8Sžfk/43/2019

ROZSUDOK

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu Mgr. Petra Melichera a členiek senátu JUDr. Jaroslavy Fúrovej a JUDr. Eriky Šobichovej, v právnej veci žalobcu (v konaní sťažovateľ): KONTUR spol. s r.o., so sídlom Bojnická 18, Bratislava, IČO: 30 777 518, zastúpeného: JUDr. Daniel Grigeľ, advokát so sídlom Radlinského 2, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/13/2018-94 zo 16. januára 2019, v konaní o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 102483988/2017 zo dňa 29. novembra 2017, jednomyseľne takto

rozhodol:

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/13/2018-94 zo dňa 16. januára 2019 zrušuje a vec vracia Krajskému súdu v Trnave na ďalšie konanie.

Odôvodnenie

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

1. Daňový úrad Trnava (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím č. 102081356/2017 z 05.10.2017 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi úrok z omeškania v sume 372,50 € za nezaplatenie dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) vyrubenej podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie júl 2012 v sume 2,538,46 €, splatnej 27.05.2013. Uviedol, že úrok z omeškania do dňa 07.11.2014 vo výške 453,30 € bol zahrnutý do reštrukturalizačného plánu, žalobca do dňa vydania rozhodnutia čiastočne zaplatil priznanú daň dňa 27.08.2012, a správca dane dopočítal úrok z omeškania od 08.11.2014 do 27.08.2016, teda aj za obdobie po začatí povolenia reštrukturalizácie; poukázal na § 156 ods. 1 písm. a), zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“).

2. Na odvolanie žalobcu žalovaný ako odvolací orgán rozhodnutím č. 102483988/2017 z 29.11.2017 (ďalej len „preskúmavané rozhodnutie“) podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Žalovaný rozhodnutie odôvodnil tak, že rozhodujúce pre vyrubenie úroku bolo nezaplateniečasti DPH za predmetné zdaňovacie obdobie v ustanovenej lehote a výške. Podľa žalovaného keďže žalobca daň takto nezaplatil, podľa § 156 ods. 1 Daňového poriadku má správca dane povinnosť vyrubiť úrok z omeškania, pričom po začatí reštrukturalizačného konania sa za pohľadávku považuje daňový nedoplatok; teda nevyrubený úrok z omeškania, ktorý nie je po lehote splatnosti, sa nepovažuje za pohľadávku, ktorú bolo možné uplatniť prihláškou a následne zahrnúť do reštrukturalizačného plánu. K vyrubeniu úroku správcom dane došlo po potvrdení reštrukturalizačného plánu a ukončení reštrukturalizácie (uznesením súdu zo dňa 16.06.2015, zverejneným 22.06.2015), preto podľa žalovaného nejde o pohľadávku podľa § 138 ods. 2 zákona č. 7/2005 o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „ZKR“). Žalovaný poznamenal, že vymožiteľnosť takto vyrubeného úroku nemá vplyv na povinnosť správcu dane vyrubiť ho.

3. Žalovaný ďalej poukázal na § 156 ods. 8 Daňového poriadku ustanovujúci zánik možnosti vyrubiť úrok z omeškania po uplynutí päť rokov od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt povinný zaplatiť daň, pričom dôvodil, že plnenie reštrukturalizačného plánu prebieha dlhší čas, teda správca dane je povinný prihliadať na zánik práva vyrubiť úrok z omeškania. Preto až po úplnom splnení pohľadávok správcu dane vyplývajúcich z reštrukturalizačného plánu môže správca dane prihliadať na ustanovenie § 84 ods. 1 písm. g) Daňového poriadku o zániku daňového nedoplatku.

4. Záverom žalovaný uviedol, že žalobca nespochybnil skutočnosť, že daň nebola z jeho strany zaplatená, preto považoval skutkový stav za nesporný a nevidel relevantný dôvod na zrušenie prvostupňového rozhodnutia. Vyrubenie úroku z omeškania považoval za obligatórne a zákon podľa neho neumožňuje správcovi dane v danom prípade úrok nevyrubiť.

II. Konanie pred správnym súdom

5. Krajský súd v Trnave (ďalej len „správny súd“) rozsudkom č. k. 20S/13/2018-94 z 16.01.2019 (ďalej len „napadnutý rozsudok“) podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „S.s.p.“) zamietol ako nedôvodnú žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia preskúmavaného rozhodnutia ako i prvostupňového rozhodnutia.

6. Správny súd považoval za základný žalobný bod a dôvod žalobcom tvrdenej nezákonnosti oboch rozhodnutí právnu otázku, či vyrubením úroku z omeškania za oneskorené zaplatenie DPH, a to za obdobie omeškania po začatí reštrukturalizácie žalobcu, bolo porušené ustanovenie § 138 ods. 2 ZKR, v zmysle ktorého sa tieto úroky v prípade potvrdenia plánu súdom považujú za odpustené.

7. Správny súd poukázal na žalobcove podania, podľa ktorých úrok z omeškania vyčíslený do 07.11.2014 bol zahrnutý do reštrukturalizačného plánu a žalobca ho riadne plní v zmysle tohto plánu; podľa správneho súdu to nepoprel ani žalovaný a podľa predkladacej správy z 12.02.2018 k odvolaniu žalobcu žalobca zatiaľ plnil reštrukturalizačný plán.

8. Správny súd ďalej uviedol, že daňové orgány v oboch rozhodnutiach zhodne uvádzali skutočnosť, že do vydania prvostupňového rozhodnutia daňový nedoplatok v celej výške 1377,16 € nebol zaplatený, pričom neuvádzali, či sa podľa schváleného reštrukturalizačného plánu žalobcu zmenil rozsah a splatnosť tejto prihlásenej daňovej pohľadávky. Keďže túto skutočnosť žalobca nespochybnil, ani neuviedol, že v čase vyrubenia úrokov z omeškania z celej sumy prihlásenej pohľadávky bola táto podľa plánu splatná v budúcnosti a v inej výške, prípadne že ju v zmysle schváleného plánu spláca, správny súd konštatoval, že s vysokou pravdepodobnosťou došlo k naplneniu podmienok predpokladaných ustanovením § 159 ZKR; teda že schválený reštrukturalizačný plán sa stal voči správcovi dane ako účastníkovi plánu vo vzťahu k dotknutej pohľadávke neúčinným, pretože žalobca ako dlžník neplnil riadne a včas voči správcovi dane predmetnú daňovú pohľadávku.

9. Správny súd ďalej uviedol, že v tomto prípade nastali zo zákona (v zmysle § 161 ods. 1 ZKR) následky neúčinnosti reštrukturalizačného plánu voči správcovi dane ako veriteľovi a žalobca ako dlžníkbol a je povinný splniť pôvodnú pohľadávku veriteľa v rozsahu, v akom bola pohľadávka prihlásená a zistená, spolu s úrokom podľa osobitného predpisu počítaným zo zistenej časti pohľadávky od začatia reštrukturalizačného konania, pričom pohľadávku veriteľa je dlžník povinný splniť v pôvodnej lehote splatnosti. Preto podľa správneho súdu nebolo možné prisvedčiť žalobcovmu tvrdeniu, že rozhodnutím žalovaného a správcu dane o vyrubení úrokov z omeškania z prihlásenej istiny bolo porušené ustanovenie § 138 ods. 2 ZKR.

10. Správny súd ďalej uviedol, že z obsahu administratívneho spisu nevyplývalo a ani žalobca netvrdil a nepreukázal, že by boli splnené podmienky zániku prihlásenej istiny v sume 1377,16 € ako daňovej pohľadávky tým, že bola úplne zaplatená v rozsahu vyplývajúcom z potvrdeného reštrukturalizačného plánu, že vo zvyšku predmetnú prihlásenú pohľadávku žalobca na základe schváleného reštrukturalizačného plánu nemusí plniť alebo ju nemožno v reštrukturalizácii uspokojiť, alebo že v reštrukturalizačnom konaní žalobcu nebola riadne a včas prihlásená.

11. Správny súd vychádzal zo skutočnosti, že v čase vydania napádaných rozhodnutí neexistovali zákonom predpokladané okolnosti a skutočnosti brániace tomu, aby správca dane vyrubil úrok z omeškania za obdobie po začatí reštrukturalizácie žalobcu. Konštatoval, že boli splnené podmienky na vyrubenie úroku z omeškania s platením dlžnej sumy dane podľa § 156 ods. 1 a ods. 2 Daňového poriadku, t.j. dorubenie úrokov z omeškania za zvyšné obdobie štyroch rokov omeškania s platbou, spadajúce do obdobia po začatí reštrukturalizácie, ako i po jej ukončení.

