znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

U Z N E S E N I E

Ústavného súdu Slovenskej republiky

I. ÚS 225/2014-13

Ústavný súd Slovenskej republiky na neverejnom zasadnutí senátu 21. mája 2014 predbežne   prerokoval   sťažnosť   spoločnosti   PALADIUM   GROUP,   s. r. o.,   Gemerská   3, Košice,   zastúpenej   obchodnou   spoločnosťou   AK   H.   I.   F.,   spol.   s r.   o.,   Na   vŕšku   2, Bratislava, konajúcou   prostredníctvom   advokáta   a konateľa   JUDr.   Petra   Filipa,   vo   veci namietaného   porušenia   jej   základného   práva   podľa   čl.   46   ods.   1   Ústavy   Slovenskej republiky v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky a práv podľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sžf 19/2013 z 26. novembra 2013, ako aj jemu predchádzajúcim postupom a takto

r o z h o d o l :

Sťažnosť   spoločnosti   PALADIUM   GROUP,   s. r. o., o d m i e t a   ako   zjavne neopodstatnenú.

O d ô v o d n e n i e :

I.

Ústavnému súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) bola 7. marca 2014 doručená sťažnosť spoločnosti PALADIUM GROUP, s. r. o., Gemerská 3, Košice (ďalej len   „sťažovateľka“),   zastúpenej   obchodnou   spoločnosťou   AK   H.   I.   F.,   spol.   s r. o., Na vŕšku 2, Bratislava, konajúcou prostredníctvom advokáta a konateľa JUDr. Petra Filipa, vo veci namietaného porušenia jej základného práva podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141 ods. 1 ústavy a práv podľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej   len   „dohovor“)   rozsudkom   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   (ďalej   len „najvyšší súd“) sp. zn. 3 Sžf 19/2013 z 26. novembra 2013 (ďalej len „rozsudok najvyššieho súdu“ alebo „napadnuté rozhodnutie“), ako aj jemu predchádzajúcim postupom.

Sťažovateľka v sťažnosti uviedla, že Daňový úrad Košice IV (ďalej len „správca dane“) vydal 26. mája 2011 dodatočný platobný výmer sp. zn. 698/230/38576/11/Tak (ďalej len „prvostupňové správne rozhodnutie“), ktorým jej vyrubil ako platiteľke dane z pridanej hodnoty   rozdiel   dane   z   pridanej   hodnoty   za   zdaňovacie   obdobie   február   2009   v   sume 115 591,88   €.   Proti   uvedenému   rozhodnutiu   podala   sťažovateľka   odvolanie,   na základe ktorého Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „žalovaný správny orgán“) rozhodnutím sp. zn. I/223/16748-116805/2012/999608 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného správneho orgánu“) potvrdilo prvostupňové správne rozhodnutie.

Žalobou   podanou   na   Krajskom   súde   v   Košiciach   (ďalej   len   „krajský   súd“) sa sťažovateľka domáhala zrušenia rozhodnutia žalovaného správneho orgánu. Krajský súd rozsudkom   sp.   zn.   7 S   10/2012   zo   14.   novembra   2012   (ďalej   len   „rozsudok   krajského súdu“)   žalobu   zamietol.   Sťažovateľka   predmetný   rozsudok   krajského   súdu   napadla odvolaním argumentujúc, že krajský súd na základe vykonaného dokazovania dospel podľa jej   názoru   k   nesprávnym   skutkovým   zisteniam   a   jeho   rozhodnutie   vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci. Najvyšší súd napadnutým rozhodnutím potvrdil rozsudok krajského súdu v celom rozsahu ako vecne správny.

Sťažovateľka namietala, že rozhodnutia oboch všeobecných súdov konajúcich v jej veci považuje za nesprávne a nedostatočne odôvodnené. Z rozsudku najvyššieho súdu podľa sťažovateľky   vyplýva,   že   „ignoroval“   sťažovateľkou   predložené   početné   argumenty, s ktorými sa v odôvodnení svojho rozhodnutia riadne nevysporiadal. Najvyšší súd zaujal stanovisko   len   k   argumentu   o   presune   dôkazného   bremena   z   daňového   subjektu (sťažovateľky)   na   správcu   dane,   s   ktorým   sa   však   nemožno   stotožniť,   pretože podľa sťažovateľky   je   v   rozpore   s   predchádzajúcim   rozhodnutím   najvyššieho   súdu sp. zn. 3 Sžf 1/2011,   z   ktorého   vyplýva,   že   od   platiteľa   dane   nemožno   spravodlivo požadovať preukázanie skutočností týkajúcich sa vzťahu dodávateľa a jeho subdodávateľov, pričom   na   preukázanie   existencie   a   reálnosti   zdaniteľného   plnenia   postačujú   faktúry spĺňajúce zákonné požiadavky, ktoré sťažovateľka v daňovom konaní predložila. Rozsudok najvyššieho súdu je pri posudzovaní zásadnej otázky, kto znáša dôkazné bremeno v prípade pochybnosti   o osobe   dodávateľa,   v   rozpore   s   ustálenou   judikatúrou,   a   preto   ho   možno považovať za arbitrárny. Podľa právneho názoru sťažovateľky dôkazné bremeno týkajúce sa preukázania,   že   u   iného   subjektu   došlo   k   podvodnému   konaniu,   spočíva   na   správcovi dane, a nie   na   daňovom   subjekte.   V   tejto   súvislosti   sťažovateľka   poukázala   aj na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie (ďalej len „Súdny dvor“) v spojených veciach C-80/11   a C-142/11   z   21.   júna   2012,   v   zmysle   ktorého   daňové   úrady   nemôžu od podnikateľov chcieť, aby preverovali svojich dodávateľov, a súčasne štát môže „stopnúť vrátenie   dane“   podnikateľom   len   vtedy,   keď   im   daňové   úrady   cez   objektívne   dôkazy dokážu, že vedeli alebo mali vedieť, že obchody sú fiktívne, a sú tak spojené s daňovým podvodom.

