8Sžf/68/2014

ROZSUDOK

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Petra Melichera a členov senátu JUDr. Evy Babiakovej, CSc. a JUDr. Jaroslavy Fúrovej, v právnej veci žalobcu: Ing. H. X. PRÁTEL, Veľké Lovce 624, IČO: 33 657 327, právne zastúpeného: JUDr. Tibor Nagy, advokát so sídlom Kukučínova 8, Nové Zámky, proti žalovanému: Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 1100304/1/310704/2013 z 28. júna 2013, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/331/2013- 60 zo dňa 26. marca 2014, jednohlasne, takto

rozhodol:

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/331/2013-60 zo dňa 26. marca 2014, p o t v r d z u j e.

Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.

Odôvodnenie

Krajský súd v Nitre napadnutým rozsudkom zamietol žalobu žalobcu, ktorou žiadal súd o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100304/1/310704/2013 z 28.06.2013, ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Nové Zámky č. 9412402/5/893863/2013 zo 07.03.2013, ktorým správca dane žalobcovi podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 2 Daňového poriadku, ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2011 v sume 12 437,08 € a určil vlastnú daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie august 2011 v sume 35 514,92 € a účastníkom náhradu trov konania nepriznal. V odôvodnení rozsudku krajský súd uviedol, že nebolo preukázané tvrdenie žalobcu, že tovar bol vyvezený odberateľom podľa predloženej kúpnej zmluvy, pretože správca dane chcel preveriť obchodnú transakciu priamo u odberateľa žalobcu v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií v Českejrepublike, čo je v súlade s jednou zo zásad daňového konania v zmysle § 2 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov a dožiadaný finančný orgán ČR potvrdil, že odberateľ žalobcu TEgoTE cz, s.r.o. je nekontaktný, na adrese sídla podľa Obchodného registra sa nenachádza, je tu spoločnosť, ktorá ponúka služby súvisiace s poskytnutím sídla, tzv. „Office house“ a zmluva o poskytovaní služieb bola vypovedaná 30.03.2011. Daňové priznanie na predmetné obchodné transakcie podľa predložených faktúr však tento odberateľ nepodal a registrácia DPH bola zrušená 10.05.2012. Žalobca bol o všetkých výsledkoch šetrenia informovaný a mal možnosť navrhnúť dôkazy a preukázať svoje tvrdenia o zrealizovaní predmetných dodávok, čo neurobil. Krajský súd dospel k záveru, že čestné prehlásenie o preprave tovaru zo dňa 19.08.2011, vystavené splnomocneným zástupcom odberateľa C. D., bez reálneho preukázania prepravy tovaru (repka olejná) cez hranice Sk na miesto určenia v ČR (podľa dodacích listov Uherské Hradište, bez bližšieho určenia miesta skládky) nie je dôkazom o intrakomunitárnom dodaní tovaru. Súd poukázal na rozhodnutie ESD č. C-409/04 Teleos, v ktorom je riešená práve otázka opustenia tovaru územie a bol vyslovený právny názor, že musia byť splnené podmienky preukázania, že tovar opustil územie dodávateľa a bol zdanený ako nadobudnutie tovaru v inom členskom štáte, t. j. u odberateľa, aby si žalobca - dodávateľ mohol uplatniť nárok na nadmerný odpočet, rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/5/2010), teda je bez dôkaznej sily privodiť žalobcovi priaznivejšiu situáciu o splnení si dôkaznej povinnosti podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane podľa predložených dokladov zo strany žalobcu ako daňového subjektu a na základe vykonaných šetrení zistil, že tovar podľa faktúr a predložených dokladov žalobcom fyzicky neopustil územie SR, lebo bolo preukázané, že deklarovaná repka olejná bola prepravená iba do Trnavy (správca dane nie je povinný preukazovať deklarované obchodné transakcie žalobcu). Podľa krajského súdu výsledky daňovej kontroly a v rozhodnutí (rozhodnutie správcu dane a žalovaného tvoria jeden celok) a žalovaný jasne a zrozumiteľne vysvetlil základný princíp fungovania dane pri dodaní tovaru z jedného členského štátu do druhého členského štátu v Európskom spoločenstve. V preskúmavaných prípadoch žalovaný správne dospel k záveru, že musí ísť o vzťah dodávateľ - odberateľ, v ktorom dodávateľ musí byť identifikovaný pre DPH v krajine