znak

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

U Z N E S E N I E

Ústavného súdu Slovenskej republiky

I. ÚS 190/2011-12

Ústavný   súd   Slovenskej   republiky   na neverejnom   zasadnutí   senátu   9.   júna 2011 predbežne prerokoval sťažnosť M. M., T., zastúpeného advokátkou Mgr. S. G., Ž., vo veci namietaného porušenia základného práva na súdnu   ochranu podľa   čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky a   práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane   ľudských   práv   a základných   slobôd   postupom   Najvyššieho   súdu   Slovenskej republiky v konaní vedenom pod sp. zn. 5 Sžf 100/2009 a jeho rozsudkom z 31. augusta 2010 a takto

r o z h o d o l :

Sťažnosť M. M. o d m i e t a   pre zjavnú neopodstatnenosť.

O d ô v o d n e n i e :

I.

1.   Ústavnému   súdu   Slovenskej   republiky   (ďalej   len   „ústavný   súd“) bola 17. decembra 2010 doručená sťažnosť M. M. (ďalej len „sťažovateľ“) vo veci namietaného porušenia   jeho   základného   práva   na   súdnu   ochranu   zaručeného   čl.   46   ods.   1   Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) a práva na spravodlivé súdne konanie zaručeného čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej len „dohovor“) postupom   Najvyššieho   súdu   Slovenskej   republiky   (ďalej   len   „najvyšší   súd“)   v konaní vedenom   pod   sp.   zn.   5   Sžf   100/2009   a jeho   rozsudkom   z 31.   augusta   2010   (ďalej   len „rozsudok najvyššieho súdu“).

2.   Zo   sťažnosti   a   z jej   príloh   vyplýva,   že   príslušný   správca   dane   (Daňový   úrad Trenčín) u   sťažovateľa   vykonal daňovú   kontrolu   na dani   z pridanej   hodnoty   (ďalej   len,,DPH“) za zdaňovacie obdobie január až december 2005 a na   podklade   protokolu (z daňovej kontroly) vydal spolu štyri dodatočné platobné výmery (za marec, jún, október a november 2005), ktorými mu vyrubil rozdiel DPH z dôvodu neuznania nároku na odpočet DPH   v súvislosti   s deklarovaným   nákupom   vajec   od   spoločnosti   S.,   s.   r.   o.   (ďalej   len,,dodávateľ“). Na základe odvolania sťažovateľa Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „odvolací orgán“) tri napadnuté dodatočné platobné výmery potvrdilo a jeden zmenilo (znížením sumy dorubeného rozdielu na DPH).

3. Sťažovateľ sa následne na Krajskom súde v Trenčíne (ďalej len „krajský súd“) domáhal   súdneho   prieskumu   zákonnosti   rozhodnutí   odvolacieho   orgánu   a žiadal   o ich zrušenie. Dôvodom   na   podanie   žaloby   boli   tvrdenia   sťažovateľa,   že   daňové   orgány neprihliadli na dôkazy svedčiace v jeho prospech, vypočutí svedkovia v daňovom konaní nepopreli   realizáciu   obchodov   medzi   ním   a dodávateľom,   naopak   výpoveď   bývalého konateľa dodávateľa realizáciu obchodu potvrdila. Právne poukázal na to, že zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len,,zákon o DPH“) nezakazuje, aby jeden zdaniteľný obchod (dodanie   tovaru)   bol   rozdelený   do   viacerých   dokladov   z elektronickej   registračnej pokladnice (ďalej len,,ERP“), každý v sume do 50 000 Sk tak, ako to umožňuje § 71 ods. 5 zákona o DPH. Vyslovil názor, že hmotnoprávne boli splnené všetky zákonné podmienky na   uplatnenie   nároku   na   odpočítanie   DPH,   a preto   ak   daňové   orgány   preskúmavanými rozhodnutiami   dorubili   rozdiel   na   DPH,   tieto   rozhodnutia   sú   nezákonné,   pretože nerešpektujú   základné   zásady   daňového   konania.   Krajský   súd   rozsudkom   sp.   zn. 11 S 5/2009 z 13. mája 2009 (ďalej len,,rozsudok krajského súdu“) žalobu zamietol, keďže nezistil porušenie zákona ani v postupe, ani v rozhodnutiach odvolacieho orgánu a správcu dane.   Proti   rozsudku   krajského   súdu   podal   sťažovateľ   odvolanie,   na   základe   ktorého najvyšší súd rozsudkom napadnutým touto sťažnosťou rozhodol tak, že potvrdil napadnutý rozsudok krajského súdu.  

