ROZSUDOK
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Jozefa Milučkého a JUDr. Eriky Čanádyovej, v právnej veci žalobcu: Q. Č., N. R. X, právne zastúpený: Beňo & partners advokátska kancelária, s. r. o., Námestie svätého Egídia 93, Poprad, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102531057/2017 zo dňa 07.12.2017, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 5S/15/2018-85 zo dňa 30.10.2019, takto
rozhodol:
Najvyšší súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť sťažovateľa z a m i e t a.
Účastníkom nárok na náhradu trov kasačného konania n e p r i z n á v a.
Odôvodnenie
I. Konanie pred správnym súdom
1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Prešove (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 102531057/2017 zo dňa 07.12.2017 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Prešov (ďalej len „správca dane“) č. 100777577/2017 zo dňa 03.05.2017, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 7 050,- EUR na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2012.
2. V odôvodnení svojho rozhodnutia krajský súd uviedol, že žalobca namietal nezákonnosť rozhodnutia žalovaného a správcu dane z dôvodu, že bolo vydané v rozpore so zisteným skutkovým stavom, v rozpore s právnym stavom a v konaní, ktoré vydaniu napadnutých rozhodnutí predchádzalo, došlo aj k porušeniu jeho procesných práv.
3. Pokiaľ išlo o námietky žalobcu, ktoré smerovali k spochybneniu vykonania prác a ich dodania spoločnosťou ECONTEC s. r. o. žalobcovi správcom dane, ako aj spochybneniu dôkazov vykonaných správcom dane vo vzťahu k tejto spoločnosti, správny súd sa k nim nevyjadril, a to z dôvodu, že predmetom preskúmania v tomto konaní bolo rozhodnutie správcu dane vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty za obdobie II. štvrťrok 2012 a z rozhodnutí žalovaného ako aj správcu dane a administratívneho spisu žalovaného bolo nesporné, že nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty si žalobca v II. štvrťroku 2012 z faktúr od spoločnosti ECONTEC s. r. o. neuplatňoval (týkalo sa to zdaňovacieho obdobia III. štvrťrok 2012).
4. Vo vzťahu k námietke žalobcu, že správca dane vykonanou daňovou kontrolou na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2012 spochybnil, či skutočne došlo k realizácii prác od dodávateľa spoločnosti BS-STRONG, s. r. o. a DREVOEKO, s. r. o., a teda, že zo strany žalobcu nebola preukázaná reálnosť uskutočnených prác, správny súd uviedol, že toto tvrdenie žalobcu nezodpovedalo záverom uvedeným v rozhodnutiach správcu dane a žalovaného. Žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, rovnako ako aj správca dane, uviedli, že nespochybnili uskutočnenie prác a ich následnú fakturáciu odberateľom, ale skutočnosť, že práce boli prijaté a vykonané spoločnosťami BS-STRONG, s. r. o., a DREVOEKO, s. r. o., teda, že práce boli vykonané dodávateľmi, ktorí sú deklarovaní na faktúrach predložených žalobcom. Vo vzťahu k dodávateľovi spoločnosti DREVOEKO, s. r. o., ktorý mal podľa predložených faktúr dodávať služby - zemné práce, správca dane vlastným šetrením zistil, že spoločnosť DREVOEKO, s. r. o., nebola platiteľom DPH, resp. že jej registrácia na DPH bola ukončená k 31.12.2010, teda v kontrolovanom zdaňovacom období II. štvrťrok 2012 nemala postavenie platiteľa DPH. Čo sa týkalo dodávateľských faktúr od spoločnosti BS-STRONG, s. r. o., správny súd z obsahu administratívneho spisu žalovaného ako aj obsahu napadnutého rozhodnutia žalovaného zistil, že vykonaným šetrením správcu dane, a to získaním zápisníc o ústnom pojednávaní počas iných daňových kontrol ako aj výpovede svedka F. V., konateľa spoločnosti BS-STRONG, s. r. o. zo dňa 19.05.2016, že táto spoločnosť v roku 2012 nevykonávala žiadnu činnosť a nemala žiadnych zamestnancov. Konateľ spoločnosti F. V. vo svojej svedeckej výpovedi uviedol, že faktúry, ktoré mu predložil správca dane nevystavil, písmo nie je jeho, ani podpis a pečiatky. Žalobcu nepozná a nikdy s ním neobchodoval ani ako fyzická osoba ani ako konateľ spoločnosti BS-STRONG, v dôsledku čoho správca dane dospel k záveru, že ide o fiktívne faktúry.
