziať, osobne odovzdal M. N. D. M. zistil, že majiteľom a konateľom spol. I. od 25.3.1997 je M. N., bytom N.. Faktúra č. 021/98 vystavená firmou I., s.r.o. M. za výkopové a zásypové práce v sume 1 022 900 Sk, z toho DPH 57 900 Sk mala byť zaplatená v hotovosti 30. novembra 1998 M. N. a faktúra č. 20/98 v sume 2 862 000 Sk, z tho DPH 162 000 Sk mala byť zaplatená 20. novembra 1998, pričom však M. N. bol už od júla 1998 vo väzbe.

Svedok   R.   K.   vypovedal,   že   so   žalobcom   nemá   žiadne   obchodné   vzťahy,   nikoho z firmy   nepozná,   žiadne   práce   pre   žalobcu   nevykonával,   faktúru   nevystavil,   podpis a pečiatka použitá na dokladoch nie je jeho.

Vzhľadom na uvedené skutočnosti dospel i odvolací súd k záveru, že daňové doklady, na základe ktorých žalobca preukazoval svoje výdavky, sú nevierohodné a fiktívne. V súlade s § 23 ods. 3 zák. č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení zmien a doplnkov správca dane neuznal výdavky v sume 15 518 580 Sk a o túto sumu zvýšil základ dane z príjmov právnických osôb za rok 1998.

Správca dane a ani žalovaný nespochybňovali, že výkopové a zásypové práce boli vykonané, nie však firmami, ktoré označil žalobca a ktoré mali vystaviť faktúry pre žalobcu. Kontrolované   účtovné   doklady   mali   požadované   formálne   náležitosti,   avšak   ich   obsah nezodpovedal skutočnosti.

Podľa   odvolacieho súdu bol v preskúmavanej veci náležite zistený skutkový stav, žalobca mal možnosť navrhovať dôkazy a preukázať pravdivosť svojich tvrdení, čo sa mu však nepodarilo. Nepreukázal vierohodnosť sporných účtovných dokladov a neuniesol tak dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení zmien a doplnkov.

Tvrdenie žalobcu o porušení § 2 ods. 1,3, 4 Zákona o správe daní a poplatkov ako aj čl. 13 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky sú podľa názoru odvolacieho súdu nedôvodné a neopodstatnené.

Rozsudok   Krajského   súdu   v Žiline   z 30.   apríla   2004   č.   25   S 3/2003-62   je   vecne správny, preto ho odvolací súd podľa § 219 Občianskeho súdneho poriadku potvrdil.“  

Z uvedeného odôvodnenia napadnutého rozhodnutia najvyššieho súdu vyplýva, že najvyšší súd sa sústredil iba na vecnú správnosť svojho rozhodnutia, pričom v tomto smere možno považovať odôvodnenie tohto rozsudku za skutočne dostatočné. Okrem uvedeného sa však   najvyšší   súd   pri   odôvodnení   svojho   rozhodnutia   nijako   nezaoberal   procesnými námietkami sťažovateľky, ktoré sa v daných súvislostiach (ako to je konštatované v bode 1.1 časti III tohto nálezu) javia byť ako rozhodujúce. Najvyšší súd vôbec nezaujal stanovisko k tomu, či v napadnutom konaní boli, alebo neboli porušené základné zásady daňového konania,   hoci   tieto   sťažovateľka   v doplnení   svojho   odvolania   namietala.   Najvyšší   súd nijakým   spôsobom   nereagoval   na   námietku   sťažovateľky,   že   v danom   prípade   vôbec neprebehlo prvostupňové daňové konanie, čím jej mala byť znemožnená možnosť preukázať skutočnosti   rozhodujúce   pre   správne   určenie   a vyrubenie   dane.   Sťažovateľka   pritom vychádzala z toho, že daňová kontrola nie je daňovým konaním, a tiež tvrdila, že za daňové vyrubovacie   konanie   nemožno   považovať   jediný   úkon   správcu   dane,   a   to   vydanie prvostupňového rozhodnutia. Najvyšší súd uvedené závažné tvrdenia sťažovateľky nielen neskúmal   a nedal   na   tieto   otázky   ústavne   konformné   odpovede,   ale   v odôvodnení napadnutého   rozhodnutia   ani   neuviedol,   prečo   tak   neurobil,   a preto   podľa   názoru ústavného súdu napadnuté rozhodnutie najvyššieho súdu treba považovať za arbitrárne.

Vzhľadom   na   všetky   uvedené   dôvody   ústavný   súd   vyslovil   porušenie   základného práva sťažovateľky na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, základného práva na rovnosť   účastníkov   v konaní   podľa   čl.   47   ods.   3   ústavy   a   práva   na   spravodlivé   súdne konanie   podľa   čl. 48   ods.   2   ústavy   a práva   na   spravodlivý   proces   podľa   čl.   6   ods.   1 dohovoru, tak ako to je uvedené vo výroku tohto rozhodnutia v bode 1.

2. Podľa § 56 ods. 2 prvej vety zákona o ústavnom súde ak sa základné práva alebo slobody   porušili   rozhodnutím   alebo   opatrením,   ústavný   súd   také   rozhodnutie   alebo opatrenie zruší.

Podľa   §   56   ods.   3   písm.   b)   zákona   o ústavnom   súde   ak   ústavný   súd   sťažnosti vyhovie, môže vrátiť vec na ďalšie konanie.

V zmysle   citovaných   ustanovení   ústavný   súd   zrušil   rozsudok   najvyššieho   súdu sp. zn.   1   Sž-o-KS   212/04   z   13.   septembra   2005 a   vec   vrátil   na   ďalšie   konanie   (bod   2 výroku).

3. Podľa § 36 ods. 2 zákona o ústavnom súde ústavný súd môže v odôvodnených prípadoch   uložiť niektorému účastníkovi konania, aby úplne alebo sčasti uhradil inému účastníkovi konania jeho trovy.

Sťažovateľke   vznikli   trovy   konania   z dôvodu   právneho   zastúpenia   za   tri   úkony právnej služby (prípravu a prevzatie zastúpenia a podanie sťažnosti v roku 2006 a podanie písomného stanoviska k vyjadreniu najvyššieho súdu v roku 2006). Za tri úkony vykonané v roku 2006 patrí odmena v sume trikrát po 2 730 Sk a k tomu trikrát náhrada režijného paušálu v sume 164 Sk v zmysle vyhlášky Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 655/2004 Z. z. o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie právnych služieb v znení neskorších predpisov. Odmenu za zastupovanie v sume 8 682 Sk bolo potrebné zvýšiť o 19 % dane z pridanej hodnoty, teda o sumu 1 649,58 Sk. Celkové trovy právneho zastúpenia sťažovateľky predstavujú preto zaokrúhlene sumu 10 332 Sk.

Vzhľadom   na   tieto   skutočnosti   ústavný   súd   o uplatnených   trovách   konania sťažovateľky rozhodol tak, ako to je uvedené v bode 3 výroku tohto rozhodnutia.

4. Vzhľadom na čl. 133 ústavy, podľa ktorého proti rozhodnutiu ústavného súdu nemožno   podať   opravný   prostriedok,   treba   pod   právoplatnosťou   rozhodnutia   uvedenou vo výroku tohto rozhodnutia rozumieť jeho doručenie účastníkom konania.

P o u č e n i e :   Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 16. decembra 2008