4. Sťažovateľ namieta porušenie označených práv, ku ktorému podľa jeho názoru došlo rozsudkom najvyššieho súdu, pričom ústavnoprávna argumentácia sťažovateľa bola obmedzená   takto: ,,Rozsudok   krajského   súdu   ako   aj   rozsudok   najvyššieho   súdu nezodpovedá ustanoveniu § 157 OSP, lebo ani z jedného rozsudku nevyplýva, o aké dôkazy je   opreté   samotné   skutkové   zistenie,   že   sťažovateľ   nepreukázal   opodstatnenosť   svojho nároku.   Súdy   sa   v   danom   prípade   vôbec   nezaoberali   námietkami   sťažovateľa   a   tieto námietky, ktoré svedčia v prospech sťažovateľa vôbec nezdôvodnili. Odvolanie sa krajského súdu na administratívny spis daňových orgánov a najvyššieho súdu na rozsudok krajského súdu, nie je možné považovať za naplnenie ústavného práva na spravodlivý proces a to z dôvodu,   že   samotné   rozhodnutia   správnych   orgánov   sú   opísaním   len   vykonaných dôkazov, bez ich vyhodnotenia ako dôkazov jednotlivo a následne vo vzájomnej súvislosti bez akejkoľvek logickej súvislosti, rozsudok krajského súdu a rozsudok najvyššieho súdu v danom   prípade   považujeme   za   arbitrárny   a   svojvoľný,   nakoľko   právne   závery   v   nich vyslovené sú neodôvodnené a to hlavne na charakter daňového konania v rámci ktorého dochádza k zásahu do majetkovej sféry daňových subjektom. Rozsudkom najvyššieho súdu bolo porušené základné právo sťažovateľa na spravodlivé súdne konanie podľa článku 46 ods. 1 ústavy v spojení s článkom 6 ods. 1 dohovoru v tom, že pokiaľ sa najvyšší súd zameral   len   na   konštatovanie   skutkového   zistenia   vo   všeobecnej   rovine   bez   náležitého odôvodnenia o čo toto skutkové zistenie oprel, aké právne úvahy ho viedli k tomuto záveru tvrdíme,   že   nepreskúmal   komplexne   sťažovateľove   procesné,   ako   aj   hmotné   námietky, porušil tým základné právo sťažovateľa na spravodlivý a riadny proces, právo domáhať sa zákonom   ustanoveným   postupom   svojho   práva   na   nezávislom   a   nestrannom   súde   pri rešpektovaní zásady spravodlivého procesu.“  

5. Sťažovateľ v petite sťažnosti navrhol, aby ústavný súd rozhodol nálezom tak, že postupom najvyššieho súdu v predmetnom konaní boli porušené jeho označené práva, ďalej žiadal, aby ústavný súd zrušil rozsudok najvyššieho súdu a vrátil mu vec na ďalšie konanie. Požadoval priznať aj náhradu trov konania v sume 310,45 €.

II.

6. Podľa čl. 127 ods. 1 ústavy ústavný súd rozhoduje o sťažnostiach fyzických osôb alebo právnických   osôb,   ak namietajú porušenie   svojich   základných   práv alebo slobôd, alebo   ľudských   práv   a základných   slobôd   vyplývajúcich   z medzinárodnej   zmluvy, ktorú Slovenská republika ratifikovala a bola vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, ak o ochrane týchto práv a slobôd nerozhoduje iný súd.

Podľa čl. 46 ods. 1 ústavy každý sa môže domáhať zákonom ustanoveným postupom svojho práva na nezávislom a nestrannom súde.

Podľa   čl.   6   ods.   1   dohovoru   každý   má   právo   na   to,   aby   jeho   záležitosť   bola spravodlivo,   verejne   a v primeranej   lehote   prejednaná   nezávislým   a nestranným   súdom zriadeným zákonom.