5. Žalobca tiež namietal, že nie je objektívne možné, aby od neho správca dane požadoval doklady a informácie, ktoré vie objektívne predložiť len iný daňový subjekt. Správny súd zdôraznil, že odpočítanie dane z pridanej hodnoty je výsostne viazané na obchodný vzťah medzi dodávateľom a odberateľom. Pri dani z pridanej hodnoty ide o osobný charakter zdaniteľných plnení, pri ktorom stotožnenie osoby, ktorá uskutočnila zdaniteľné plnenie v prospech iného platiteľa vo faktúre musí zodpovedať skutočnému stavu, čo znamená, že daňový subjekt, ktorý si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty musí predložiť taký dôkaz o tom, že fakturovaný tovar, resp. služby boli skutočne realizované dodávateľom, ktorý je uvedený na faktúre. Iba formálna existencia faktúry, prípadne preukázanie zaplatenia týchto súm, nie je predpokladom pre odpočítanie dane podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Čo sa týka problematiky unesenia dôkazného bremena zo strany daňového subjektu a správcu dane, Najvyšší súd Slovenskej republiky už vo svojich rozhodnutiach vyslovil názor, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru a služieb zaťažuje daňový subjekt, žalobcu, ktorý zodpovedá aj za to, že vo svojom účtovníctve má doklady vystavené v súlade s ustanovením § 71 ods. 1 a 2 zákona o DPH (rozhodnutie NS SR sp. zn.: 8Sžf/12/2014 zo dňa 18.06.2015).
6. Vo vzťahu k poukázaným rozhodnutiam Súdneho dvora (C-8/11, C-142/11, C-354/03, C-355/03, C- 484/03) zo strany žalobcu správny súd uviedol, že doktrínu zneužitia práva možno aplikovať v súdnom konaní len vtedy, ak je preukázané, že zdaniteľné obchody prebehli a ich materiálny výsledok reálne existuje. Z citovaného rozsudku Súdneho dvora totiž jasne vyplýva, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112, preto sa osoby podliehajúce súdnej právomoci nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriempráva Únie. Prináleží teda vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. V danom prípade správcom dane bolo spochybnené, že deklarované zdaniteľné plnenia boli realizované dodávateľmi uvedenými na faktúrach (BS-STRONG s. r. o. a DREVOEKO s. r. o.).