S   poukazom   na   uvedené   rozhodnutie   Súdneho   dvora   sťažovateľka   uviedla,   že jednotlivé obchody vyplývajúce z faktúr spĺňajúcich všetky zákonom predpísané náležitosti predložených v daňovom konaní boli ňou riadne realizované a tovar z nich vyplývajúci aj reálne existoval, a preto bolo rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty sťažovateľke nesprávne. Všeobecné súdy konajúce vo veci sťažovateľky podľa jej názoru len jednostranne prijali argumentáciu žalovaného správneho orgánu, čo v konečnom dôsledku   tiež   determinuje   nepresvedčivosť   napadnutého   rozhodnutia   a   je   porušením základnej zásady daňového konania, ktorou je jeho zákonnosť. Hodnovernosť a dôvodnosť sťažovateľkou   predložených   faktúr   vystavených   obchodnou   spoločnosťou   RATIMEX SLOVAKIA,   s. r. o.,   za   dodanie   služby   (návrhy,   realizácia,   výroba   televíznych   spotov, sledovanosť spotov, štatistiky sledovanosti a počúvanosti) na základe Zmluvy o vykonaní reklamy z 30. decembra 2008 vyplýva okrem iného aj z predmetu činnosti sťažovateľky. Sťažovateľka v sťažnosti ďalej uviedla, že tak krajský súd, ako aj najvyšší súd opreli svoje právne závery o nelogické úvahy, ktoré nemali oporu vo vykonanom dokazovaní, v zákone a ani v ustálenej judikatúre, čo je súčasne porušením čl. 141 ods. 1 ústavy.

Najvyšší súd napadnutým rozhodnutím, ktorým neprispel k odstráneniu nezákonnosti daňového konania, podľa sťažovateľky nenaplnil ani obsah jej práva garantovaný čl. 13 ods. 1 dohovoru.

Na základe uvedeného sťažovateľka v sťažnosti navrhla, aby ústavný súd nálezom takto rozhodol:

„1. Postupom a rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v konaní vedenom pod sp. zn. 3Sžf/19/2013 bol porušený článok 46 ods. 1 v spojitosti s článkom 1 ods. 1, článkom 2 ods.   2,   článkom 141 ods.   1 ústavy Slovenskej republiky a článok 6 ods.   1, článkom 13 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd.

2.   Rozsudok   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   z   26.   11.   2013,   sp.   zn. 3Sžf/19/2013, sa zrušuje a vec sa mu vracia na ďalšie konanie a rozhodnutie.

3.   Obchodnej   spoločnosti   PALADIUM   GROUP,   s.   r.   o.   priznáva   náhradu   trov právneho zastúpenia, ktoré je Najvyšší súd Slovenskej republiky povinný zaplatiť na účet advokátskej kancelárie AK H. I. F., spol. s r. o... do dvoch mesiacov od právoplatnosti tohto rozhodnutia.“

II.

Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôb alebo právnických   osôb,   ak namietajú porušenie   svojich   základných   práv alebo slobôd, alebo ľudských práv a základných slobôd vyplývajúcich z medzinárodnej zmluvy, ktorú Slovenská republika ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.

Podľa   §   25   ods.   1 zákona Národnej   rady   Slovenskej   republiky č.   38/1993 Z.   z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred ním a o postavení jeho sudcov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ústavnom súde“) ústavný súd návrh predbežne prerokuje na neverejnom zasadnutí bez prítomnosti navrhovateľa, ak tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde návrhy vo veciach, na prerokovanie ktorých nemá ústavný súd právomoc, návrhy, ktoré nemajú náležitosti predpísané zákonom, neprípustné   návrhy   alebo   návrhy   podané   niekým   zjavne   neoprávneným,   ako   aj   návrhy podané oneskorene môže ústavný súd na predbežnom prerokovaní odmietnuť uznesením bez ústneho pojednávania.

O   zjavne neopodstatnený   návrh   ide   vtedy,   ak   ústavný   súd   pri   jeho   predbežnom prerokovaní nezistí žiadnu možnosť porušenia označeného základného práva alebo slobody, reálnosť ktorej by mohol posúdiť po jeho prijatí na ďalšie konanie (I. ÚS 66/98). Teda úloha ústavného   súdu   pri   predbežnom   prerokovaní   návrhu   nespočíva   v   tom,   aby   určil,   či preskúmanie veci predloženej navrhovateľom odhalí existenciu porušenia niektorého z práv alebo slobôd zaručených ústavou, ale spočíva len v tom, aby určil, či toto preskúmanie vylúči akúkoľvek možnosť existencie takéhoto porušenia. Inými slovami, ústavný súd môže pri predbežnom prerokovaní odmietnuť taký návrh, ktorý sa na prvý pohľad a bez najmenšej pochybnosti javí ako neopodstatnený (I. ÚS 4/00).