dodania tovaru a odberateľ v štáte nadobudnutia tovaru. Teda tovar má byť zdanený v krajine nadobudnutia tovaru a dodávateľ tovaru si uplatní oslobodenie dane, lebo ide o cezhraničné dodanie tovaru a platí princíp určenia. Niet pochýb, že podľa predložených listín dodávateľ tovaru je žalobca ako daňový subjekt identifikovaný pre DPH na Slovensku a odberateľom mala byť spoločnosť - daňový subjekt identifikovaný pre DPH v Českej republike, ktorá ale daň z deklarovaných daňových obchodov žalobcom neodviedla. Krajský súd poukázal, že žalobca v daňovom konaní prezentoval svoje obchodné transakcie do iného členského štátu, t. j. že malo ísť o intrakomunitárne dodávky, avšak podľa súdu tieto musia byť spojené s prepravou, ktorá musí byť zrealizovaná. Teda, z ust. § 43 zákona o DPH vyplýva, že ak sa jedná o odoslanie tovaru pri oslobodení od DPH, je nevyhnutné v daňovom konaní skúmať naplnenie dvoch podmienok, a to prechod práva nakladať s tovarom ako vlastník na nadobúdateľa a zároveň fyzický pohyb tovaru. V § 43 ods. 5 zákona o DPH zákonodarca príkladmo uvádza zoznam dokladov, ktorými daňový subjekt je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu. Nestačí preto iba formálne preukázanie (faktúra, zmluva, dodací list a pod.), že tovar skutočne fyzicky opustil územie SR a bol dodaný (podľa faktúry) nadobúdateľovi, na ktorého prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník. Nakoľko pri vnútrospoločenských (intrakomunitárnych) obchodoch prechod tovarov cez hranice jednotlivých štátov nie je sledovaný a nie je možné vylúčiť riziko daňových podvodov, nie je v rozpore so zákonom (zákon č. 511/1992 Zb., zákonom o DPH) a právom Európskeho spoločenstva požadovať, aby sa daňový subjekt, ktorý vystupuje ako dodávateľ, uistil sa o dôveryhodnosti svojho partnera a že zdaniteľné obchody, ktoré uskutoční, nebudú súčasťou daňových podvodov. Oslobodenie od dane pri vývoze sa nevzťahuje na tovar ako taký (t. j. na hmotný majetok, ktorý je predmetom kúpnej zmluvy), ale na dodanie tovaru, teda daňovú transakciu medzi týmito subjektmi. Krajský súd sa preto nemohol stotožniť s námietkami žalobcu tak, ako ich špecifikuje v žalobe, ktoré by mali zakladať nezákonné rozhodnutie žalovaného ako odvolacieho finančného orgánu, v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane v tejto veci, nakoľko žalobca ako daňový subjekt pre registráciu dane o DPH si nesplnil povinnosti vyplývajúce pre neho ust. § 43 ods. 1 a nasl. zákona o DPH. Podľa názoru súdu nepreukázal dodanie tovaru z územia Slovenskej republiky do Českej republiky (predaj tovaru pre odberateľa TEgoTE cz, s.r.o., Praha 3, teda že tovar bol dodaný nadobúdateľovi doiného členského štátu, na ktorého prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník a tovar zdanil. Pokiaľ ide o deklarované obchodné transakcie žalobcu podľa kúpnej zmluvy, súd považoval za potrebné uviesť a neuniklo jeho pozornosti, že kúpnu zmluvu zo dňa 27.07.2011 spísal žalobca ako dodávateľ tovaru s odberateľom označeným pod obchodným menom „TEgoTE cz, s.r.o., so sídlom Bořivojova 878/35, 130 00 Praha v zastúpení C. D.“, avšak pečiatka na kúpnej zmluve nezodpovedá tomuto označenému obchodnému partnerovi, ale odtlačok pečiatky na kúpnej zmluve „TEgoTE cz, s.r.o., Mezilesí 187/32, 751 24 Přerov XI, Vinary“. Zo spisového materiálu vyplýva - medzinárodné nákladné listy, že tieto žalobca podpísal za dodávateľa a za odberateľa uvedená spoločnosť so sídlom v Přerove, avšak miestom dodania tovaru malo byť Uherské Hradište, CZ, bez bližšej adresy. Obdobne i dodacie listy majú ako miesto určenia Uherské Hradište, ale odberateľ je označený ako TEgoTE cz, s.r.o., Praha 3. Tieto skutočnosti museli byť známe žalobcovi a pokiaľ tvrdí, že splnil podmienky podľa § 43 zákona o DPH, musí byť schopný preukázať aj dodanie tovaru odberateľovi, teda že deklarovaný tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu v rámci EÚ a že v dôsledku tohto vývozu alebo tejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodávateľa. Názor žalobcu, vyslovený v žalobe o nedostatočnom dokazovaní v daňovom konaní tým, že nevypočul a nezistil osobu, ktorá určila prepravnú