7. Ústavný súd podľa ustanovenia § 25 ods. 1 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 38/1993 Z. z. o organizácii Ústavného súdu Slovenskej republiky, o konaní pred   ním   a o postavení   jeho   sudcov   v znení   neskorších   predpisov   (ďalej   len   „zákon o ústavnom   súde“)   každý   návrh   predbežne   prerokuje   na   neverejnom   zasadnutí bez prítomnosti navrhovateľa. Pri predbežnom prerokovaní každého návrhu ústavný súd skúma, či dôvody uvedené v ustanovení § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde nebránia jeho prijatiu na ďalšie konanie. Podľa tohto ustanovenia návrhy vo veciach, na prerokovanie ktorých nemá ústavný súd právomoc, návrhy, ktoré nemajú náležitosti predpísané zákonom, neprípustné   návrhy   alebo návrhy   podané   niekým   zjavne   neoprávneným,   ako   aj   návrhy podané oneskorene môže ústavný súd na predbežnom prerokovaní odmietnuť uznesením bez   ústneho   pojednávania.   Ústavný   súd   môže   odmietnuť   aj   návrh,   ktorý   je   zjavne neopodstatnený.

8. Z ustálenej judikatúry ústavného súdu vyplýva, že o zjavne neopodstatnený návrh ide   vtedy,   ak   ústavný   súd   pri jeho   predbežnom   prerokovaní   nezistí   žiadnu   možnosť porušenia označeného základného práva alebo slobody, reálnosť ktorej by mohol posúdiť po jeho prijatí na ďalšie konanie (I. ÚS 66/98, III. ÚS 142/2011). Teda úloha ústavného súdu pri predbežnom prerokovaní návrhu nespočíva v tom, aby určil, či preskúmanie veci predloženej   navrhovateľom   odhalí   existenciu   porušenia   niektorého   z práv   alebo   slobôd zaručených ústavou, ale spočíva len v tom, aby určil, či toto preskúmanie vylúči akúkoľvek možnosť existencie takéhoto porušenia. Ústavný súd teda môže pri predbežnom prerokovaní odmietnuť   taký   návrh,   ktorý   sa   na   prvý   pohľad   a bez najmenšej   pochybnosti   javí ako neopodstatnený. Dôvodom na odmietnutie návrhu pre jeho zjavnú neopodstatnenosť je absencia priamej súvislosti medzi označeným základným právom alebo slobodou na jednej strane a namietaným rozhodnutím, konaním alebo iným zásahom do takéhoto práva alebo slobody na strane druhej.

9. Súčasťou stabilizovanej judikatúry ústavného súdu je aj doktrína možných zásahov ústavného súdu do rozhodovacej činnosti všeobecných súdov vo veciach patriacich do ich právomoci. Predovšetkým   ústavný   súd   pripomína,   že   je   nezávislým   súdnym   orgánom ochrany ústavnosti (čl. 124 ústavy). Vo vzťahu k všeobecným súdom nie je prieskumným súdom ani riadnou či mimoriadnou opravnou inštanciou (m. m. I. ÚS 19/02, I. ÚS 31/05) a nemá zásadne ani oprávnenie preskúmavať, či v konaní pred všeobecnými súdmi bol, alebo   nebol   náležite   zistený   skutkový   stav   a aké   právne   závery   zo   skutkového   stavu všeobecný súd vyvodil (m. m. II. ÚS 21/96, II. ÚS 134/09). Ústavný súd v tejto súvislosti vo svojej judikatúre konštantne zdôrazňuje, že pri uplatňovaní svojej právomoci nemôže zastupovať   všeobecné   súdy,   ktorým   predovšetkým   prislúcha   interpretácia   a aplikácia zákonov.   Sú   to   teda   všeobecné   súdy,   ktorým   ako  ,,pánom   zákonov“   prislúcha   chrániť princípy spravodlivého procesu na zákonnej úrovni. Táto ochrana sa prejavuje aj v tom, že všeobecný   súd   odpovedá   na   konkrétne   námietky   účastníka   konania,   keď   jasne a zrozumiteľne   dá   odpoveď   na   všetky   kľúčové   právne   a skutkovo   relevantné   otázky súvisiace   s   predmetom   súdnej ochrany. Ústavný súd už opakovane uviedol   (napr. II. ÚS 13/01, I. ÚS 241/07), že ochrana ústavou, prípadne dohovorom garantovaných práv a slobôd (resp. ústavnosti ako takej) nie je zverená len ústavnému súdu, ale aj všeobecným súdom,   ktorých   sudcovia   sú   pri   rozhodovaní   viazaní   ústavou,   ústavným   zákonom, medzinárodnou zmluvou podľa čl. 7 ods. 2 a 5 ústavy a zákonom (čl. 144 ods. 1 ústavy). V súvislosti   so   sťažnosťami   namietajúcimi   porušenie   základných   práv   a slobôd rozhodnutiami všeobecných súdov už ústavný súd opakovane uviedol, že jeho úloha pri rozhodovaní o sťažnosti pre porušenie práva   na   súdnu   ochranu   rozhodnutím   súdu sa obmedzuje na kontrolu zlučiteľnosti účinkov súdnej interpretácie a aplikácie zákonných predpisov   s ústavou   alebo   medzinárodnou   zmluvou   o ľudských   právach   a základných slobodách najmä v tom smere, či závery všeobecných súdov sú dostatočne odôvodnené, resp. či nie sú arbitrárne s priamym dopadom na niektoré zo základných ľudských práv (napr. I. ÚS 19/02, I. ÚS 27/04, I. ÚS 74/05, I. ÚS 241/07).