Podľa   konštantnej   judikatúry   ústavný   súd   nie   je   súčasťou   systému   všeobecných súdov,   ale   podľa   čl.   124   ústavy   je   nezávislým   súdnym   orgánom   ochrany   ústavnosti. Ústavný súd nie je súdom vyššej inštancie rozhodujúcim o opravných prostriedkoch v rámci sústavy   všeobecných   súdov.   V   zásade   preto   nie   je   oprávnený   posudzovať   správnosť skutkových a následne na nich založených právnych záverov všeobecného súdu, ktoré ho pri výklade a uplatňovaní zákonov v konkrétnom prípade viedli k rozhodnutiu (obdobne napr. III. ÚS 78/07, IV. ÚS 27/2010). Úlohou ústavného súdu nie je zastupovať všeobecné súdy, ktorým predovšetkým prislúcha interpretácia a aplikácia zákonov (II. ÚS 193/2010).

Do právomoci ústavného súdu v konaní podľa čl. 127 ústavy však patrí kontrola zlučiteľnosti účinkov takejto interpretácie a aplikácie s ústavou, prípadne medzinárodnými zmluvami o ľudských právach a základných slobodách. Skutkové a právne závery súdu môžu byť predmetom kontroly zo strany ústavného súdu vtedy, ak by vyvodené závery boli zjavne   neodôvodnené   alebo   arbitrárne,   a   tak   z   ústavného   hľadiska   neospravedlniteľné a neudržateľné, a zároveň by mali za následok porušenie základného práva alebo slobody (m. m. I. ÚS 13/00, I. ÚS 139/02, III. ÚS 180/02, III. ÚS 271/05, III. ÚS 153/07). O zjavnú neodôvodnenosť alebo arbitrárnosť súdneho rozhodnutia ide spravidla vtedy, ak ústavný súd zistí interpretáciu a aplikáciu právnej normy zo strany súdu, ktorá zásadne popiera účel a význam   aplikovanej   právnej   normy,   alebo   ak   dôvody,   na   ktorých   je   založené   súdne rozhodnutie, absentujú, sú zjavne protirečivé alebo popierajú pravidlá formálnej a právnej logiky, prípadne ak sú tieto dôvody zjavne jednostranné a v extrémnom rozpore s princípmi spravodlivosti (III. ÚS 305/08, IV. ÚS 150/03, I. ÚS 301/06).

Z   týchto   hľadísk   preskúmal   ústavný   súd   sťažnosť   sťažovateľky,   ktorá   namietala porušenie svojho základného práva podľa čl. 46 ods. 1 ústavy v spojení s čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141 ods. 1 ústavy, ako aj práv podľa čl. 6 ods. 1 a čl. 13 dohovoru rozsudkom najvyššieho súdu a jemu predchádzajúcim postupom.

Zo   sťažnosti   vyplýva,   že   sťažovateľka   sa   žalobou   proti   žalovanému   správnemu orgánu   podanou   na   krajskom   súde   domáhala   preskúmania   zákonnosti   jeho   postupu a rozhodnutia,   ktorým   vo   veci   odvolania   sťažovateľky   proti   rozhodnutiu   správcu   dane rozhodol   tak,   že   jeho   rozhodnutie   o   dodatočnom   platobnom   výmere,   ktorým   bol sťažovateľke vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za obdobie február 2009 vo výške 115 591,88 €, potvrdil.

Krajský súd sťažovateľkou podanú žalobu zamietol najmä z dôvodu nedostatočného preukázania vzniku práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo sporných obchodov, v rámci ktorých boli sťažovateľke poskytované reklamné služby.

Na základe odvolania sťažovateľky najvyšší súd napadnutým rozhodnutím potvrdil rozsudok krajského súdu ako vecne správny.

Zo sťažnosti možno vyvodiť, že sťažovateľka namieta porušenie svojich v sťažnosti označených   práv   postupom   najvyššieho   súdu   a   jeho   rozsudkom   (ktorým   potvrdil prvostupňové rozhodnutie), t. j. najmä tým, že sa stotožnil s faktickými a právnymi názormi a závermi krajského súdu (a tým aj vo veci rozhodujúcimi správnymi orgánmi, pozn.), ktoré však   podľa   názoru   sťažovateľky   vyplývalo   z   nedostatočne   zisteného   existujúceho skutkového stavu veci a následne z jeho nesprávneho právneho posúdenia.

Ústavný súd musel preto v rámci predbežného prerokovania sťažnosti posúdiť, či rozsudkom   najvyššieho   súdu   mohlo   v   danom   prípade   dôjsť   k   takému   závažnému pochybeniu zo strany najvyššieho súdu, ktoré by signalizovalo možnosť vysloviť po prijatí sťažnosti na ďalšie konanie porušenie sťažovateľkou označených práv.

Najvyšší súd v relevantnej časti napadnutého rozhodnutia uviedol: «Najvyšší súd pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia nezistil existenciu zásadnej právnej   otázky,   ktorú   by   bolo   nevyhnutné   judikovať.   Spor   sa   týka   skutkového   stavu a preukázania existencie zdaniteľného plnenia. V konaní neboli naplnené skutočnosti pre presun dôkazného bremena na správcu dane v zmysle výkladových princípov z rozsudku najvyššieho súdu vo veci Iron Club sp. zn. 3 Sžf/1/2011 ASPI JUD 65295 Sk „Daňový subjekt vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa.“

„Na   preukázanie   opaku   v   dôsledku   skutočností,   ktoré   nastali   u   platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane.“ Podľa § 29 ods. 8 zák. SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný   správcom   dane   v priebehu   daňového   konania,   ako   aj   vierohodnosť,   správnosť a lebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Uskutočňovanie   zdaniteľných   plnení   je   ekonomická   činnosť   plne   pod   kontrolou daňového   subjektu.   Vzhľadom   na   to   daňový   subjekt   ako   platiteľ   dane   má   možnosť   si obstarať   dostatočný   počet   dôkazov,   ktoré   zabezpečia   preukázateľnosť   uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 15 ods. 1 zák. SNR č. 511/1992 Zb). Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.   z.), ktoré právo je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti   z   daňového   subjektu   na   správcu   dane   je   výnimkou,   ktorá   je   ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho požitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri   preukazovaní   je   významný   aj   charakter   zdaniteľného   plnenia.   V   danom   prípade nehmotný charakter prijatých reklamných služieb.