trasu, nevypočul vodičov prepravcov uvedených spoločností a podobne, vrátane tvrdenia, že deklarovaný odberateľ je nekontaktný, súd dáva do pozornosti rozhodnutie Najvyššieho súdu ČR sp. zn. 2Afs 177/2006 (rieši otázku listinných dôkazov) a rozsudok sp. zn. 9Afs 73//2008, ktorý vyslovil právny názor, že daňový subjekt je povinný preukázať svoje tvrdenia, že ide o spoločnosť uvedenú na daňových dokladoch, lebo odpočítanie dane je možné len medzi platiteľmi dane navzájom, pričom pri zdaniteľných osobách, ktoré nie sú platiteľmi dane, odpočítanie nie je možné, teda ani prenesenie daňovej povinnosti. Podľa názoru súdu, správca dane získal legálne dôkazy o pochybnosti vývozu tovaru do ČR, avšak nie je povinný dokazovať realizáciu prepravy repky olejnej podľa čestného vyhlásenia odberateľa za dôkaznej situácie, keď miestnym šetrením zistil a mal potvrdené zástupcami prepravných spoločností podľa predložených listinných dokladov, že prepravovaný tovar - repka olejná bola dopravená iba do Trnavy. Námietka žalobcu v tomto smere je preto neopodstatnená. Naviac podľa názoru súdu, žalobca iba všeobecne poukázal na nedostatočné zistenie skutkového stavu, lebo neuvádza konkrétne dôkazné prostriedky, ktoré nebolí vykonané, resp. ich správca dane nevykonal alebo ich riadne nezohľadnil, teda že takýto postup správcu dane viedol k nesprávnemu zisteniu skutkového stavu. Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že on má doklady v poriadku, obchod sa realizoval, a preto nemôže ovplyvniť konanie tohto odberateľa, súd poznamenáva, že zákon o DPH, ani iný zákon neukladá daňovému subjektu, aby si preveril svojich obchodných partnerov, avšak musí si byť vedomý následkov svojich obchodných transakcií, pokiaľ tieto nevykazujú znaky a nespĺňajú podmienky v zmysle zákona o DPH, ktorý má prísne hmotnoprávne podmienky na vrátenie, resp. uplatnenie nároku na oslobodenie z dane vzhľadom k tomu, že ide o verejné prostriedky daňových poplatníkov. Pokiaľ žalobca v podanej žalobe poukazoval na rozhodnutia ESD (rozsudky C-354/03, C-355/03, C- 439/04, C-273/11 a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, tieto si podľa názoru súdu nesprávne vysvetľuje ich závery na zdaniteľné obchody a ani neuvádza, v ktorých bodoch by bolo možné tieto závery aplikovať na jeho obchodné transakcie realizované do štátu v rámci Spoločenstva. Krajský súd bol toho názoru, že žalovaný správny orgán riadne odôvodnil svoje rozhodnutie v ústavnom a zákonnom procesnoprávnom a hmotnoprávnom rámci (v súlade s nálezom napr. Ústavného súdu SR sp. zn. I ÚS 241/07, I ÚS 342/2010 a pod.). Procesnoprávny rámec predstavujú predovšetkým princípy riadneho a spravodlivého procesu (čl. 46 a nasl. Ústavy SR a čl. 6 ods. 1 Dohovoru), ktoré vylučujú ľubovôľu pri rozhodovaní, lebo povinnosťou správneho orgánu je presvedčivo a správne vyhodnotiť dôkazy a svoje rozhodnutie náležité odôvodniť. Žalobou napadnuté rozhodnutie v dostatočnej miere uvádza dôvody, na ktorých sa výrok rozhodnutia zakladá. Súd dáva do pozornosti žalobcu rozhodnutie ESĽP prípad Garcia Ruiz c. Španielsko z 21.01.1999 a zdôrazňuje, že judikatúra ESĽP a ani Ústavný súd pritom nevyžadujú, aby na každý argument účastníka konania bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia, ale iba na taký argument, ktorý je pre rozhodnutie danej veci rozhodujúci a vyžaduje sa špecifická odpoveď. V tomto duchu žalovaný správny orgán vysvetlil podstatu podmienok ust. § 43 ods. 1, 5 zákona o DPH (účinného v kontrolovanom období) na zistený skutkový stav podľa dôkaznej situácie u žalobcu a postupoval v súlade s ustálenou judikatúrou. S poukazom na vyššie uvedený záver správcu dane a žalovaného, ktorý urobili a ustálili vo svojich rozhodnutiach, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj shmotnoprávnymi ustanoveniami, § 43 ods. 1 zákona o DPH platného v čase posudzovaného zdaňovacieho obdobia. Z týchto dôvodov bolo potrebné rozhodnúť tak, ako je uvedené vo výroku tohto rozsudku a žalobu podľa § 250j ods. 1 OSP. O náhrade trov konania bolo rozhodnuté podľa § 250k ods. 1 veta prvá OSP a contrario. Žalobca nebol v konaní úspešný, preto nemá právo na náhradu trov konania.