7. Ako nedôvodnú vyhodnotil krajský súd aj námietku, že zo strany správcu dane došlo k porušeniu § 3 ods. 2 a ods. 8 daňového poriadku tým, že nahrádzal svedecké výpovede miestnym zisťovaním alebo ústnym pojednávaním, resp. získavaním dôkazom z iných konaní a porušenie § 45 ods. 1 písm. e/ daňového poriadku tým, že mu odoprel jeho zákonné právo klásť svedkom otázky. Z obsahu administratívneho spisu žalovaného správny súd zistil, že správca dane si obstaral z predchádzajúcich daňových konaní na Daňovom úrade Prešov, pobočka Poprad, zápisnice o ústnom pojednávaní s konateľom spoločnosti BS-STRONG, s. r. o., F. V. zo dňa 04.06.2013 a 26.06.2013, ktorých predmetom bolo prerokovanie vykonávania ekonomickej činnosti za protihodnotu, ktorá je predmetom zákona o DPH, podávanie daňových priznaní DPH a k dani z príjmov právnických osôb. V týchto zápisniciach F. V. uviedol, že príjmy spoločnosti BS-STRONG, s. r. o., vykazované v daňových priznaniach dani z príjmov právnických osôb za rok 2011, 2012 sú nereálne, spoločnosť nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť, v ktorej by dosahovala obraty. Rovnako zdaniteľné plnenia uvedené v daňových priznaniach DPH za I. až IV. štvrťrok 2012 sú nereálne a neboli nikdy vykonané. Faktúry sú fiktívne, výnosy a náklady vykazované v daňovom priznaní sú nereálne. Tieto skutočnosti v konečnom dôsledku potvrdil konateľ spoločnosti F. V. aj na ústnom pojednávaní vykonanom pred správcom dane v rámci vyrubovacieho konania na základe žiadosti žalobcu o vypočutie tohto svedka dňa 19.05.2016. Bolo teda verifikované to, čo bolo tvrdené aj v zápisnici o ústnom pojednávaní z iných daňových konaní. Dňa 19.05.2016 sa uskutočnilo vypočutie svedka F. V. pred správcom dane, o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 103178559/2016, z ktorej vyplývalo, že žalobca sa na toto vypočutie nedostavil. Žalobcovi teda bolo umožnené byť prítomný pri vypočutí svedka a klásť mu otázky, teda právo podľa § 45 ods. 1 písm. e/ daňového poriadku, ktoré však žalobca nevyužil, preto namietané porušenie jeho subjektívnych práv v tomto smere nie je dôvodné.
8. Správny súd považoval za nedôvodnú aj námietku žalobcu, že daňová kontrola nebola vykonaná v zákonom stanovenej lehote 1 roka. Daňová kontrola u žalobcu začala dňa 14.08.2014 na základe oznámenia správcu dane č. 9712402/5/3566258/2014 zo dňa 22.07.2014. Protokol o výsledku daňovej kontroly spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole bol žalobcovi doručený dňa 10.08.2015. Daňová kontrola bola teda vykonaná v súlade s § 46 ods. 10 v lehote jedného roka odo dňa jej začatia.
9. Správny súd sa nestotožnil ani s námietkou žalobcu, že zo strany správcu dane a žalovaného došlo k porušeniu § 68 daňového poriadku tým, že správca dane vykonával dôkazy počas vyrubovacieho konania. Ak sa daňový subjekt alebo zástupca nezúčastní na prerokovaní pripomienok a dôkazov ním predložených, správca dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam, čo správca dane aj vykonal dňa 20.04.2017. Postup správcu dane teda bol v súlade s § 68 daňového poriadku.
10. Žalobca záverom nedôvodne namietal, že nebol oboznámený so zisteniami z daňovej kontroly a s výsledkami preverovania, čo vyplýva zo Zápisnice zo dňa 10.08.2015, č. 2064474/2015. Na tomto ústnom pojednávaní sám žalobca uviedol, že zistenia berie na vedomie a nemá proti ním námietky.
II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie
11. Proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Prešove podal žalobca v postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu uvedeného v § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. Kasačnému súdu navrhol, aby napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, prípadne aby ho zmenil tak, že vyhovie žalobnému petitu.
12. V kasačnej sťažnosti konštatoval, že trvá na žalobných bodoch a mal za to, že správny súd vec nesprávne právne posúdil. Zdôraznil, že nie je objektívne možné, aby od neho správca dane požadoval doklady a informácie, ktoré vie objektívne predložiť len iný daňový subjekt (3Sžf/1/2010). Ďalej mal za to, že prípadnú nespoluprácu, resp. nekontaktnosť iných daňových subjektov nemožno klásť za vinu sťažovateľovi a dôkazy od neho vyžadované boli za mierou jeho technických, právnych ale aj zákonných možností. Poukázal na to, že nie je v rozpore s právom Spoločenstva požadovať, aby dodávateľ prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Prijatím dostatočných opatrení by mohol byť postup daňového subjektu vedúci k prevereniu si dôveryhodnosti osoby nadobúdateľa (obchodného partnera) overením v obchodnom registri, informáciách o solventnosti...(8Sžf/5/2010).