Spornou skutkovou otázkou v konaní bolo vyhodnotenie, či v danom prípade došlo k zdaniteľnému   plneniu   podľa   zákona   č.   222/2004   Z.   z.,   k dodaniu   reklamných   služieb žalobcovi spoločnosťou RATIMEX SLOVAKIA s. r. o. subdodávateľským spôsobom, ktorého predmetom podľa zmluvy o vykonaní reklamy malo byť stanovenie podmienok spolupráce pri   nákupe   komerčných   elementov   vo   vysielaní   elektronických   médií,   printových a rozhlasových médií, indoor a outdoor reklamných plôch.

Vzhľadom na to,   že dodávateľ žalobcu nevedel   identifikovať svojich dodávateľov (subdodávateľov žalobcu), pričom nemal ani žiadnych zamestnancov, a jeho účtovníctvo nie je k dispozícii, dodanie služieb žalobcovi je pochybné. Za danej situácie dôkazné bremeno preukázania   zdaniteľných   plnení   zaťažuje   žalobcu.   Preukázanie   zdaniteľných   plnení uskutočnených subdodávateľským spôsobom môže byť pre žalobcu problematické, keďže nejde o služby, ktorých výstupom by bol konkrétny hmotný produkt. Avšak je v záujme daňového   subjektu,   aby   nad   rámec   svojich   bežných   obchodných   potrieb   zhromažďoval dôkazy, ktoré môžu preukázať, že k dodaniu služieb skutočne došlo, keďže si uplatnil nárok na odpočet dane.

V prípade sporných daňových transakcií sa uskutočňuje aj podporný test existencie jej ekonomickej podstaty.

S poukazom na zásadu skutočného obsahu skutočnosti rozhodujúcej pre určenie dane (§ 2 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb.) sa však tieto transakcie javia ako umelé, bez ekonomického obsahu.   K   štatistikám   sledovanosti,   počúvanosti   a   čítanosti   správca   dane   uvádza,   že jednotlivé média si vykonávajú vlastné štatistiky, resp. ich pre nich vykonávajú iné subjekty. Napríklad   štatistiky   jednotlivých   televízii   sú   vykonávané   na   základe   people   metrov umiestnených v domácnostiach. Na základe takéhoto prieskumu sú vypracované štatistiky sledovanosti, ktoré majú televízie k dispozícii. Rovnako si prieskum počúvanosti vykonávajú rozhlas a printové média. Takéto prieskumy realizujú subjekty ako MEDIÁN SK. s.r.o., ktorý zverejňuje výsledky na svojej internetovej stránke www.mediansk.sk. Údaje takéhoto druhu sú zverejňované aj na internetovej stránke wvvw.medialne.sk, takže kontrolovaný daňový subjekt mohol získavať dáta z ich stránok a nie objednávať si tieto služby od iných subjektov. Kontrolovaný daňový subjekt síce predložil štatistiky sledovanosti, počúvanosti a čítanosti,   čo   je   len   konečný   produkt.   Kontrolovaný   daňový   subjekt   nepreukázal,   kto realizoval návrh a výrobu TV spotov, rádio spotov a ich adaptáciu a prepis pre jednotlivé stanice,   mediálne   plány   jednotlivých   staníc,   monitoring,   návrh   a   umiestnenie   reklamy v printových   médiách,   mediálne   plány   jednotlivých   printov   tlače   a   pod.   Z   dôvodu neosvedčenia ekonomickej podstaty presun dôkazného bremena z platiteľa dane na správcu dane nie je možný.

Najvyšší   súd   preto   konštatuje,   že   daňové   orgány   v   danom   prípade   vychádzali zo správneho   rozloženia   dôkazného   bremena   a   v   konaní   neboli   osvedčené   dôvody   pre presun dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane.»

Vo svojej ustálenej judikatúre aj v nadväznosti na § 219 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku ústavný súd tiež zdôrazňuje, že odôvodnenia rozhodnutí prvostupňového súdu a odvolacieho súdu nemožno posudzovať izolovane (m. m. II. ÚS 78/05, III. ÚS 264/08, IV. ÚS   372/08,   IV.   ÚS   350/09),   pretože   prvostupňové   a   odvolacie   konanie   z   hľadiska predmetu konania tvoria jeden celok. Krajský súd v relevantnej časti odôvodnenia rozsudku, na ktoré najvyšší súd v napadnutom rozhodnutí poukazuje, uviedol:

«Podľa názoru súdu žalobca v konaní nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre   odpočítanie   dane   z   pridanej   hodnoty   v   zdaňovacom   období   február   2009   v   sume 115.591,88 eur od dodávateľa RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. Košice.