Proti tomuto rozsudku podal včas odvolanie žalobca a navrhol napadnutý rozsudok zmeniť a vyhovieť žalobe a priznať mu právo na náhradu trov konania. Podľa názoru žalobcu konajúci súd nebral do úvahy žalobcom navrhované dôkazy a nevykonal ich, (nevypočul konateľa odberateľa - spoločnosti TEgoTE cz, s.r.o., Q. K., nar. XX.XX.XXXX, bytom XXX XX Y. - V. Y., B. XXXX/XX, ani splnomocneného zástupcu spoločnosti TEgoTE cz, s.r.o., C. D., nar. XX.XX.XXXX, bytom XXX XX W. U., M., V. XXX/XX, ďalej tiež správcom dane nebola zistená osoba, ktorá určila prepravnú trasu a tiež neboli správcom dane vypočutí vodiči prepravcov BILFER TRADING, s.r.o. Hurbanovo, ROBI spol. s r.o. Nitra a Agrospol Hontianske Nemce, družstvo a ani nebola zadovážená správa od spoločnosti VIKA and Company s.r.o., so sídlom Krupina, Poloma 1304, ktorá objednala prepravu tovaru, ani správa od Poľnohospodárskeho družstva podielnikov Tematín v Modrovke, Agropodniku Trnava, ktoré subjekty tovar údajne prevzali. A takisto nebolo vykonané miestne zisťovanie u prepravnej spoločnosti Agrospol Hontianske Nemce, družstvo). Z uvedeného vyplýva, že žalobca uviedol konkrétne dôkazné prostriedky, ktoré neboli vykonané, resp. ich správca dane nevykonal a takýto postup správcu dane viedol k nesprávnemu zistenie skutkového stavu. Žalobca opätovne poukázal na ust. § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v platnom znení, podľa ktorého platiteľ dane je povinný preukázať, že sú plnené podmienky oslobodenia o dane podľa odsekov 1 až 4 kópiou faktúry (žalobca správcovi dane predložil) dokladom o odoslaní tovaru (prepravu tovaru zabezpečoval odberateľ, na CMR miesto určenia tovaru bolo Uherské Hradište, ČR - dodané CMR) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ (žalobca správcovi dane predložil - CMR, plnú moc zo dňa 16.06.2011, čestné prehlásenie odberateľa o preprave tovaru do EÚ zo dňa 19.08.2011) inými dokladmi najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru (žalobca správcovi dane predložil - kúpnu zmluvu zo dňa 27.07.2011 s dodacími listami, výpis z účtu dodávateľa - žalobcu o zaplatení tovaru). Nad rámec zákona žalobca predložil aj doklady ohľadne identifikácie kupujúceho (výpis z obchodného registra TEgoTE cz, s.r.o., osvedčenie o registrácii DPH kupujúceho). Nakoľko žalobca prvostupňovému daňovému orgánu predložil všetky zákonom predpísané a požadované písomné dokumenty je toho názoru, že z jeho strany boli vykonané v čase dodávky tovaru všetky potrebné úkony k tomu, aby z jeho strany nebolo nič zanedbané, teda žalobca v danom prípade nejednal neopatrené, pretože všetky dokumenty zo strany kupujúcej spoločnosti TEgoTE