13. Na podporu svojich tvrdení ďalej poukázal na rozsudky ESD C-80/11, C-142/11, C-354/03, C- 355/03, C-484/03.
14. Sťažovateľ namietal, že správca dane nepreukázal počas celého procesu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, že nedošlo k reálnym dodaniam a nepreukázal ani, že by sa malo jednať o podvodné konania zo strany sťažovateľa.
15. Záverom konštatoval, že žalovaný naňho preniesol dôkazné bremeno nedôvodne, pričom sťažovateľ nie je povinný vyvracať skutočnosti, ktoré sa vymykajú jeho vplyvu
16. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že odpočítanie dane z pridanej hodnoty je výsostne viazané na obchodný vzťah medzi dodávateľom a odberateľom. Ide o osobný charakter zdaniteľných plnení, pri ktorom stotožnenie osoby, ktorá uskutočnila zdaniteľné plnenie v prospech iného platiteľa vo faktúre, musí zodpovedať skutočnému stavu. Iba formálna existencia faktúry, prípadne preukázanie zaplatenia týchto súm nie je predpokladom pre odpočítanie dane podľa zákona o DPH. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru a služieb zaťažuje daňový subjekt, ktorý zodpovedá aj za to, že vo svojom účtovníctve má doklady vystavené v súlade s § 71 ods. 1 a 2 zákona o DPH (poukázal na rozhodnutia NS SR sp. zn. 8Sžf/12/2014 zo dňa 18.06.2015, sp. zn. 1Sžf/46/2016 zo dňa 27.06.2017, sp. zn. 5Sžf/34/2016).
III. Konanie na kasačnom súde
17. Najvyšší súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 SSP) a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.
18. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Prešove č. k. 5S/15/2018-85 zo dňa 30.10.2019, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, ktorým správca dane vyrubil sťažovateľovi rozdiel dane v sume 7 050,- EUR na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2012.
19. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane vykonal u sťažovateľa daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia II. až IV. štvrťrok 2012. Kontrola začala na základe Oznámenia č. 9712402/5/3566258/2014 zo dňa 22.07.2014. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil Protokol č. 20642892/2015 zo dňa 10.08.2015, ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručil sťažovateľovi dňa 10.08.2015.
20. Sťažovateľ v zdaňovacom období II. štvrťrok 2012 vykonával najmä stavebné práce a práce v lese.Práce v lese vykonával na základe dohody pre odberateľa J.. V. W., Č. M. XXXX, M., zemné práce vykonával na základe dohody pre odberateľa HSF System SK, s. r. o., Kysucká cesta 3, Žilina a stavebné práce pre odberateľa SV - Služby Važec, M. D., N. XXX, M., a to na základe objednávok od týchto odberateľov. Správca dane zistil, že sťažovateľ v roku 2012 nemal žiadnych zamestnancov a práce v lese a zemné práce na základe dohody mali dodávať žalobcovi v II. štvrťroku 2012 dodávatelia BS-STRONG, s. r. o., Štúrova 59/291, Svit a DREVOEKO s.r.o., Exnárova 59, Bratislava.
21. Predmetom zisťovania oprávnenosti nároku sťažovateľa na odpočítanie dane z pridanej hodnoty správcom dane boli faktúry za II. štvrťrok 2012 predložené k daňovej kontrole od dodávateľa spoločnosť BS-STRONG, s. r. o. (faktúra č. 04/2012, 05/B/2012, 05/2012 a 06/2012) s predmetom fakturácie práce v lese, výkopové zemné práce podľa dohody na kanalizácii v obci Východná, zalesňovanie v máji pre OZ Liptovský Hrádok podľa dohody a vyžínanie pre UPS Mengusovce, zalesňovanie pre OZ Liptovský Mikuláš, s uplatnenou daňou celkovo v sume 4 703,- EUR. Ďalej boli preverované dodávateľské faktúry od spoločnosti DREVOEKO s. r. o. (faktúra č. 08/2012, 09/2012) za prevedené zemné práce podľa dohody za obdobie jún 2012 - Intenzifikácia ČOV v Žiline, zemné práce na stavbe Intenzifikácia ČOV v Žiline za obdobie jún 2012, v celkovej uplatnenej dani v sume 2 347,- EUR.