Uskutočnený   nákup   služieb   od   uvedeného   dodávateľa   žalobca   preukazoval   iba predmetnými faktúrami, ku ktorým boli pripojené objednávky služieb (objednávky doslovne kopírovali   obsah   fakturovaných   služieb   pokiaľ   ide   o   druh   služby,   jednotkovú   cenu   za poskytnutú službu, množstvo, množstvo poskytnutých služieb a cena za poskytnutá službu), zmluvou o vykonaní reklamy uzavretou žalobcom s obchodnou spoločnosťou RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. zo dňa 29.01.2009 a monitoringami mediálnej kampane a mediálnymi plánmi v jednotlivých televíziách a rozhlasových staniciach. Súd sa stotožňuje so závermi správcu dane ako   aj žalovaného   v tom smere,   že   žalobca nepreukázal dodanie služieb fakturovaných   dodávateľom   RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o.   Na   jednotlivých   faktúrach fakturované služby nie sú konkretizované, sú nezrozumiteľné, nie je z nich možné zistiť čo bolo   predmetom   fakturovania.   Napr.   faktúrou   č.   2009280207   dodávateľ   RATIMEX SLOVAKIA,   s.r.o.   fakturoval   žalobcovi   dodanie   služby:   outdoor   -   návrh   umiestnenia

-polročný cyklus, outdoor - monitoring realizácie za celkovú sumu 10.710,- eur (z toho DPH   predstavuje 1.710,- eur).   K faktúre je pripojená objednávka žalobcu s doslovnou formuláciou predmetu služby. Faktúrou č. 2009280204 dodávateľ RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. fakturoval žalobcovi okrem iného dodanie služby pod poradovým č. 2: „Printové médiá -mediálne plány jednotlivých staníc, cena za jednotku bez DPH 2.000,- eur, množstvo 8 kusov, cena spolu bez DPH 16.000,- eur. Z takto formulovaného predmetu dodávky nie je zrejmé, aká služba bola žalobcovi dodaná, či išlo o monitoring printových médií a ktorých, alebo predmetom služby boli mediálne plány rozhlasových, resp. televíznych staníc. K týmto skutočnostiam   súd   dodáva,   že   spornosť,   nekonkrétnosť   a   nezrozumiteľnosť   označenia fakturovaných   služieb   pri   štandardnej   podnikateľskej   činnosti   by   mala   u   každého odberateľa takej služby vyvolať pochybnosti o predmete fakturácie.

Výsledným   produktom   služieb   dodaných   obchodnou   spoločnosťou   RATIMEX SLOVAKIA,   s.r.o.   žalobcovi   mali   byť   monitoringy,   štatistiky   sledovanosti,   čítanosti a počúvanosti   jednotlivých   médií.   Zo   žalobcom   predložených   monitoringov   mediálnych kampaní,   mediálnych   plánov   v   jednotlivých   televíziách   a   rozhlasových   staniciach, bilboardov   a   iných   materiálov   nevyplýva,   kto   ich   spracoval,   dodávateľ   RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. nemal zamestnancov, preto ich spracovať mohli iba jeho subdodávatelia, akým spôsobom a na základe akých podkladov.

Podľa názoru súdu správca dane dôvodne spochybnil dodanie predmetných služieb žalobcovi dodávateľom RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. V súlade s ustanovením § 29 ods.2 zákona č. 511/1992 Zb. vykonal ďalšie dokazovanie, a to výsluchom konateľa obchodnej spoločnosti   RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o.   v   rozhodnom   období   A.   L.   ako   aj   konateľa žalobcu. Konateľ dodávateľa, uviedol, že v roku 2009 vystavil pre žalobcu spolu 184 faktúr, v   roku   2010   14   faktúr,   pričom   zdaniteľné   obchody   uvedené   v   týchto   faktúrach   boli zrealizované,   a   to   subdodávateľským   spôsobom.   RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o. nezamestnával   žiadnych   zamestnancov   fakturované   služby   si   objednával   u   viacerých dodávateľov, ktorých mená si nepamätá, osobnej ich nepoznal a nakontaktoval sa na nich cez internet (výsluch realizovaný dňa 25.02.2011). Účtovné daňové doklady spoločnosti RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o.   za predmetné zdaňovacie obdobie a za ďalšie zdaňovacie obdobia   nemá   k   dispozícii,   pretože   ich   odovzdal   novej   konateľke   spoločnosti   G.   I.   na základe   zmluvy   odovzdávacieho   a   preberacieho   protokolu   zo   dňa   10.03.2010.   M.   S., konateľ žalobcu do zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 22.03.2011 uviedol, že služby poskytnuté na základe zmluvy o vykonaní reklamy uzatvorenej so spoločnosťou RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. boli dodané v objednanom rozsahu a v požadovanej kvalite, nesúhlasil s tvrdením   p.   L.,   podľa   ktorého   žalobca   iba   objednal   a   následne   prevzal   predmet zdaniteľných plnení, pretože žalobca aktívne spolupracoval pri tvorbe reklamnej kampane. Novú konateľku obchodnej spoločnosti RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. správca dane nemohol vypočuť, pretože od 10.02.2010 menovaná nebýva na konkrétnej adrese a je prihlásená iba na trvalý pobyt v obci: Košice - sídlisko KVP. Správca dane prostredníctvom dožiadaného miestne príslušného správcu dane zistil, že obchodná spoločnosť RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o. na adrese sídla nesídli, zásielky nepreberá (odpoveď Daňového úradu Košice II. na dožiadanie   zo   dňa   25.08.2010).   Z objektívnych   dôvodov   (nekontaktnosť   obchodnej spoločnosti   RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o.,   nemožnosť   výsluchu   súčasnej   konateľky   tejto obchodnej   spoločnosti)   správca   dane   nemohol   vykonať   ďalšie   dokazovanie   v   záujme preverenia, či sporné služby boli žalobcovi dodané týmto dodávateľom.