cz, s.r.o., boli deklarované v tom zmysle, že tovar bude kupujúcim prepravený na územie Českej republiky. Opätovne podotýkam, že zo strany žalobcu boli zabezpečené a daňovému úradu predložené všetky potrebné dôkazy, ktorými žalobca povinne disponoval pre účely preukázania oslobodenia dodávky tovaru od dane. Podľa môjho názoru žalobca uniesol dôkazné bremeno v súlade s požiadavkami zákona o DPH. V danom prípade je relevantná právna otázka posúdenia a rozloženia dôkazného bremena medzi žalobcom ako daňovým subjektom a daňovým orgánom ako správcom dane. Pokiaľ správca dane zistil, že kupujúci následne porušil podmienky obchodu ide o skutočnosti, ktoré sa v zásade týkajú iného daňového subjektu za ktorého žalobca nemôže niesť zodpovednosť. Nie je možné predsa od žalobcu žiadať, aby sledoval, kontroloval obchody u každého jeho odberateľa, predsa kupujúci sa stal vlastníkom tovaru jeho zaplatením. V rámci reťazca plnení žalobca nevedel ani nemohol vedieť o podvodnom konaní odberateľa, pretože on vykonal všetky potrebné úkony pre správne posúdenie obchodného vzťahu. Podľa môjho názoru dôkazné bremeno, že u kupujúceho došlo k podvodnému konaniu je na správcovi dane resp. na orgánoch činných v trestnom konaní. Žalobca opätovne poukázal na Smernicu EÚ č. 2006/112, ktorá neobsahuje konkrétne ustanovenia v súvislosti s dôkazmi, ktoré sú zdaniteľné osoby povinné predložiť. Avšak v prípade, ak nadobúdateľ je v členskom štáte dodania oprávnený nakladať s dotknutým tovaromako vlastník a zaviaže sa prepraviť tento tovar do členského štátu určenia, treba zohľadniť skutočnosť, že dôkaz, ktorý je predávajúci schopný predložiť daňovým orgánom, závisí najmä od informácií, ktoré dostane na tento účel od nadobúdateľa. Žalobca je toho názoru, že pri uskutočnení daného obchodu konal v dobrej viere a prijal všetky opatrenia, ktoré bolo možné odo neho rozumne požadovať na zabezpečenie toho, aby plnenie ktoré sa uskutočnilo nebolo súčasťou daňového podvodu. Žalobca nevedel a ani nemohol vedieť úmysel nadobúdateľa ako mieni nakladať s odobratým tovarom. Vzhľadom na hore uvedené skutočnosti a s poukazom na navrhnuté a nerealizované dôkazy žalobca podľa ust. § 250ja ods. 3 OSP žiada odvolací súd, aby rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/331/2013-60 zo dňa 26.03.2014 zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného správneho orgánu - Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1100304/1/310704/2013 zo dňa 28.06.2013 a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie a rozhodnutie a zaviaže žalovaného zaplatiť žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania k rukám jeho právneho zástupcu.

Žalovaný sa v plnom rozsahu pridržiava písomného vyjadrenia č. 1100304/1/476241/2013 zo dňa 25.11.2013, zaslaného Krajskému súdu v Nitre v predmetnej veci vzhľadom k tomu, že odvolanie podané žalobcom obsahuje skutočnosti, ku ktorým sa žalovaný už vyjadril.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP, § 246c ods. 1 veta prvá OSP) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu v rozsahu a z dôvodov uvedených v odvolaní, bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP) a po tom, ako bolo oznámené verejné vyhlásenie rozhodnutia na úradnej tabuli Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a na jeho internetovej stránke www.nsud.sk, najmenej päť dní vopred, rozsudok verejne vyhlásil (§ 156 ods. 1, 3 OSP).

V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy (§ 244 ods. 1 OSP).

Súd v intenciách § 244 ods. 1 OSP preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi.

ZSDP v ustanovení § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa citovaného ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní.

Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov.

Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je tedadodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z. z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov.

Podľa § 2 ods. 3 ZSDP, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.

Podľa § 2 ods. 6 ZSDP, pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.

Podľa § 15 ods. 1 ZSDP, daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje, alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov.

Podľa § 15 ods. 5 ZSDP, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe.

Podľa § 15 ods. 6 ZSDP, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f) umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3).

Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 ZSDP, vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.

Podľa § 29 ods. 4 ZSDP, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore sovšeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

Podľa § 29 ods. 8 ZSDP, daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. (ďalej len „zákon o DPH“) v znení do 31.07.2010, predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len,,dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskeho spoločenstva (ďalej len „členský štát“), d) dovoz tovaru do tuzemska.

Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom v rozhodnom čase, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.

Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH, platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a) ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b) ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c) ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d) inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar.

Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

Podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH, pri každom dodaní tovaru a dodaní služby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, je platiteľ povinný vyhotoviť faktúru. Platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru aj v prípade, ak je platba prijatá pred dodaním tovaru a predtým, ako je poskytovanie služby skončené. Platiteľ vyhotoví faktúru najneskôr do 15 dní od vzniku daňovej povinnosti. Ak v kalendárnom mesiaci vznikne platiteľovi daňová povinnosť prijatím jednej alebo viacerých platieb a zároveň aj dodaním tovaru alebo dodaním služby, na ktoré prijal jednu alebo viac platieb, môže platiteľ vyhotoviť jednu faktúru, a to najneskôr do 15 dní od vzniku poslednej daňovej povinnosti vzťahujúcej sa na toto dodanie tovaru alebo dodanie služby v tomto kalendárnom mesiaci. Platiteľ nie je povinný na účely dane vyhotoviť faktúru, ak ide o tovar alebo službu, ktorá je dodaná soslobodením od dane podľa § 28 až 42.

Podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH, faktúra musí obsahovať, a) meno a adresu sídla, miesta podnikania, prípadne prevádzkarne platiteľa, ktorý dodáva tovar alebo službu, a jeho identifikačné číslo pre daň, b) meno a adresu sídla, miesta podnikania, prípadne prevádzkarne alebo bydliska príjemcu tovaru alebo služby a jeho identifikačné číslo pre daň, ak mu je pridelené, c) poradové číslo faktúry, d) dátum, keď bol tovar alebo služba dodaná, alebo dátum, keď bola platba podľa odseku 1 prijatá, ak tento dátum možno určiť a ak sa odlišuje od dátumu vyhotovenia faktúry, e) dátum vyhotovenia faktúry, f) množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby, g) základ dane, jednotkovú cenu bez dane a zľavy a rabaty, ak nie sú obsiahnuté v jednotkovej cene, h) uplatnenú sadzbu dane alebo údaj o oslobodení od dane, i) výšku dane spolu v eurách, ktorá sa má zaplatiť.

Podľa § 219 ods. 1 OSP odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.

Ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody (§ 219 ods. 2 OSP).

Najvyšší súd Slovenskej republiky z obsahu predloženého súdneho a administratívneho spisu zistil skutkový stav tak, ako je podrobne popísaný v rozsudku krajského súdu, preto skutočnosti účastníkom známe nebude nadbytočne opakovať, s jeho odôvodnením, ktoré považuje za úplné, vyčerpávajúce a dostatočne výstižné sa stotožňuje v celom rozsahu, a len na doplnenie a zdôraznenie správnosti dodáva:

Predmetom tohto konania bolo rozhodnutie žalovaného č. 1100304/1/310704/2013 z 28.06.2013, ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Nové Zámky č. 9412402/5/893863/2013 zo 07.03.2013, ktorým správca dane žalobcovi podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 2 daňového poriadku, ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2011 v sume 12 437,08 € a určil vlastnú daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie august 2011 v sume 35 514,92 €.

Najvyšší súd Slovenskej republiky z obsahu predloženého súdneho a administratívneho spisu zistil skutkový stav tak, ako je podrobne popísaný v rozsudku krajského súdu, preto skutočnosti účastníkom známe nebude nadbytočne opakovať, s jeho odôvodnením, ktoré považuje za úplné, vyčerpávajúce a dostatočne výstižné sa stotožňuje v celom rozsahu, a len na doplnenie a zdôraznenie správnosti dodáva:

Predmetom súdneho preskúmavacieho konania je preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného, ktorým bol znížený nadmerný odpočet DPH za mesiace august a september 2011 uplatnený žalobcom z dôvodu, že žalobca nevedel preukázať skutočné dodanie tovaru odberateľovi so sídlom v inom členskom štáte Európskej únie, konkrétne v Českej republike a taktiež z dôvodu, že v daňovom konaní sa nepreukázalo, že predmetný tovar bol v tomto inom štáte aj skutočne zdanený.

Odvolací súd z obsahu súdneho spisu zistil, že krajský súd sa náležite a v súlade so zákonom vysporiadal so všetkými relevantnými námietkami žalobcu ako i s tvrdeniami žalovaného a dal odpoveď na výklad a aplikáciu použitých zákonných ustanovení v napádaných rozhodnutiach, a preto sa v plnom rozsahu stotožňuje s dôvodmi rozhodnutia krajského súdu tak, ako ich uviedol aj v tomto svojom rozsudku a na potvrdenie jeho správnosti považuje za potrebné doplniť, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať, či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi predpismi. Keďže ide o fiskálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkovobsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

Odvolací súd považuje za potrebné uviesť, že z rozhodovacej činnosti SD EÚ, napr. v rozsudku vo veci Mahagében (C-80/11 a C-142/11) SD EÚ v prvom rade pripomenul boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam, ktorý je uznaný a podporovaný Smernicou Rady č. 2006/112/ES (bod 41). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. V predmetnej veci položené prejudiciálne otázky vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie, ktoré zakladá nárok na odpočet dane, sa uskutočnilo tak, ako to vyplýva z príslušnej faktúry, a že faktúra obsahuje všetky údaje požadované Smernicou č. 2006/112/ES (bod 44).

V prejednávanej právnej veci však nebolo preukázané, že by sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo, nakoľko žalobca nevedel preukázať, že sa tovar dostal do dispozície ním označeného odberateľa - spoločnosti TEgoTE cz, s.r.o. a to za situácie, keď doklady (zmluvy) boli nejasné označenie kupujúceho (odberateľa) „TEgoTE cz, s.r.o., so sídlom Bořivojova 878/35, 130 00 Praha v zastúpení C. D., avšak pečiatka na kúpnej zmluve nezodpovedá tomuto označenému obchodnému partnerovi, ale odtlačok pečiatky na kúpnej zmluve „TEgoTE cz, s.r.o., Mezilesí 187/32, 751 24 Přerov XI, Vinary“. Nebola teda splnená jedna z podmienok, za ktorých došlo k položeniu prejudiciálnej otázky vo veci Mahagében; zároveň v predmetnej právnej veci nebolo preukázané splnenie vecných a formálnych podmienok vzniku práva na odpočet dane upravené v Smernici č. 2006/112/ES.

Na tomto mieste odvolací súd pripomína, že z judikatúry SD EÚ vyplýva, že členské štáty sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty (medzi inými pozri rozsudky SD EÚ zo 17.07.2008 vo veci Komisia vs. Taliansko, C-132/06, Zb. s. I- 5457, bod 37; z 29.07.2010 Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, C-188/09, Zb. s. I- 7639, bod 21; z 21.06.2012 Mahagében, C-80/11, C-42/11, body 63, 64). Každá zdaniteľná osoba je povinná viesť dostatočne podrobné účtovníctvo s cieľom umožniť uplatnenie DPH a jej kontrolu daňovým orgánom. Určenie opatrení, ktoré možno požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolnosti uvedeného prípadu vo veci samej.

Zákon o DPH stanovuje striktné podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie DPH. Pre odpočet DPH je podmienkou, aby uskutočnenie zdaniteľného plnenia, ktoré je deklarované účtovným dokladom, faktúrou so všetkými zákonnými náležitosťami, bolo zároveň reálne materiálne preukázané. Navyše, v prejednávanom prípade, keďže žalobca si nadmerný odpočet DPH uplatňoval v súvislosti s oslobodením od platenia dane podľa § 43 zákona o DPH, bolo predpokladom takéhoto postupu aj preukázanie, že nadobudnutý tovar bol v Čechách aj zdanený, čo sa však nepreukázalo (medzi inými rozsudok SD EÚ C-409/04 vo veci Teleos). K splneniu zákonných podmienok na odpočet DPH bol preto žalobca povinný predložiť doklad o uskutočnenom obchode - reálne dodanie tovaru spoločnosti TEgoTE cz, s.r.o.

Najvyšší súd Slovenskej republiky zhodne so záverom daňových orgánov, ako aj so záverom krajského súdu konštatuje, že zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, CMR listy, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami.

V danom prípade jadrom problému je tá skutočnosť, že podvodom je poznačené priamo plnenie, ktoré mal uskutočniť žalobca, t.j. žalobca nevedel v danom prípade preukázať, že tovar bol skutočne dodaný platiteľovi dane v inom členskom štáte.

Najvyšší súd Slovenskej republiky zdôrazňuje, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobcu. Samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami nie je podľa súdu postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladua je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu.

Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ, pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH), a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“.

Za týchto skutkových okolností napadnuté rozhodnutie žalovaného je i podľa názoru odvolacieho súdu vydané na základe riadne a dostatočne zisteného skutkového stavu.

Z obsahu spisového materiálu, súčasťou ktorého je i administratívny spis žalovaného, je nesporne zrejmé, že krajský súd sa pri svojom rozhodovaní náležite vysporiadal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v žalobe. V súdnom konaní obsahom administratívneho spisu bolo preukázané, že vykonané dokazovanie bolo náležite vyhodnotené a v hodnotení dôkazov tak, ako prvostupňový súd ani odvolací súd nezistil právne pochybenia ani logické nesprávnosti a ani takú vadu konania, ktorá by mala vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.

Preto, ak krajský súd dospel k právnemu záveru totožnému so záverom správnych orgánov oboch stupňov a rozhodol, že preskúmavaným rozhodnutím žalovaného správneho orgánu nedošlo k porušeniu zákona a chránených záujmov žalobcu, tento jeho názor považoval aj odvolací súd, z dôvodov uvedených vyššie, za správny.

Skutočnosti, ktorými žalobca v odvolaní spochybňuje predmetné rozhodnutie krajského súdu neboli zistené v odvolacom konaní. Tieto boli totožné s námietkami, ktoré žalobca namietal už v prvostupňovom konaní, a s ktorými sa krajský súd náležite vysporiadal.

Z uvedených dôvodov Najvyšší súd Slovenskej republiky odvolaniu žalobcu nevyhovel a s prihliadnutím na všetky individuálne okolnosti daného prípadu rozsudok Krajského súdu v Nitre, ako vecne správny podľa § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil.

Vzhľadom na uvedené, Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok ako vecne správny podľa § 219 ods. 1, 2 OSP v spojení s § 250ja ods. 3 veta druhá OSP potvrdil.

O trovách odvolacieho konania rozhodol súd podľa § 250k ods. l OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 224 ods. l OSP a neúspešnému žalobcovi ich náhradu nepriznal.

Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.05.2011).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.