10. Ako   vyplýva   z   uvedeného,   ústavnému   súdu   v zásade   neprislúcha   hodnotiť správnosť právneho záveru všeobecného súdu v konkrétnej právnej veci ani výklad zákona, ktorý   v konkrétnej   veci   aplikoval.   Vychádzajúc   z možných   mantinelov   ústavno-súdnej korekcie rozhodovacej činnosti všeobecných súdov sa ústavný súd oboznámil s napadnutým rozsudkom najvyššieho súdu. Najvyšší súd v odôvodnení rozsudku najskôr zhrnul podstatné dôvody rozsudku krajského súdu:

,,Krajský   súd   na   základe   žaloby   preskúmal   prvostupňové   konanie   a   z administratívneho   spisu   zistil,   že   v   rámci   preverovania   skutočností   rozhodujúcich   na určenie daňovej povinnosti žalobcu správca dane vykonal daňovú kontrolu na DPH, pričom taktiež vykonával u žalobcu samostatne aj kontrolu na daň z príjmov fyzických osôb, ktorú ukončil protokolom prerokovaným dňa 17.03.2008 a na základe získaných zistení dorubil žalobcovi   na   DPH   za   predmetné   zdaňovacie   obdobia   uvedené   daňové   povinnosti.   Pri preverení nároku žalobcu na uplatnený nadmerný odpočet DPH sa správca dane zameral na   nákupy   vajec   od   dodávateľa,   nakoľko   predložené   daňové   doklady   vyhotovené   ERP dávali   podklad   pre   pochybnosť,   či   zaznamenávajú   skutočnú   realizáciu   zdaniteľného plnenia, alebo boli vyhotovené dodatočne a účelovo. Krajský súd zistil, že správca dane preveril doklady žalobcu o predmetných obchodoch, vypočul žalobcu, bývalého konateľa dodávateľa,   jeho   bývalých   zamestnancov,   prepravcu,   zamestnancov   žalobcu   a   dospel   k záveru, že žalobca nespĺňa zákonné podmienky na odpočet DPH podľa § 49 a § 51 zákona o DPH, porušil ust. § 19 ods. 1 a § 69 ods. 1 zákona o DPH, a preto mu bol určený rozdiel daňovej   povinnosti.   Konkrétne   správca   dane   pri   kontrole   dokladov   žalobcu   zistil,   že doklady z ERP zo dňa 29.04.2005 vystavené o 15:31 hod. za nákup vajec obsahovali aj dennú   uzávierku   vystavenú   dodávateľom   o   15:37   hod.,   pričom   tento   dodávateľ   mal   v odbytovom sklade len jednu pokladňu a predaj realizoval len do 15:00 hod., kedy sa mala urobiť denná uzávierka, ktorá sa s tržbou odovzdala ekonómke a k pokladni nemal nikto iný po 15:00 hod. prístup. Podobne doklady z ERP o predaji vajec realizovaných v dňoch 31.03.2005,   31.05.2005,   31.08.2005,   31.10.2005   a   31.11.2005   boli   vystavené   po   16:00 hodine, t. j. po predajných hodinách dodávateľa, pričom nákupy boli nahadzované do ERP v sumách po 50.000,- Sk v rozpätí niekoľkých sekúnd alebo minút, čo je však v rozpore so skutočnosťou, predovšetkým s prihliadnutím na celkový objem nákupu. Na dokladoch z ERP zo   dňa   08.06.2005   vystavených   dodávateľom   je   prečiarknutý   dátum   v   mesiaci   jún   a opravený na mesiac júl, pričom boli zaradené na odpočítanie DPH za zdaňovacie obdobie júl 2005, čo je však neoprávnený zásah do daňového dokladu, nakoľko ERP majú nastavený čas a dátum automaticky. Taktiež z dokladov ERP a výdavkového pokladničného dokladu č. 150 zo dňa 31.03.2005 od dodávateľa za nákup tovaru v cene 5.140.800,- Sk si žalobca uplatnil odpočet dane za marec 2005, pričom doklady z ERP sú vystavené na sumu 50.000,- Sk z jedného dňa v časovom rozpätí pár sekúnd alebo minút. Žalobca predložil faktúru č. 453-2005 za marec 2005 bez uvedenia množstva a jednotkovej ceny, v účtovníctve žalobcu je   doklad   č.   0047   zo   dňa   29.04.2005   vyhotovený   o   15:37   hod.   (po   pracovnej   dobe dodávateľa), ktorý sa má nachádzať v pokladničnej knihe dodávateľa a do zápisnice sa vyjadril, že za vajcia platil priamo vodičom alebo na farme dodávateľa, len nevedel uviesť komu. Krajský súd v odôvodnení rozsudku odkazuje na dôkazy vykonané prvostupňovým a druhostupňovým správnym orgánom pre kontrolované zdaňovacie obdobia DPH za mesiace marec 2005, jún 2005, október 2005 a november 2005 a z toho odôvodňuje záver, že tieto dostatočne preukázali formálne a obsahové nedostatky v predložených daňových dokladoch z ERP vystavených dodávateľom spôsobom spochybňujúcim ich pravdivosť a preto niet zákonných podmienok na odpočítanie DPH. Podľa názoru krajského súdu, žalobca a jeho dodávateľ účelovo vypovedali, údaje v dokladoch prispôsobili vlastným záujmom a preto sami spochybnili dôkazy. Z administratívneho spisu krajský súd zistil, že daňové orgány dostatočne a spoľahlivo zistili skutkový stav a vyvodili z neho správny právny záver a námietky žalobcu, ktorými brojí proti napadnutým rozhodnutiam, sú právne irelevantné a nemajú silu zvrátiť záver žalovaného.“

Následne najvyšší súd v odôvodnení napadnutého rozsudku zhrnul obsah odvolania a vyjadrenia   k nemu   a na   vlastné   odôvodnenie   potvrdzujúceho   rozsudku   v podstatnom uviedol:

,,Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní a poplatkov vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 29 ods. 8 citovaného zákona daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

Podľa § 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 7 zákona o správe daní rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom   rozhodnutia,   aké   úvahy   ovplyvnili   hodnotenie   dôkazov   a   použitie   právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.

Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom   dodania   tovaru je   deň,   keď kupujúci   nadobudne   právo   nakladať   s tovarom   ako vlastník.

Podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

Podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH pri každom dodaní tovaru a dodaní služby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, je platiteľ povinný vyhotoviť faktúru. Platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru aj v prípade, ak je platba   prijatá   pred   dodaním   tovaru   a   predtým,   ako   je   poskytovanie   služby   skončené. Platiteľ   vyhotoví   faktúru   najneskôr   do   15   dní   od   vzniku   daňovej   povinnosti.   Ak   v kalendárnom mesiaci vznikne platiteľovi daňová povinnosť prijatím jednej alebo viacerých platieb a zároveň aj dodaním tovaru alebo dodaním služby, na ktoré prijal jednu alebo viac platieb, môže platiteľ vyhotoviť jednu faktúru, a to najneskôr do 15 dní od vzniku poslednej daňovej povinnosti vzťahujúcej sa na toto dodanie tovaru alebo. dodanie služby v tomto kalendárnom mesiaci. Platiteľ nie je povinný na účely dane vyhotoviť faktúru, ak ide o tovar alebo službu, ktorá je dodaná s oslobodením od dane podľa § 28 až 42.

Podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH faktúra musí obsahovať a) meno a adresu sídla, miesta podnikania, prípadne prevádzkarne platiteľa, ktorý dodáva tovar alebo službu, a jeho   identifikačné   číslo   pre daň,   b)   meno   a   adresu   sídla,   miesta podnikania,   prípadne prevádzkarne alebo bydliska príjemcu tovaru alebo služby a jeho identifikačné číslo pre daň, ak mu je pridelené, c) poradové číslo faktúry, d) dátum, keď bol tovar alebo služba dodaná, alebo dátum, keď bola platba podľa odseku 1 prijatá, ak tento dátum možno určiť a ak sa odlišuje od dátumu vyhotovenia faktúry, e) dátum vyhotovenia faktúry, f) množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby, g) základ dane, jednotkovú cenu bez dane a zľavy a rabaty, ak nie sú obsiahnuté v jednotkovej cene, h) sadzbu dane alebo údaj o oslobodení od dane, i) výšku dane spolu v slovenských korunách.

Podľa § 71 ods. 5 zákona o DPH, ak cena tovaru alebo služby, vrátane dane nie je viac   ako   50.000,-   Sk,   za   faktúru   sa   považuje   aj   doklad   vyhotovený   elektronickou registračnou pokladnicou, ktorý musí obsahovať údaje podľa odseku 2 s výnimkou údaja podľa odseku 2 písm. b/ a s výnimkou jednotkovej ceny podľa odseku 2 písm. g/.

Najvyšší súd zistil, že žalobca v odvolaní uviedol dôvody, ktoré sú totožné s dôvodmi uvedenými v žalobe. V preskúmavanej veci bolo podľa žalobcu medzi účastníkmi sporné, či zákon o DPH umožňuje platiteľovi dane z pridanej hodnoty pre účely preukázania nároku na odpočet DPH na vstupe rozdeliť jeden zdaniteľný obchod (jedno dodanie tovaru) na viac daňových   dokladov   z   elektronickej   registračnej   pokladnice,   napr.   do   ceny   50.000,-   Sk. Podľa názoru odvolacieho súdu však podstata sporu nespočíva v uvedenej otázke, ale v tom,   či   žalobca   preukázal   také   daňové   doklady,   čo   aj   z   elektronickej   registračnej pokladnice (do 50.000,- Sk), ktoré bez akýchkoľvek pochybností preukazujú, pre uplatnenie odpočtu DPH, že žalobcovi tovar dodal práve ten dodávateľ, ktorý predmetné kontrolované doklady z ERP aj vystavil.

V priebehu daňovej kontroly ako i v priebehu vyrubovacieho konania a odvolacieho konania   žalobca   neuniesol   dôkazné   bremeno   v   preukázaní   nespochybniteľnej   totožnosti dodávateľa sporného tovaru v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach na DPH, ba naopak správca dane v záujme správneho zistenia skutkového stavu vo vzťahu k vystaveniu dokladu z   ERP   dodávateľom   doplnil   dokazovanie   výsluchom   svedkov,   preverením   kníh   jázd   a dokladov dodávateľov žalobcu a subdodávateľov sporného dodávateľa žalobcu. Napriek tomu nebola vyvrátená pochybnosť, že doklady boli vystavené elektronickou registračnou pokladnicou   po   dohode   s   konateľom   dodávateľa   účelovo   a   vzhľadom   na   objem realizovaného obchodu rozdelením registračných dokladov do ceny 50.000,- Sk neodrážali skutočne realizované dodanie tovaru.

Možno sa stotožniť s právnym názorom krajského súdu, že žalovaný sa v odvolacích konaniach   riadne   vysporiadal   so   všetkými   námietkami   žalobcu   a   svoje   rozhodnutie odôvodnil   zisteniami   daňovej   kontroly   vykonanej   správcom   dane   s   prihliadnutím   na relevantné   hmotnoprávne   ustanovenia.   Správca   dane   vykonal   rozsiahle   dokazovanie, pričom   záver,   ktorý   správca   dane   zo   zistených   skutkových   okolnosti   urobil   a   žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o dani z pridanej hodnoty.“

11. Z odôvodnenia sťažnosťou napadnutého rozsudku najvyššieho súdu podľa názoru ústavného súdu jasne a zrozumiteľne vyplývajú dôvody, pre ktoré najvyšší súd rozhodol tak, že potvrdil rozsudok krajského súdu. V odôvodnení napadnutého rozsudku dal najvyšší súd sťažovateľovi podrobnú odpoveď na to, prečo v okolnostiach jeho daňovej veci neboli naplnené hmotnoprávne a procesnoprávne predpoklady na vznik jeho práva na odpočítanie DPH v súvislosti s dodávkami vajec od dodávateľa. Ústavný súd preto konštatuje, že právny záver   najvyššieho   súdu   nevykazuje   znaky   arbitrárnosti   či   svojvôle,   čo   by   bolo   možné konštatovať len v prípade, ak by sa natoľko odchýlil od znenia príslušných ustanovení zákona, že by tým zásadne poprel ich účel a význam (m. m. III. ÚS 264/05). Skutočnosť, že sa sťažovateľ s právnym názorom najvyššieho súdu nestotožňuje, nemôže sama osebe viesť k záveru   o   zjavnej   neodôvodnenosti   alebo   arbitrárnosti   tohto   názoru   a nezakladá   ani oprávnenie   ústavného   súdu   nahradiť   tento právny názor svojím vlastným (m. m. II. ÚS 134/09, I. ÚS 417/08).  

12.   V rozsudku   najvyššieho   súdu   teda   ústavný   súd   pri   predbežnom   prerokovaní sťažnosti   nezistil   nič,   čo   by   ho   robilo   ústavne   neakceptovateľným,   a teda   vyžadujúcim korekciu zo strany ústavného súdu. Pokiaľ teda ide o namietaný zásah do základného práva na súdnu ochranu sťažovateľa podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, resp. práva na spravodlivé súdne konanie podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru, ústavný súd uzatvára, že rozsudok najvyššieho súdu je vnútorne   logický,   nie   je   prejavom   aplikačnej   a interpretačnej   svojvôle   konajúceho všeobecného súdu, rešpektuje zákonné požiadavky na odôvodnenie rozsudku (§ 157 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku) nie je arbitrárny a zrozumiteľným spôsobom dáva odpoveď na otázku, prečo najvyšší súd na odvolanie sťažovateľa potvrdil rozsudok krajského súdu. Inak   povedané,   v sťažnosti   absentuje   ústavno-právny   rozmer,   čo   je   zvýraznené   aj   jej vnútornou   štruktúrou.   V jej   rámci   totiž   prevažuje   snaha   sťažovateľa   predložiť ústavnému   súdu   svoj   pohľad na výklad jednoduchého (v zmysle podústavného) práva (daňových noriem) a tvrdený zásah do označených práv je odôvodnený veľmi všeobecne a stručne.

13.   V súvislosti   s námietkami   sťažovateľa   o nedostatočnom   odôvodnení   rozsudku najvyššieho súdu ústavný súd pripomína, že všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne   dostatočne   objasňujú   skutkový   a právny   základ   rozhodnutia   bez   toho,   aby zachádzali   do   všetkých   detailov   sporu   uvádzaných   účastníkmi   konania   (I.   ÚS   241/07). Rovnako   Európsky   súd   pre   ľudské   práva   (ďalej   len  ,,ESĽP“)   pripomenul,   že   súdne rozhodnutia musia v dostatočnej miere uvádzať dôvody, na ktorých sa zakladajú (García Ruiz c. Španielsku z 21. januára 1999). Judikatúra ESĽP teda nevyžaduje, aby na každý argument strany bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o argument, ktorý   je   pre   rozhodnutie   rozhodujúci,   vyžaduje   sa   špecifická   odpoveď   práve   na   tento argument (Georiadis c.   Grécko z 29. mája 1997, Higgins c. Francúzsko z 19. februára 1998). Z práva na spravodlivú súdnu ochranu vyplýva aj povinnosť súdu zaoberať sa účinne námietkami,   argumentmi   a   návrhmi   na   vykonanie   dôkazov   strán   s   výhradou,   že   majú význam   pre   rozhodnutie   (Kraska   c. Švajčiarsko z 29. apríla 1993, II. ÚS 410/06, I. ÚS 126/2010). Z tohto pohľadu je zrejmé, že rozsudok najvyššieho súdu z pohľadu jeho odôvodnenia   (bod   10   odôvodnenia   tohto   uznesenia)   a podstatných   žalobných   (neskôr odvolacích) dôvodov naplnil požiadavky kladené judikatúrou ústavného súdu a ESĽP.

14.   Napriek   tomu,   že   ústavnému   súdu   pri   odmietnutí   sťažnosti   ako   zjavne neopodstatnenej   v zásade   neprislúcha   rozvíjať   či   podporovať   závery   všeobecného   súdu, reagujúc na sťažnostné námietky stručne dodáva:

V daňovom konaní všeobecne platí, že dôkazné bremeno na preukázanie všetkých skutočností   uvádzaných   v   daňovom   priznaní   zaťažuje daňový subjekt [§ 29 ods. 8 zákona   č.   511/1992   Zb.   o správe   daní   a poplatkov   a o zmenách   v sústave   územných finančných   orgánov   v znení   neskorších   predpisov   (ďalej   len   „zákon   o správe   daní“)], pričom zároveň platí, že pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo   vybratie   dane   (§   2   ods.   6   zákona   o správe   daní).   Zo   sťažnosti   a príloh   k nej pripojených   aj   podľa   názoru   ústavného   súdu   vyplývajú   zásadné   pochybnosti   o tom,   či sťažovateľ skutočne nadobudol   od dodávateľa tovar (vajcia) v deklarovanom množstve a sume, s čím by bolo spojené právo na odpočítanie dane. Daňová vec sťažovateľa indikuje v tomto smere intenzívnu pochybnosť, a to vzhľadom na nezrovnalosti v dokladoch z ERP (doklad so skorším časom vydania obsahuje neskoršiu dennú uzávierku) a s tým súvisiacim podozrením zo zásahov do ERP a účelovým vystavovaním týchto dokladov v rozpore so skutočným   stavom.   Podozrenia   v tomto   smere   neboli   odstránené   ani   výsledkami doplneného   dokazovania   (výsluchy   svedkov,   listinné   dôkazy).   Ak   za   týchto   okolností daňové orgány a neskôr aj správne súdy dospeli k záveru, že na strane sťažovateľa neboli splnené zákonné podmienky na odpočítanie dane, pretože sťažovateľ neuniesol dôkazné bremeno   na preukázanie   nadobudnutia   tovaru   od   dodávateľa   v množstve   a cene deklarovanom v podanom daňovom priznaní, nemožno takýto záver považovať za ústavne neakceptovateľný.

15. Nad rámec potreby možno uviesť, že rozdelenie kúpnej ceny za tovar v sume 5 140   800   Sk do   viacerých   dokladov   z ERP   vo   výške   50 000   Sk,   vystavovaných v intervaloch niekoľkých sekúnd či minút, je zjavne nesúladné so zmyslom a významom § 71 ods. 5 zákona o DPH, ktorý za rovnocennú náhradu riadnej faktúry považuje doklad z ERP. Uvedenie   konkrétnej   maximálnej   sumy   50 000   Sk   v citovanom   zákonnom ustanovení má zreteľne limitovať (na účely odpočítania dane) možnosť nahradenia riadnej faktúry pri dodaní tovaru alebo služby dokladom z ERP. Tým zákonodarca celkom zjavne nezamýšľal vytvoriť priestor pre účelové rozdelenie vyššej ceny tovaru alebo služby do viacerých nižších súm tak, aby každá nepresiahla 50 000 Sk, a teda mohla byť uvedená na doklade z ERP, ale naopak zjednodušiť daňovú administratívu u daňových subjektov v prípade drobných dodaní tovarov a služieb limitovaných už uvedenou sumou.  

16.   Vzhľadom   na   odmietnutie   sťažnosti   pri   jej   predbežnom   prerokovaní neprichádzalo do úvahy rozhodovanie o ďalších návrhoch sťažovateľa, ktoré sú viazané na to, že sťažnosti by bolo vyhovené (zrušenie rozsudku najvyššieho súdu a vrátenie veci na ďalšie konanie, náhrada trov konania).

P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 9. júna 2011