Z ustanovenia § 49 ods.2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. ako aj z ustanovenia § 29 ods.8 zákona č. 511/1992 Zb. pre žalobcu ako platiteľa dane z pridanej hodnoty vyplýva pri uplatňovaní správa na odpočítanie dane povinnosť preukázať, že služba mu bola skutočne dodaná od konkrétne označeného platiteľa dane z pridanej hodnoty,   t.j.   od dodávateľa RATIMEX   SLOVAKIA,   s.r.o.   Žalobca   vznik   práva   na   odpočítanie   dane   zo   sporných obchodov   nepreukázal.   Možno   súhlasiť   s   tvrdeniami   žalobcu,   podľa   ktorých   každá obchodná spoločnosť si slobodne vyberá svojich obchodných partnerov, nezodpovedá za činnosť svojho obchodného partnera, za vedenie jeho účtovnej á inej evidencie. Na druhej strane žalobca ako platiteľ dane z pridanej hodnoty pri uplatňovaní práva na odpočet dane z pridanej hodnoty zodpovedá za preukázanie existencie svojho nároku. Žalobca v konaní nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo sporných faktúr od dodávateľa RATIMEX SLOVAKIA, s.r.o.

Žalobca v podanej žalobe odcitoval rozsiahlu časť rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/16/2010 z 18.10.2010 bez toho, aby na základe tejto citácie konkretizoval právne dôvody, ktorými by napadal zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného. Nie je úlohou súdu v správnom súdnictve, aby z citácie rozsudku súdu v inej veci vyvodzoval právne závery za žalobcu v záujme úspešnosti jeho žaloby. Súdny prieskum správnych rozhodnutí je založený na dispozičnej zásade (§ 249 ods.2 O.s.p.), a preto súd rozhodujúci v správnom súdnictve nemôže a nesmie za žalobcu domýšľať dôvody žaloby. Preto krajský súd iba na okraj poznamenáva, že síce Najvyšší súd SR v tomto rozsudku konštatoval, že v zásade nie je možné spravodlivo žiadať, aby daňové subjekty sledovali a kontrolovali výrobné procesy a obstarávacie   procesy   tovarov   u   iných   subjektov   pred   dodaním   tovaru,   ale   na   druhej strane skutkové okolnosti v tejto veci oproti rozhodovanej veci iné. Z citovaného rozsudku vyplýva,   že   žalobca   disponoval   odovzdávacím   a   preberacím   protokolom   týkajúcim   sa predmetu dodávky, svedeckými výpoveďami bol presne konkretizovaný predmet dodávky a jednotlivé komponenty a pod. V tejto súvislosti súd poukazuje na prevažujúcu rozhodovaciu prax Najvyššieho súdu SR, ktorá sa neprikláňa k absolutizácii materiálnej existencie tovaru v súvislosti s uplatňovaním práva na odpočet dane z pridanej hodnoty. Napr. v rozsudku č.k. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.02.2012 Najvyšší súd SR uviedol: „Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a v § 51 ods.1 písm. a/ zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje), ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani   za   dobromyseľnosti   platiteľa.   Naopak,   zákonodarca   požaduje   (pre   ľahkú zneužiteľnosť),   aby   platiteľ,   ktorý   nárok   na   odpočet   uplatňuje,   preukázal   existenciu podmienok,   ktoré pre nárok na odpočet stanovil.   Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie   dane   z   dodávateľskej   faktúry,   musí   byť   schopný   preukázať,   že   zdaniteľné obchody   boli   reálne   uskutočnené,   a   to   práve   osobou   uvedenou   na   faktúre“.   Obdobné právne   závery   vyplývajú   aj   z   rozsudku   Najvyššieho   súdu   SR   č.k.   8Sžf/27/2011   zo   dňa 26.04.2012. V uvedenom smere krajský súd posudzuje aj právnu argumentáciu žalobcu, ktorej základom sú právne závery vyplývajúce z rozsudku Najvyššieho súdu SR 3Sžŕ71/2011 a 3SŽÍ71/2010.

Žalobca v reakcii na vyjadrenia žalovaného k žalobe podaním zo dňa 04.10.2012 rozšíril svoju právnu argumentáciu poukázaním na rozsudok Súdneho dvora EÚ vydaný v spojených veciach vedených pod č. C-80/11 a C/142/11 zo dňa 21.06.2012. Súdny dvor EÚ v rozsudku konštatoval, že článok 167, článok 168 písm. a/, článok 178 písm. a/, článok 220 ods. 1 a článok 226 Smernice Rady 2006/112 z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej   hodnoty   nemožno   vykladať   tak,   j   aby   umožnili   daňovému   orgánu   zamietnuť zdaniteľnej osobe právo na odpočet dane z pridanej hodnoty za poskytnuté služby z dôvodu, že osoba, ktorá vystavila faktúry vzťahujúce sa na tieto služby sa dopustila nezákonnosti a bez toho, aby daňový orgán objektívne preukázal, že samotná dotknutá zdaniteľná osoba vedela   alebo   mala   vedieť,   že   uvedené   plnenie   zakladajúce   nárok   na   odpočet   dane   je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby, ktorá vystavila faktúru. Podľa výroku č. 2 citovaného rozsudku článok 167, článok 168 písm. a/, článok 178 písm. a/ a článok 273 Smernice   2006/112   sa   majú   vykladať   tak,   že   neumožňujú   daňovému   orgánu   zamietnuť právo   na   odpočet   dane   z   dôvodu,   že   sa   zdaniteľná   osoba   neubezpečila,   že   osoba vystavujúca   faktúru   splnila   podmienky   zdaniteľnej   osoby,   že   disponovala   predmetným tovarom a bola schopná ho dodať a bola schopná uhradiť daň z pridanej hodnoty, alebo z dôvodu, že uvedená zdaniteľná osoba nemá okrem danej faktúry iné dokumenty, ktoré by preukazovali, že uvedené podmienky boli splnené napriek tomu, že vecné (poznámka: česká mutácia   prekladu   slova   „the   substantive“   znie:   hmotnoprávne)   a   formálne   podmienky vzniku a výkonu práva na odpočet dane upravené v Smernici 2006/2011 boli splnené a zdaniteľná osoba nedisponovala informáciou, ktorá by ju oprávňovala predpokladať vznik nezákonnosti alebo daňového podvodu na strane vystaviteľa faktúry.

Podľa článku 168 ods.1 Smernice Rady 2006/112 pokiaľ ide o tovar a služby, ktoré sú použité na účely zdaniteľných transakcií zdaniteľnej osoby, táto má právo v členskom štáte,   v   ktorom   uskutočňuje   tieto   transakcie,   odpočítať   z výšky   DPH,   ktorú   je   povinná zaplatiť sumu DPH splatnú alebo zaplatenú v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou osobou.

Podľa názoru súdu nemožno interpretovať výrok 2 citovaného rozsudku súdneho dvora EÚ v tom smere, že na preukázanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty postačuje iba samotná existencia faktúry za dodané služby. Z uvedeného textu v rozsudku vyplýva,   že   okrem   formálnych   podmienok   musia   byť   splnené   aj   vecné   (hmotnoprávne) podmienky vzniku práva na odpočet dane z pridanej hodnoty uvedené v Smernici 2006/112). Článok 168 písm. a/ Smernice podmieňuje vznik práva na odpočet dane z pridanej hodnoty zaplatenej za dodanie tovaru alebo služby tým, aby bolo preukázané dodanie tovaru alebo služby inou zdaniteľnou osobou - touto inou zdaniteľnou osobou je osoba, ktorá vystavila faktúru za dodané tovary alebo služby. Článok 167 písm. a/ bol prevzatý do ustanovenia § 49 ods.2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z.

Súd sa nestotožňuje so žalobnou námietkou, podľa ktorej je rozhodnutie žalovaného arbitrárne a zhodnotenie skutkového stavu žalovaným je nedostatočné. Žalovaný (resp. jeho právny predchodca) v súlade s ustanovením § 30 ods.3 zákona č. 511/1992 Zb. konštatoval, na základe akých podkladov dospel k záveru o nepreukázaní zákonných podmienok pre vznik   nároku   žalobcu   na   odpočet   dane   z   pridanej   hodnoty,   jeho   hodnotenie   dôkazov predložených   žalobcom   ako   aj   dôkazov   zabezpečených   správcom   dane   zodpovedalo ustanoveniu § 2 ods.3 zákona č. 511/1992 Zb., pričom na zistený skutkový stav správne aplikoval aj relevantnú právnu úpravu.»

Predmetné rozhodnutie najvyššieho súdu (nadväzujúce na právny názor krajského súdu   a   vo   veci   konajúcich   správnych   orgánov)   obsahuje   podľa   názoru   ústavného   súdu dostatok skutkových a právnych záverov a ústavný súd nezistil, že by jeho výklad a závery boli   svojvoľné   alebo   zjavne   neodôvodnené   a   nevyplýva   z   nich   ani   taká   aplikácia príslušných ustanovení všeobecne záväzných právnych predpisov, ktorá by bola popretím ich   podstaty   a zmyslu.   Skutočnosť,   že   sťažovateľka   sa   s   názorom   najvyššieho   súdu nestotožňuje, nepostačuje sama osebe na prijatie záveru o zjavnej neodôvodnenosti alebo arbitrárnosti napadnutého rozhodnutia. Aj stabilná rozhodovacia činnosť ústavného súdu (II. ÚS 4/94, II. ÚS 3/97, I. ÚS 204/2010) rešpektuje názor, podľa ktorého nemožno právo na súdnu ochranu stotožňovať s procesným úspechom, z čoho vyplýva, že všeobecný súd nemusí rozhodovať v súlade so skutkovým a právnym názorom účastníkov konania vrátane ich dôvodov a námietok. V zmysle svojej judikatúry považuje ústavný súd za protiústavné aj arbitrárne tie rozhodnutia, ktorých odôvodnenie je úplne odchylné od veci samej, alebo aj extrémne   nelogické   so   zreteľom   na   preukázané   skutkové   a   právne   skutočnosti (IV. ÚS 150/03, I. ÚS 301/06).

V   súvislosti   s   argumentáciou   sťažovateľky   o   nezákonnom   presune   dôkazného bremena zo správcu dane na daňový subjekt (sťažovateľku) ako platiteľa dane ústavný súd konštatuje, že dôkazné bremeno pri dokazovaní v daňovom konaní vo väčšej miere spočíva na daňovom subjekte. Správca dane preukazuje najmä existenciu skutočností rozhodujúcich pre   určenie   výšky   dane,   daňový   subjekt   preukazuje   pravdivosť   údajov   uvedených v daňovom priznaní a iných podaní, dokladov a výpovedí ovplyvňujúcich priebeh daňového konania.   V   tejto   súvislosti   je   potrebné   tiež   zohľadniť   skutočnosť,   že   aj   zo   zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov vyplývajú pre daňové subjekty prísnejšie podmienky pre preukázanie nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty,   ako   je to   u   iných   daní,   a   to   najmä   z   dôvodu   zložitosti   a   náročnosti   daňovej kontroly v týchto prípadoch.

Ústavný   súd   sa   z   obsahu   napadnutého   rozsudku   presvedčil,   že   najvyšší   súd   sa námietkami   sťažovateľky   zaoberal   v   rozsahu,   ktorý   postačuje   na   konštatovanie, že sťažovateľka v tomto konaní dostala odpoveď na všetky podstatné okolnosti prípadu. V tejto súvislosti už ústavný súd uviedol, že všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Preto odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka   na   súdnu   ochranu,   resp.   právo   na   spravodlivé   súdne   konanie   (m.   m. IV. ÚS 112/05, I. ÚS 117/05). Z ústavnoprávneho hľadiska preto niet žiadneho dôvodu, aby sa spochybňovali závery napadnutého rozhodnutia, ktoré sú dostatočne odôvodnené a majú oporu vo vykonanom dokazovaní.