22. Správca dane nepriznal sťažovateľovi nárok na odpočítanie dane vo vzťahu k spoločnosti BS- STRONG, s. r. o. z dôvodu, že nebolo preukázané dodanie služieb, zemných prác a prác v lese a vo vzťahu k spoločnosti DREVOEKO s. r. o. z dôvodu, že spoločnosť nebola platiteľom DPH, čím bolo porušené ustanovenie § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH.
IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu
23. V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené, alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy, alebo iným zásahom orgánu verejnej správy sa môže, za podmienok ustanovených týmto zákonom, domáhať ochrany na správnom súde (§ 2 ods. 1, 2 SSP).
24. Správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom (§ 6 ods. 1 SSP).
25. Podľa § 2 písm. a/ daňového poriadku na účely tohto zákona sa rozumie správou daní postup súvisiaci so správnym zistením dane a zabezpečením úhrady dane a ďalšie činnosti podľa tohto zákona alebo osobitných predpisov.
26. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.
27. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.
28. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správedaní vyšlo najavo.
29. Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada.
30. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.
31. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
32. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.
33. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
34. Podľa§ 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.
35. Podľa § 46 ods. 1 prvá veta daňového poriadku daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole.
36. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.
37. Podľa § 46 ods. 9 písm. a/ daňového poriadku daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8.
38. Podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani.
39. Podľa § 68 ods. 6 daňového poriadku správca dane po vykonaní daňovej kontroly v rozhodnutí určí rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov.
40. Podľa § 74 ods. 2 daňového poriadku odvolací orgán preskúma napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové či právne okolnosti účastníkom konania neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, odvolací orgán na ne pri rozhodovaní prihliadne; odvolací orgán nie je viazaný len návrhmi účastníka konania a môže zmeniť odvolaním napadnuté rozhodnutie aj v jeho neprospech. V rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty.
41. Podľa § 74 ods. 4 vety prvej daňového poriadku odvolací orgán napadnuté rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. 42. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ a b/ zákona o DPH v účinnom znení predmetom dane je dodanie tovaru, poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.
43. Podľa § 19 ods. 1 prvej a druhej vety a ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.
44. Podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.
45. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.
46. Podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné prípady účtovnými dokladmi. Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná účtovná jednotka účtovným zápisom iba na základe účtovných dokladov.
47. Podľa § 7 ods. 1 zákona o účtovníctve účtovná jednotka je povinná účtovať tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, a o finančnej situácii účtovnej jednotky.
48. Najvyšší súd Slovenskej republiky po oboznámení sa s rozsahom a dôvodmi kasačnej sťažnosti proti napadnutému rozsudku Krajského súdu v Prešove, po preskúmaní napadnutého rozsudku, rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane a po oboznámení sa s obsahom pripojeného administratívneho spisu nezistil žiaden dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku.
49. Tieto závery spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem vytvárajú dostatočné právnevýchodiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Najvyšší súd sa s nimi stotožnil v celom rozsahu, považujúc právne posúdenie veci krajským súdom za správne.
50. Kasačný súd poukazuje na to, že jeho úlohou ani úlohou správneho súdu nie je zisťovať alebo ustaľovať skutkový stav či nanovo vyhodnocovať dôkazy vykonané v daňovom konaní ale jeho úlohou je najmä posúdiť, či správca dane, resp. žalovaný postupovali pri zisťovaní skutkového stavu zákonným spôsobom, nasledovali pritom pravidlá logického uvažovania a či riadne popísali svoje hodnotiace úvahy. Podľa ustálenej súdnej judikatúry (viď. napr. nález Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II.ÚS 127/07-21, alebo rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžo/5/2009, sp. zn. 8Sžo/547/2009) nie je úlohou súdu pri výkone správneho súdnictva nahrádzať činnosť správnych orgánov, ale len preskúmavať zákonnosť ich postupov a rozhodnutí, teda to, či oprávnené a príslušné správne orgány pri riešení konkrétnych otázok vymedzených žalobou rešpektovali príslušné hmotnoprávne a procesnoprávne predpisy.