12. S poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 2Sžf/128-132/2014 zo dňa 22.02.2017 správny súd vyjadril názor, že vyrubenie úrokov z omeškania má konštitutívny charakter. Po zmene výšky či splatnosti dane v reštrukturalizačnom pláne nemožno za obdobie po začatí reštrukturalizačného konania vyrubovať ďalšie úroky z omeškania, avšak v zásade len v prípade, že dlžník riadne a včas za zákonom stanovených podmienok plní súdom schválený reštrukturalizačný plán. Iná situácia nastáva podľa správneho súdu v prípade, ak sa riadnym neplnením schváleného plánu veriteľom prihlásených a schválených pohľadávok zmarí účel sledovaný reštrukturalizačným konaním, ktorým je predovšetkým pomerné uspokojenie veriteľov dlžníka. Vtedy nastávajú následky neúčinnosti reštrukturalizačného plánu a dlžník je povinný zaplatiť prihlásenú pohľadávku v plnej výške a pôvodnej splatnosti, v nadväznosti na čo je možné aj vyrubiť zákonné úroky z omeškania, keďže novácia záväzku vyvolaná schváleným reštrukturalizačným plánom stratila jeho porušením účinky. Napokon správny súd považoval za irelevantné pre vec splácanie prihlásených úrokov z omeškania, vypočítaných do začatia reštrukturalizačného konania.

III. Kasačná sťažnosť žalobcu

13. Žalobca podal prostredníctvom advokáta včas kasačnú sťažnosť, v ktorej navrhol zmeniť napadnutý rozsudok tak, že sa zruší napadnuté rozhodnutie i prvostupňové rozhodnutie, eventuálne zrušiť napadnutý rozsudok a vec vrátiť správnemu súdu na ďalšie konanie. Kasačnú sťažnosť oprel o dôvody uvedené v § 440 ods. 1 písm. f/, g/, h/ S.s.p., teda že správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces; rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci; a odklonil sa od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu.

14. Sťažovateľ uviedol, že hoci účastníci konania nenamietali a nespochybňovali riadne plnenie reštrukturalizačného plánu zo strany žalobcu, dokonca sám žalovaný uviedol, že dlžník plán plnil, správny súd poukázal všeobecne na právnu úpravu nesplnenia plánu podľa § 159 ZKR a nepochopiteľne vychádzal z nedokázanej a nepravdivej hypotetickej situácie, ktorá nenastala. Správny súd podľa sťažovateľa na základe skutkových záverov vyvodil nesprávne právne závery a nepoužil správne ustanovenie § 159 S.s.p., čo viedlo k záveru o neúčinnosti plánu voči správcovi dane. Svojvôľu a zmätočnosť videl v slovnom spojení o vysokej pravdepodobnosti použitom správnym súdom pri ustálenískutkového stavu, navyše v rozpore s tvrdeniami účastníkov i správneho súdu.

15. Podľa sťažovateľa by neúčinnosti plánu voči veriteľovi musela predchádzať výzva doručená sťažovateľovi na splnenie záväzku v lehote 30 dní. Sťažovateľ tvrdil, že plán plní riadne a včas a pri absencii akejkoľvek výzvy na plnenie mal za to, že skutkový stav nie je možné subsumovať pod ustanovenie § 159 ZKR.

16. Podľa sťažovateľa správny súd rozhodol nad návrhy strán sporu, navyše na základe právnej skutočnosti, ktorá neexistuje a nik ju nenamietal, pretože nebola sporná. Za zdaňovacie obdobie júl 2013 je podľa neho v reštrukturalizačnom pláne riadne zahrnutá DPH vo výške 1377,16 €, rovnako aj úrok z omeškania vyrubený do 07.11.2014 vo výške 453,30 €. Keďže k neúčinnosti plánu voči Daňovému úradu Trnava nemohlo dôjsť, kasačný súd by mal ustanovenie § 138 ods. 2 ZKR pri rozhodovaní zohľadniť.

17. Sťažovateľ namietal porušenie práva na spravodlivý proces s poukazom na § 121 ods. 1, 2 SSP, poukazoval na nálezy Ústavného súdu Slovenskej republiky III.ÚS 51/2016-64 zo dňa 07.07.2016, III.ÚS 770/2016-42 zo dňa 08.11.2016. Zaujal názor, že ak mal správny súd za to, že je potrebné vykonať dôkazy (predložiť správu dozorného správcu či reštrukturalizačný plán), mohol tieto dôkazy vykonať aj bez návrhu, keďže išlo o zásadnú skutočnosť; navyše sťažovateľ správu dozorného správcu do konania neskôr doložil.

18. Sťažovateľ mal za to, že je porušením práva na spravodlivý súdny proces, ak správny súd založil svoje rozhodnutie na skutočnosti, ktorá nebola ním ani žalovaným tvrdená a nebola medzi stranami sporná. Porušenie práva na riadne odôvodnenie rozsudku (a zmätočnosť) videl sťažovateľ ďalej aj v tom, že v bode 42. správny súd poukazuje na riadne plnenie reštrukturalizačného plánu, zatiaľ čo v bode 48. už poukazuje na neplnenie reštrukturalizačného plánu.

19. Záverom sťažovateľ uviedol, že správny súd sa odklonil od názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z rozsudku sp.zn. 1Sžf/2/2016 z 26.05.2017, pričom svoj odklon nijako neodôvodnil. Mal za to, že správca dane musí brať do úvahy osobitné postavenie sťažovateľa, ktorý je v reštrukturalizácii, musí postupovať primárne podľa ZKR, ktorý v § 138 ods. 2 vymedzuje, že príslušenstvo prihlásenej pohľadávky sa do plánu nezahŕňa, a v prípade potvrdenia plánu súdom sa považuje v plnom rozsahu za odpustené. V napadnutom rozsudku videl popretie podstaty reštrukturalizačného konania. Stabilita v reštrukturalizačných vzťahoch by podľa neho bola značne narušená, a pohľadávky ostatných veriteľov by nemohli byť uspokojované v zmysle reštrukturalizačného plánu.

20. Ďalším podaním dňa 08.07.2019 doručil sťažovateľ tunajšiemu súdu rozsudky Krajského súdu v Trnave č.k. 14S/12/2018-109 zo dňa 07.02.2019, č.k. 14S/11/2018-129 zo dňa 07.02.2019, č.k. 14S/10/2018-128 zo dňa 16.05.2019, č.k. 14S/9/2018-107 zo dňa 24.01.2019, č.k. 14S/8/2018-108 zo dňa 24.01.2019, č.k. 20S/50/2018-101 zo dňa 13.03.2019, č.k. 20S/17/2018-132 zo dňa 03.04.2019, č.k. 20S/14/2018 zo dňa 23.01.2019. Napospol išlo o obdobné veci sťažovateľa a žalovaného, v ktorých krajský súd zrušil rozhodnutie žalovaného i rozhodnutie správcu dane a vrátil vec správcovi dane na ďalšie konanie.

21. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

IV. Závery kasačného súdu

22. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd kasačný preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 S.s.p.), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/ S.s.p.) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1, ods. 2 S.s.p.), vo veci v zmysle § 455 S.s.p. nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátujednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná, a preto podľa § 462 ods. 1 S.s.p. zrušil napadnutý rozsudok a vrátil vec správnemu súdu na ďalšie konanie.

23. Predmetom konania pred kasačným súdom bolo rozhodnutie o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozhodnutiu správneho súdu o zamietnutí správnej žaloby. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti spochybnil zákonnosť napadnutého rozsudku vo vzťahu k rozhodujúcej úvahe správneho súdu argumentáciou tvrdiacou tak nesprávne právne posúdenie veci, ako i porušenie práva na spravodlivý proces.

24. Správny súd svoje rozhodnutie postavil v podstate na svojej vlastnej interpretácii skutkového stavu, pričom kasačný súd súhlasí so sťažovateľom, že úvaha správneho súdu sa nedá považovať za presvedčivú ani udržateľnú.

25. Predovšetkým sa treba pozastaviť nad tým, že správny súd si „dozistil“ či „dotvoril“ skutkový stav (z ktorého vychádzali správne orgány) bez vykonania potrebného dokazovania, hoci jeho „zistenie“ nevyhnutne nevyplýva ani z tvrdení strán, ani z odôvodnenia administratívnych rozhodnutí, ani z administratívneho spisu (k tomu pozri § 119 S.s.p.). Správny súd totiž vychádzal z faktu, že sťažovateľ neplnil schválený reštrukturalizačný plán, z čoho potom urobil právny záver o neúčinnosti reštrukturalizačného plánu voči správcovi dane ohľadne pohľadávky, ktorou bol daňový nedoplatok na dani za zdaňovacie obdobie jún 2012 v sume 1377,16 €.

26. Pozoruhodné je, že toto skutkové zistenie dovodil aj bez poznania samotného reštrukturalizačného plánu (ktorý nebol súčasťou súdneho ani administratívneho spisu), dokonca aj bez jednoznačnej informácie zo spisu alebo podaní účastníkov, či bola táto pohľadávka vôbec v reštrukturalizačnom konaní prihlásená. V oboch rozhodnutiach finančných orgánov sa totiž konštatuje len zahrnutie úroku z omeškania vypočítaného do dňa 07.11.2014. Zo sťažovateľom výslovne nepopretého tvrdenia finančných orgánov v oboch ich rozhodnutiach, že daňový nedoplatok v celej výške nebol zaplatený, ustálil správny súd, že je „s vysokou pravdepodobnosťou došlo k naplneniu podmienok predpokladaných ustanovením § 159 ZKR“. Kasačný súd z odôvodnenia žalovaného v preskúmavanom rozhodnutí vyrozumel, že žalovaný nekonštatoval neplnenie reštrukturalizačného plánu, ale len to, že ku dňu vyrubenia úroku nebola zaplatená pôvodná priznaná DPH. Správny súd si nemôže urobiť takýto celkom nový skutkový záver sám, tobôž bez opory v administratívnom spise. Naopak, rozhodujúce skutkové okolnosti aj s ich posúdením by mali vyplývať už z odôvodnenia administratívneho rozhodnutia, čo, mimochodom, pre kasačný súd vytvára pochybnosť o dostatočnom zistení skutkového stavu žalovaným a riadnom odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia.

27. Navyše, správny súd si sám uvedomoval, že jeho „zistenie“ je len domnienkou, ktorú si sám nastolil, preto použil výraz „s vysokou pravdepodobnosťou“. Keď sa už správny súd podujal dopĺňať skutkové zistenia (resp. ich nahrádzať nepodloženými dohadmi) a následnú právnu argumentáciu žalovaného o celkom nové prvky - čo mu pri prieskume právoplatného administratívneho rozhodnutia neprináleží - aj kasačný súd by spolu so sťažovateľom očakával, že aspoň vykoná riadne dokazovanie, čo okrem iného predpokladá komunikáciu s účastníkmi konania a spravidla aj nariadenia pojednávania. Kasačný súd však okrem toho správnemu súdu pripomína, že má vychádzať zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy, a jeho rozhodnutie má preskúmať, nie dotvárať.

28. Už v tejto časti je tak kasačná sťažnosť dôvodná, keď sa správny súd zhostil právomoci, ktorá mu nepatrí a túto potom ešte aj vykonal spôsobom, ktorý nenapĺňa požiadavky na spravodlivý proces.

29. Aj keby bolo pravdivé skutkové východisko správneho súdu o neplnení reštrukturalizačného plánu sťažovateľom, dopustil sa následne správny súd omylu pri aplikácii právnej normy obsiahnutej v § 159 ZKR na takto ustálený skutkový stav, keď celkom ignoroval jednu z podmienok, ktorá by musela byť splnená, aby nastala relatívna neúčinnosť plánu. Ide o osobitnú výzvu, ktorú musí účastník plánu (veriteľ, tu správca dane) doručiť dlžníkovi, a následné uplynutie 30 dňovej lehoty. Správny súd nijako neskúmal, či takáto výzva bola doručená. Preto jeho záver o neúčinnosti plánu je aj nesprávnym právnym posúdením veci, ako to namietal sťažovateľ.

30. Sťažnostný bod o odklone od ustálenej judikatúry nemohol kasačný súd považovať za dôvodný, pretože v čase rozhodovania správneho súdu judikatúra kasačného súdu týkajúca sa úrokov z omeškania po reštrukturalizácii nebola ustálená.

31. Kasačný súd poznamenáva, že správca dane vyrubil úrok nielen odo dňa začatia reštrukturalizačného konania (13.11.2014), ale aj spred tohto dňa, teda od 08.11.2014.

32. Napokon kasačný súd vo vzťahu k predmetu konania dáva do pozornosti, že problém vyrubovania úrokov z omeškania viažucich sa k daňovým pohľadávkam vzniknutým pred reštrukturalizáciou bol posudzovaný správnymi súdmi aj kasačným súdom rôzne, kvôli čomu napokon rozhodol v inej veci sťažovateľa a žalovaného veľký senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky rozsudkom sp. zn. 1Vs/3/2020 zo dňa 27.01.2021. V tomto rozsudku zaujal stanovisko okrem iného k charakteru úrokov z omeškania vo vzťahu k reštrukturalizácii a ich dodatočnému vyrubeniu.

33. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec nanovo posúdiť a rozhodnúť, pričom sa musí vyvarovať vyššie uvedených porušení zákona. Kasačný súd má za to, že správny súd v novom konaní bude musieť zohľadniť aj právne závery z uvedeného rozsudku veľkého senátu, ktoré sú čiastočne odlišné od pôvodného právneho posúdenia správneho súdu.

34. O trovách kasačného konania a trovách konania pred správnym súdom rozhodne správny súd vo svojom novom rozhodnutí v zmysle § 467 ods. 3 SSP.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku riadny opravný prostriedok n i e j e prípustný.