Ústavný súd ďalej konštatuje, že dôvody rozsudku najvyššieho súdu sú zrozumiteľné a   dostatočne   logické,   vychádzajúce   zo   skutkových   okolností   prípadu   a   relevantných právnych   noriem.   Toto   rozhodnutie   nevykazuje   znaky   svojvôle,   nevyhodnocuje   nové dôkazy a právne závery, konštatuje dostatočne zistený skutkový stav, k čomu najvyšší súd dospel na základe vlastných myšlienkových postupov a hodnotení, ktoré ústavný súd nie je oprávnený ani povinný nahrádzať (podobne aj I. ÚS 21/98, IV. ÚS 110/03). Ústavný súd ešte   pripomína,   že   nie   je   a   ani   nemôže   byť   ďalšou   opravnou   inštanciou   v   systéme všeobecného súdnictva.

Vychádzajúc   z   uvedeného   je   ústavný   súd   toho   názoru,   že   niet   žiadnej   spojitosti medzi posudzovaným rozhodnutím najvyššieho súdu a namietaným porušením základného práva   sťažovateľky   podľa   čl.   46   ods.   1   ústavy   a   práva   podľa   čl.   6   ods.   1   dohovoru. S prihliadnutím na odôvodnenosť napadnutého rozhodnutia, ako aj s poukazom na to, že obsahom základného práva na súdnu ochranu (ako aj práva na spravodlivé súdne konanie) nie je právo na rozhodnutie v súlade s právnym názorom účastníka súdneho konania, resp. právo na úspech v konaní (obdobne napr. II. ÚS 218/02, III. ÚS 198/07, II. ÚS 229/07, I. ÚS 265/07, III. ÚS 139/08), ústavný súd sťažnosť sťažovateľky v tejto jej časti odmietol podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde z dôvodu jej zjavnej neopodstatnenosti.

Ústavný súd poznamenáva, že ak iný senát najvyššieho súdu má iný právny názor totožný s právnym názorom sťažovateľky, potom ústavnému súdu neprislúcha zjednocovať in abstracto judikatúru všeobecných súdov, a suplovať tak právomoc, ktorá podľa § 8 ods. 3 zákona č.   757/2004 Z.   z. o súdoch   a o zmene a doplnení niektorých   zákonov v znení neskorších predpisov je zverená práve najvyššiemu súdu.

Sťažovateľka súčasne namietala porušenie čl. 1 ods. 1, čl. 2 ods. 2 a čl. 141 ods. 1 ústavy a právo na účinný prostriedok nápravy pred národným orgánom zaručené v čl. 13 dohovoru uvedeným postupom a namietaným rozsudkom najvyššieho súdu.

O prípadnom porušení práva zaručeného v čl. 13 dohovoru by bolo možné v danej veci uvažovať len vtedy, ak by zo strany všeobecného súdu primárne došlo k porušeniu niektorého zo základných práv, resp. ústavnoprocesných princípov vyjadrených v čl. 46 až čl. 48 ústavy (čl. 6 ods. 1 dohovoru), resp. v spojení s ich porušením. Keďže namietaným rozhodnutím najvyššieho súdu nebolo porušené právo základné právo zaručené v čl. 46 ods. 1 ústavy a ani právo zaručené v čl. 6 ods. 1 dohovoru, nemohlo dôjsť ani k porušeniu práva zaručeného v čl. 13 dohovoru.

Ustanovenia čl. 1 ods. 1 a čl. 2 ods. 2 ústavy patria medzi základné interpretačné pravidlá tvorby a aplikácie právneho poriadku Slovenskej republiky vyjadrujúce princíp právneho štátu a princíp právnej istoty, ako aj viazanosť štátnych orgánov konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.

Ustanovenie čl. 141 ods. 1 ústavy vyjadruje dve základné zásady, ktoré ovládajú činnosť súdov Slovenskej republiky, a to nezávislosť súdnictva chápanú ako nezávislosť súdov   od   ostatných   orgánov   štátnej   moci   a   nestrannosť   súdov,   t. j.   ich   viazanosť   pri rozhodovacej   činnosti   len   zákonom,   včítane   nestranného   prístupu   súdov   k   účastníkom konania. Uvedené základné, resp. všeobecné pravidlá a zásady nemajú charakter samostatne uplatňovaného práva. Ich porušenie možno namietať len súčasne s ochranou konkrétnych základných práv a slobôd zaručených ústavou (resp. medzinárodnou zmluvou).

Keďže v posudzovanej veci nebolo zistené porušenie základného práva na súdnu ochranu   a   práva   na   spravodlivý   proces   napadnutým   rozhodnutím   najvyššieho   súdu, nemohlo   dôjsť   ani   k   porušeniu   týchto   základných   interpretačných,   resp.   aplikačných pravidiel.

Ústavný   súd   vychádzajúc   z   uvedených   skutočnosti   a   záverov   odmietol   sťažnosť sťažovateľky aj v tejto časti z dôvodu zjavnej neopodstatnenosti podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde.

Z dôvodu odmietnutia sťažovateľkinej sťažnosti ako celku nebol už právny dôvod zaoberať sa jej ostatnými návrhmi uvedenými v petite sťažnosti.

P o u č e n i e :   Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 21. mája 2014