51. Vo vzťahu k dôvodu kasačnej sťažnosti, že krajský súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (kasačný dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP) musí kasačný súd zdôrazniť, že právnym posúdením veci je analytická činnosť súdu, pri ktorej zo skutkových zistení vyvodzuje čiastkové právne závery a spätnou aplikáciou vybranej právnej normy preveruje úplnosť a riadnosť fakticky zisteného skutkového stavu. Toto je základným poslaním správneho súdu pri prieskume zákonnosti rozhodnutí orgánov verejnej správy, pričom nielen situácia „res iudicata“ tvorí rozhodovaciu prekážku, ale aj ustálená rozhodovacia prax kasačného súdu ako relevantný precedens v súlade s čl. 1 ods. 1 veta prvá Ústavy Slovenskej republiky vytvára zákonodarcom akceptovanú rozhodovaciu prekážku. Doterajšia ustálená judikatúra Najvyššieho súdu Slovenskej republiky chápe takto sformulovaný sťažnostný dôvod zakotvený v § 440 ods. 1 písm. g/ SSP vo vzťahu k meritu prejednávanej veci, t. j. na prvom mieste ako nesprávnu aplikáciu právnej normy na riadne zistený faktický skutkový stav vyplývajúci z merita veci, na druhom mieste ako nesprávny výber ustanovenia a v neposlednom rade ako nesprávny výber právneho predpisu. Nesprávnym právnym posúdením veci je omyl súdu pri aplikácii práva na zistený skutkový stav. O nesprávnu aplikáciu právnych predpisov ide vtedy, ak súd nepoužil správny právny predpis alebo ak síce aplikoval správny právny predpis, nesprávne ho ale interpretoval, alebo ak zo správnych skutkových záverov vyvodil nesprávne právne závery.
52. Účelom daňového konania je zistenie, či daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
53. Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane.
54. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach, dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať.
55. Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vysloveného v rozsudku sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015 aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovomkonaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných ustanovení.
56. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná a akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.
57. Vo vzťahu k namietanej právnej otázke dôkazného bremena kasačný súd uvádza, že daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného súdu SR z 14. novembra 2018, sp. zn. I. ÚS 377/2018-53).
58. Kasačný súd poukazuje na osobitné postavenie správcu dane, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením.
59. Odpočítanie dane pritom nenastáva „ex lege“, ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nemusí byť dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu (m. m. rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/26/2014).
60. Daňový doklad je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH nepochybne dôkazným prostriedkom, ktorý podporuje tvrdenie daňového subjektu, že tento dodávateľ mu naozaj tovar, resp. službu, dodal. Je však použiteľný len vtedy, ak je nepochybné, že v ňom uvedené údaje odrážajú skutočnosť.
61. Pre účely § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH je nevyhnutné kumulatívne spojenie všetkých zákonom definovaných podmienok v ich vzájomnej súvislosti, vrátane preukázania vecného súvisu medzi prijatým zdaniteľným plnením a daňovým dokladom, ktorým platiteľ dane deklaruje prijatie zdaniteľného plnenia. Pre splnenie zákonných podmienok pre vznik nároku na odpočet dane nepostačuje iba predloženie dokladov (faktúr) s predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia, t. j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti.
62. Kasačný súd poukazuje na zistené skutkové okolnosti veci uvedené v dôvodoch rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu, ktoré vyplývajú z obsahu administratívneho spisu a správnymi orgánmi vykonaného dokazovania. Podrobné skutkové zistenia týkajúce sa dodávateľsko-odberateľských vzťahov preukázali, že vzhľadom na právnu úpravu zákonných kritérií pre uplatnenie odpočtu DPH, muselo byť sťažovateľovi zrejmé, že pre preukázanie nároku na odpočet DPH z posudzovanej faktúry, bude potrebné, aby preukázal, že fakturované plnenie mu dodal subjekt uvedený na dodávateľskej faktúre alebo, aby preukázal, ktorý konkrétny zo subdodávateľov, fakturované plnenie vyrobil, vytvoril, poskytol a následne dodal žalobcovi. Tieto skutkové okolnosti, tak ako konštatoval žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí, preukázané neboli, keď žalobca musel mať vedomosť o právnej úprave dane z pridanej hodnoty a nároku daňového subjektu na odpočet DPH, ktorého súčasťou zákonných podmienok je preukázanie dodania plnenia osobou uvedenou na faktúre.
63. V danom prípade sťažovateľ pri vykonávaní svojej podnikateľskej činnosti a zachovávaní dostatočnej opatrnosti pri uzatváraní obchodno-záväzkových vzťahov bol oprávnený si svojich zmluvných partnerov „preveriť“. Bolo v záujme sťažovateľa získať potrebné informácie od svojho dodávateľa, akým spôsobom mu bude poskytnuté plnenie (aj subdodávateľsky) a v závislosti od skutkových okolností si preveriť aj z verejných registrov (obchodný register, register dlžníkov DPH a iné registre) skutočnosti tak, aby v prípade kontroly daňových orgánov preukázal, že urobil všetky reálne opatrenia na zabránenie jeho účasti v prípadnom podvodnom plnení alebo zneužití práva, ktorým je reťazec obchodných vzťahov, ktorého jediným cieľom je uplatnenie si odpočtu DPH vo vzťahu k štátnemu rozpočtu. Pokiaľ sťažovateľ v daňovom konaní v tomto smere neprodukoval žiadne dôkazy (tak ako to vyplýva z obsahu administratívneho spisu) a nepreukázal ani skutkovým vymedzením, že vyvíjal reálne a účinné aktivity v uvedenom smere, sám spôsobil, že odpočet DPH z posudzovanej faktúry, ktorú uhradil, mu nebude poskytnutý.
64. Správca dane svojimi zisteniami dôvodne spochybnil, že zdaniteľné plnenia boli realizované tak, ako to je uvedené na predložených faktúrach. Správca dane má právo preveriť podrobne skutkový stav deklarovaného plnenia ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení. Týmto spôsobom dochádza k preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt. Bolo preto na sťažovateľovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že predmetné obchody sa uskutočnili tak, ako boli deklarované, čo sa v prejednávanom prípade nestalo.
65. Správne orgány - príslušné daňové orgány, majú právo pri kontrole posúdiť a vyhodnocovať účinnosť konkrétnych opatrení daňového subjektu, ktoré realizoval pri každej jednotlivej obchodnej transakcii, keď predmetom podnikania je individuálny obchodno-záväzkový vzťah, ktorý znamená vždy individuálne posúdenie konkrétnych skutkových a právnych okolností, možných a účinných opatrení, ktoré mal, v konkrétnej situácii, reálne možnosť vykonať daňový subjekt.
66. Daňový subjekt musí byť v čase kontroly daňovými orgánmi spôsobilý preukázať, že vyvinul všetky reálne možné opatrenia, ktoré mohol v danom čase a v danej skutkovej situácii vyvinúť, za účelompreverenia obchodného kontraktu tak, aby sa na možnom podvode alebo zneužití, ktoré môže byť súčasťou obchodného reťazca, nepodieľal.
67. Kasačný súd poukazuje na to, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, ktorý aj samotný krajský súd uviedol vo svojom rozhodnutí, dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania aj riadne vyhodnotil a vysporiadal sa dôkladne aj so všetkými námietkami sťažovateľa.
68. Kasačná sťažnosť sťažovateľa neobsahuje žiadne právne relevantné tvrdenia a dôkazy, ktoré by mohli ovplyvniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu.
69. Podľa ust. § 461 SSP kasačný súd zamietne kasačnú sťažnosť, ak po preskúmaní zistí, že nie je dôvodná.
70. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal.
71. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky jednomyseľne pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný.