ROZSUDOK
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Jozefa Milučkého a členiek senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a JUDr. Aleny Adamcovej v právnej veci žalobcu: EZ group, s. r. o., IČO: 35 880 210, Starorímska 2, 851 10 Bratislava, zastúpený: JUDr. JURKOVEC ADVOKAT DK, s. r. o., advokátska kancelária, IČO: 36 832 103, M. R. Štefánika 1822, 026 01 Dolný Kubín, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/418458/2014/5062 zo dňa 22.09.2014, v konaní o odvolaní žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S 263/2014-104 zo dňa 15.06.2016, takto
rozhodol:
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S 263/2014-104 zo dňa 15.06.2016 mení tak, že žalobu zamieta.
Účastníkom konania náhradu trov konania nepriznáva
Odôvodnenie
I. Konanie pred prvostupňovým súdom
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave (ďalej aj „krajský súd") podľa ust. § 250j ods. 2 písm. a) zákona č. 99/1963 Zb. Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP") zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1100302/1/418458/2014/5062 zo dňa 22.09.2014 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Bratislava číslo 9104405/5/3032476/2014/PríR zo dňa 24.06.2014 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie.
V odôvodnení rozsudku krajský súd uviedol, že z napadnutého rozhodnutia, prvostupňového rozhodnutia, z administratívneho a súdneho spisu zistil, že žalovaný odôvodňoval svoje tvrdenia o umelom charaktere transakcií tým, že predmetné faktúry boli vystavené na základe zmlúv o dielo, pričom predmetné nehnuteľnosti boli v tom čase vo vlastníctve spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o. Žalobca teda nemohol vykonávať na predmetných nehnuteľnostiach práce na základe uvedenejzmluvy o dielo. Žalovaný však riadne neodôvodnil svoje tvrdenia o umelom charaktere transakcií. Celú transakciu považoval za umelú na základe absencie vlastníckeho práva v danom čase a na základe tvrdenia, že vykonané práce sa nepodarilo preukázať.
Žalovaný v napadnutom rozhodnutí konštatoval, že žalobca porušil § 49 a § 19 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej ako „zákon č. 222/2004 Z. z." alebo „zákon o DPH", nakoľko žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z faktúr, ktoré nepreukázali uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Dôvodom mala byť skutočnosť, že tieto boli vystavené na základe zmlúv o dielo, pričom predmetné nehnuteľnosti boli v tom čase vo vlastníctve spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o. Žalovaný sa pritom nezaoberal s namietaným účelom celej transakcie. Súdu sa konštrukcia, pri ktorej spoločnosť Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. ako investor zvolila ako spôsob prevodu vlastníckeho práva k nehnuteľnostiam formu zmluvy o dielo a o budúcej zmluve o prevode vlastníckeho práva k nebytovým priestorom, javí ako odôvodnená, nakoľko išlo o výstavbu nového projektu (zmluva o dielo je často používaným typom pri obdobných transakciách).
Žalovaný sa podľa krajského súdu nezaoberal ani tým, že uvedená konštrukcia bola použitá nielen v transakcii týkajúcej sa žalobcu, ale aj u ostatných kupujúcich v rámci uvedeného projektu. Navyše, žalobca založil do spisu Memorandum o spolupráci, z ktorého jednoznačne vyplýva vzťah medzi investorom Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. ako dlžníkom a BWS DEVELOPMENT, s. r. o. ako veriteľom. V bode 2 z tohto memoranda je výslovne uvedené, že poskytovateľ, teda veriteľ, sa zaväzuje požičať stavebníkovi, teda dlžníkovi, finančné prostriedky na výstavbu bytového komplexu. V uvedenom memorande si dohodli výšku pôžičky, úrok a sankčný úrok. Spôsob pôžičky bude poskytnutý formou finančnej úhrady za kúpu bytov a nebytových priestorov s právom spätnej kúpy stavebníkom, teda Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. Zmluvné strany sa tiež dohodli, že za účelom zrealizovania vyššie uvedeného sa zaväzujú uzavrieť nasledovné zmluvy: kúpna zmluva a zmluva o výstavbe, na základe ktorej sa stavebník a poskytovateľ dohodli, že stavebník nehnuteľnosti prevedené na poskytovateľa bude ďalej zhodnocovať až do štádia holobytov. Zhodnocovanie predmetných nehnuteľností v čase, keď bolo dočasne ich vlastníctvo prevedené na BWS DEVELOPMENT, s. r. o. sa v uvedenom memorande priamo predpokladá.
Žalobca založil do spisu fotokópie zmlúv o dielo a o budúcej zmluve o prevode vlastníckeho práva k nebytovému priestoru, z ktorých jednoznačne vyplýva, konkrétne v článku XI bod 5, že „stavebník je povinný zabezpečiť, aby disponoval výlučným vlastníckym právom k dielu bez obmedzenia s dielom nakladať a zabezpečil zánik akýkoľvek zabezpečovacích prostriedkov k dielu, ktoré zriadil k dielu v rámci nakladania s dielom na účel zabezpečenia pohľadávky veriteľa, ktorá vznikla alebo vznikne v súvislosti s úverom, ktorý veritelia stavebníkovi poskytnú za účelom financovania výstavby bytového domu". Z uvedeného vyplýva, že použitá konštrukcia vyplývala priamo zo znenia zmluvy o dielo a žalobca ako nadobúdateľ nebytových priestorov mal vedomosť o tom, že investor Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. bude hľadať zdroje na zabezpečenie financovania tohto projektu prostredníctvom veriteľov. Dôležité pre obe strany bolo, aby v momente prevodu vlastníckeho práva k uvedeným nehnuteľnostiam na žalobcu bol investor, teda Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., výlučným vlastníkom prevádzaných nehnuteľností, čo v konečnom dôsledku splnené bolo. Uvedené však nebránilo vykonávať práce na základe zmluvy o dielo.
Ďalším argumentom žalovaného a správcu dane mal byť rozdiel v cene predmetných nehnuteľností pri spätnom prevode z veriteľa (BWS DEVELOPMENT, s. r. o.) na investora (Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o.) a pri prevode z investora (Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o.) na žalobcu. Tu žalovaný aj správca dane opäť neposúdili transakciu komplexne. Z administratívneho spisu jasne vyplýva, že vzťah Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. a BWS DEVELOPMENT, s. r. o. bol vzťahom veriteľa a dlžníka. Cena bytov bola vlastne pôžička poskytnutá na dostavbu projektu. Nešlo teda o komerčnú cenu, ktorá by bola spôsobilá porovnania s kúpnou cenou, za ktorú Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. ako investor nehnuteľnosti predával konečnému spotrebiteľovi, tak ako to bolo v prípade žalobcu. Sám konateľ BWS DEVELOPMENT, s. r. o. uviedol, že jedným z dôvodov, pre ktorý sa rozhodol túto pôžičku formou kúpy a predaja uskutočniť, bola nízka cena.
Správca dane, ani žalovaný však neskúmali a neposúdili správne skutočný obsah vyššie popísanej transakcie ako celku. Súd z výpovede konateľa spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o. H. zistil, že predmetné nehnuteľnosti táto spoločnosť nadobudla z dôvodu, že cena bola veľmi výhodná a s tým, že predávajúci Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. bude mať právo spätnej kúpy za tú istú cenu spolu s úrokom. Uviedol tiež, že očakával, že predávajúci si právo spätnej kúpy neuplatní a spoločnosť BWS DEVELOPMENT, s. r. o. bude môcť uvedené nehnuteľnosti predať ďalej svojmu kupujúcemu. Nakoľko si predávajúci svoje právo uplatnil a peniaze zložil, priestory mu boli prevedené späť. Nešlo teda o klasický komerčný vzťah založený na kúpe a predaji nehnuteľností. V tomto prípade išlo o zabezpečovací vzťah, cieľom ktorého bolo získanie finančnej hotovosti investora na dostavbu projektu. Priestory neboli fyzicky odovzdané, investor na nich naďalej vykonával práce. Cena týchto prevodov teda nebola určená ako komerčná cena na predaj nehnuteľností, ale bola medzi dlžníkom a veriteľom dohodnutá tak, aby zohľadnila navýšenie sumy o úrok. Naopak, prevod predmetných nehnuteľností od investora Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. na žalobcu už predstavoval komerčný prevod nehnuteľností s cenou určenou trhovo. Z uvedeného je zrejmé, že cena v uvedených dvoch transakciách nemohla byť rovnaká, a teda tento argument žalovaného neobstojí.
Správne orgány nezohľadnili ani skutočnosť, že cena diela v zmysle uvedených zmlúv o dielo, ktorú žalobca spoločnosti Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. fakturoval, bola totožná s kúpnou cenou, za ktorú žalobca predmetné nehnuteľnosti nadobudol. Cena bola teda v konečnom dôsledku zaplatená iba raz, a to úhradou prác na základe zmluvy o dielo.
Správca dane sa uspokojil s výpoveďou konateľa spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o., H., ktorý uviedol, že predmetné nehnuteľnosti nadobudol v štádiu holobytu a v takom istom stave ich prevádzal späť. Skutočnosť, že išlo o holobyty však nevylučuje vykonanie prác na terénnych úpravách a prác, ktoré predpokladá zmluva o dielo. Z citovaného Memoranda o spolupráci jednoznačne vyplýva, že Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. práce na projekte vykonávala aj v čase, keď vlastnícke právo k uvedeným nehnuteľnostiam bolo dočasne prevedené na veriteľa.
Súd na tomto mieste konštatoval, že pre správne právne posúdenie nároku žalobcu na odpočet DPH v uvedenej veci bolo nutné posúdiť transakciu ako celok. A to aj z hľadiska ceny, vrátane posúdenia ceny, za ktorú investor predával nehnuteľnosti v rámci tohto projektu iným subjektom. Takéto posúdenie však nevyplýva z napadnutého rozhodnutia, ani z rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu.
V oboch rozhodnutiach správnych orgánov správca dane a žalovaný konštatoval prepojenie osôb, ktoré medzi sebou uskutočňovali obchody - spoločnosť žalobcu, konateľ Q. bol tiež konateľom v spoločnosti Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., a to od 14.10.2010 do 19.12.2013. Od 14.10.2010 do 03.01.2014 bol konateľom H.. Spoločnosť zmenila názov a sídlo od 18.01.2014 na SUBLLOG Slovakia, s. r. o. Toto personálne prepojenie uviedol správca dane ako jednu z indícií umelo vytvorenej konštrukcie zbavenej hospodárske reality a vytváranej iba s cieľom dosiahnuť daňovú výhodu. Tento svoj argument podporil tvrdením, že počas daňovej kontroly, kedy mal správca dane snahu preveriť odvedenie dane do štátneho rozpočtu spoločnosťou Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., dochádza k zmene jej názvu, sídla a aj konateľa spoločnosti. Nový konateľ, bytom v Českej republike sa na predvolanie správcu dane nedostavil.
Krajský súd z výpovede Q. zistil, že všetky doklady boli odovzdané a tak nemá k dispozícii žiadne doklady, ktoré správca dane požaduje. Uviedol však, že spoločnosť Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. riadne podala priznania k dani a tieto sú aj založené v spise. Správca dane uviedol, že potom ako bola spoločnosť prevedená na iného majiteľa a bol zmenený aj konateľ tejto spoločnosti, nebol správca dane schopný skontaktovať sa s novým konateľom za účelom overenia splnenia si daňovej povinnosti za príslušné obdobie. Či bola daň z faktúr číslo 20121015, 121025, 20121156 a 20121157 zo strany daňového subjektu Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. uhradená do štátneho rozpočtu, nebolo správcovi dane umožnené preveriť, nakoľko súčasný konateľ spoločnosti SUBLLOG Slovakia, s. r. o. Q. je nekontaktný, na výzvy správcu dane nereagoval a doklady nepredložil. Túto skutočnosť pripísal k ťarche žalobcu.
Dôležitou právnou otázkou v tomto konaní bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 29 ods. 8 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej ako „zákon č. 563/2009 Z. z." alebo „daňový poriadok"), keď z vykonaného dokazovania vyplynulo, že Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. podala v rozhodnom čase daňové priznania, avšak pre nekontaktnosť jej nového konateľa nebol správca dane schopný overiť skutočné splnenie daňovej povinnosti, môže smerovať len k podozreniam o protiprávnosti konania tejto spoločnosti, ale nemožno to považovať za objektívny dôkaz protiprávnosti konania žalobcu, ani v tom nemožno badať jeho vedomosť o existencii porušenia daňových právnych predpisov, či dokonca jeho priamu, cielenú a úmyselnú participáciu na daňovom podvode. V preskúmavaných rozhodnutiach, ako vyplýva z administratívneho spisu, správca dane zisťoval okrem iného aj samotnú existenciu vyššie uvedeného zdaniteľného plnenia týkajúceho sa dodávky na základe zmluvy o dielo. Z výsluchu konateľa spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o. ustálil, že nehnuteľnosti boli v čase prevodu na túto spoločnosť a v čase spätného prevodu na investora v rovnakom štádiu dostavby - holopriestor. Správca dane sa však nezaoberal výpoveďou konateľa žalobcu a v tom čase aj konateľa investora Q., že v dobe, keď boli uvedené nehnuteľnosti dočasne prevedené na veriteľa, na nich ďalej pokračovali práce, čo umožňovalo podpis Memoranda o spolupráci.
S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že žaloba je dôvodná, a preto rozhodnutie žalovaného ako nezákonné podľa § 250j ods. 2 písm. a) OSP zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie, v ktorom, súc viazaný v tomto rozsudku vysloveným právnym názorom súdu, bude postupovať v naznačenom smere.
O náhrade trov konania rozhodol súd podľa § 250k ods. 1 OSP a vzhľadom na úspech v konaní bolo žalobcovi priznané právo na náhradu trov, ktoré v konaní vynaložil na zaplatenom súdnom poplatku vo výške 70,- € a na nákladoch právneho zastúpenia 1 348,01 eura.
II. Odvolanie žalovaného, vyjadrenie žalobcu
Proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave podal žalovaný dňa 11.08.2016 kasačnú sťažnosť. V jej dôvodoch uviedol, že s tvrdením súdu, že predmetné závery správcu dane považuje za nesprávne, založené na nedostatočne zistenom skutkovom stave, nesúhlasí.
Správca dane nepriznal spoločnosti EZ group, s. r. o. právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr č.: 2013 1075 (interné číslo FD13/096), 2013 1076 (interné číslo FD13/098), 2013 1077 (interné číslo FD13/099), 2013 1078 (interné číslo FD13/100) od dodávateľa Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. (od 18.01.2014 obchodné meno SUBLLOG Slovakia, s. r. o.), so sídlom Šustekova 7, 851 04 Bratislava (od 18.01.2014 sídlo Karpatské námestie 10, 831 06 Bratislava), v zastúpení konateľmi Q. (od 14.10.2010 do skončenia funkcie 19.12.2013), IK. (od 14.10.2010 do skončenia funkcie 03.01.2014) a od 03.01.2014 v zastúpení konateľom Q. z dôvodu, že prijaté predmetné faktúry, ktoré sa odvolávajú na zmluvy o dielo a o budúcej zmluve o prevode vlastníckeho práva k nebytovým priestorom zo dňa 06.08.2012 (BDA-2-Y-2012, BDB-1-X-2012, BDB-2-Y-2012, BDA-1-X-2012), boli uzatvorené medzi predávajúcim Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. (od 18.01.2014 SUBLLOG Slovakia, s. r. o.), IČO: 45 876 207, DIČ: 2023121628, IČ DPH: SK2023121628 a nadobúdateľom EZ group, s. r. o. v čase, keď vlastníkom nehnuteľností bola spoločnosť BWS DEVELOPMENT, s. r. o., Tehelná 9, 902 01 Pezinok, IČO: 44 541 643, DIČ: 2022748233, IČ DPH: SK2022748233.
Žalovaný uviedol, že nevyhnutným predpokladom pre vznik nároku a práva na odpočítanie dane je aj preukázanie, že doklad má povahu faktu, teda, že tovar alebo služba deklarovaná na faktúre boliskutočne dodané platiteľom uvedeným na faktúre. Právo na odpočítanie dane nevzniká len jeho uplatnením, ale až po splnení podmienok, ktorých splnenie je platiteľ povinný preukázať a za správnosť ktorých zodpovedá. Daňový doklad je z hľadiska uplatnenia práva na odpočítanie použiteľný len vtedy, ak je nepochybné, že v ňom uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Uvedené tvrdenia sú v súlade s názorom Najvyššieho súdu SR a sú uvedené v rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/35/2013 zo dňa 01.04.2014.
Žalobca tým, že si z vyššie uvedených faktúr odpočítal daň, pričom pri fakturovanom tovare (nebytové priestory), ktorý mu mal byť dodaný, nevznikla daňová povinnosť (fakturácia medzi spoločnosťami nebola predložená existenciou vlastníckeho práva k nehnuteľnosti, čo je podmienka pre dodanie tovaru), porušil ust. § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 1 zákona o DPH. Vzniku daňovej povinnosti teda predchádza dodanie tovaru, čo v danom prípade nebolo vierohodným a preukazným spôsobom potvrdené. Pretože nedošlo k dodaniu tovaru v súlade s platnou legislatívou, nemohlo dôjsť k vzniku daňovej povinnosti.
Žalovaný k danej veci zároveň uviedol, že aj keď kontrolovaný žalobca v priebehu daňovej kontroly nepreukázal, že k dodaniu tovaru a služieb podľa ustanovení § 8 a § 9 zákona č. 222/2004 Z. z. reálne došlo, deklarovanému dodávateľovi vznikla povinnosť zaplatiť daň z pridanej hodnoty podľa ust. § 69 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z., ktorý nadväzuje na čl. 203 smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorý stanovuje, že daň z pridanej hodnoty platí každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre - akákoľvek osoba, ktorá uvádza DPH na faktúre alebo inom dokumente slúžiacom ako faktúra, je povinná zaplatiť DPH podľa vnútorného systému. Citovaný článok je zahrnutý do hlavy XI. Povinnosti zdaniteľných osôb a niektorých nezdaniteľných osôb smernice 2006/112/ES. Citovaný článok smernice 2006/112/ES je premietnutý aj do zákona o DPH (§ 69 ods. 5 zákona o DPH). Predmetnou problematikou sa zaoberajú rozhodnutia Súdneho dvora ES C- 342/87 Genius Holding BV a C-454/98 Schmeink a Strobel.
Žalovaný poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C- 355/03 (Fulcurum Electronics) a C-484/03 (Bond House), kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami. Na základe uvedeného žalovaný považoval tvrdenie súdu, že „v uvedenej veci bolo nutné posúdiť transakciu ako celok", za nesprávne.
Podľa žalovaného v prípade uvedenej obchodnej transakcie je možné hovoriť o podvodnom konaní, pretože v procese výkonu daňovej kontroly správca dane zistil objektívne skutočnosti, ktoré nasvedčovali zneužitiu práva (fakturácia tovaru nevlastníkom, umelý charakter transakcie, personálne prepojenie subjektov, umelo navýšená cena predmetu dodania), preto tieto skutočnosti boli uvedené v rozhodnutí ako dôkaz nasvedčujúci zneužitiu práva a je evidentné, že správca dane bral do úvahy skutočný obsah právnych úkonov rozhodujúcich pre nepriznanie práva na odpočítanie dane.
Žalovaný zastával názor, že odvolací orgán ako i správca dane postupovali v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona č. 563/2009 Z. z. a zákona č. 222/2004 Z. z., vec po právnej stránke správne posúdili, keď dospeli k záveru, že žalobca počas výkonu daňovej kontroly, ani v odvolacom konaní, ani na pojednávaní nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, čo znamená, že neuniesol dôkazné bremeno, keď sa mu právne relevantným spôsobom nepodarilo preukázať prijatie zdaniteľných obchodov deklarovaných vo faktúre od dodávateľa, ktorých vierohodnosť a pravdivosť bola správcom dane spochybnená. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov (vo forme faktúr a zmlúv), či vyjadrení, nemusel tieto uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. neodstránil pochybnosti.
Na základe vyššie uvedených dôvodov žalovaný navrhol, aby Najvyšší súd SR rozsudok Krajského súduv Bratislave č. k. 6S 55/2014-119 zo dňa 06.07.2016 zrušil a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie.
K podanej kasačnej sťažnosti podal vyjadrenie žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu, v ktorom opätovne poukazuje na svoje vyjadrenia uvedené v žalobnom návrhu, ako aj vo vyjadrení žalobcu k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly z 29.04.2014, v ktorom boli žalobcovi na 5 stranách textu odborne a zrozumiteľne vysvetlené a objasnené všetky skutočnosti, ktoré sa žalovanému javili ako neštandardné, ako aj argumentácia k otázke vzniku daňovej povinnosti v zmysle § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. a navrhol, aby sa Najvyšší súd SR s obsahom tohto podania, ktoré je súčasťou spisu, opätovne osobitne oboznámil.
Žalobca zároveň poukázal na skutočnosť, že v konaní pred krajským súdom predložil do súdneho spisu dokumenty preukazujúce, že daň z pridanej hodnoty bola zaplatená aj prechádzajúcim vlastníkom - spoločnosťou Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., a teda jednoznačne je preukázané, že podozrenia žalobcu o možnom krátení dane sa ukázali ako nedôvodné.
Na základe vyššie uvedených skutočností mal žalobca za to, že sú dané dôvody na to, aby najvyšší súd rozsudkom kasačnú sťažnosť žalovaného ako nedôvodnú zamietol, pričom si súčasne uplatnil náhradu trov konania.
III. Konanie na odvolacom súde
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, napadnuté rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov a konanie, ktoré predchádzali ich vydaniu, v rozsahu a medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP).
Odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania [250ja ods. 2 veta prvá OSP v spojení s § 492 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP")], keď deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu SR www.nsud.sk (§ 156 ods. 1, ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, § 211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru, že odvolanie žalovaného je dôvodné.
Podľa ust. § 492 ods. 2 SSP odvolacie konania podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov.
Vzhľadom na vyššie citované ustanovenie Najvyšší súd SR v odvolacom konaní postupoval v zmysle ust. § 492 ods. 2 SSP účinného od 01.07.2016 napriek skutočnosti, že Krajský súd v Bratislave dal účastníkom konania nesprávne poučenie o možnosti podať kasačnú sťažnosť.
Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu Najvyšší súd SR zistil, že dňa 24.06.2014 prvostupňový orgán vydal rozhodnutie č. 9104405/5/3032476/2014/PríR, ktorým žalobcovi ako platiteľovi DPH určil rozdiel v sume 68 160,20 eura na DPH za zdaňovacie obdobie máj 2013, nadmerný odpočet v sume 53 714,10 eura nepriznal a vyrubil daň v sume 14 446,10 eura. Po pripočítaní časti nadmerného odpočtu odpočítaného od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období (jún 2013) a vráteného podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH vo výške 1 460,82 eura prvostupňový orgán vyrubil žalobcovi rozdiel dane vo výške 15 906,92 eura.
V odôvodnení bolo poukázané na priebeh a závery z daňovej kontroly, ktorá bola u žalobcu vykonaná za účelom zistenia oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie máj 2013. Predovšetkým na personálne prepojenie spoločností, ktoré mali byť účastníkmi predmetných zdaniteľných obchodov. Ďalej na spochybňovanie realizovateľnosti zmlúv o dielo medzi žalobcom ako objednávateľom a spoločnosťou Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., ako stavebníkom, a to zdôvodu, že kontrolované nehnuteľnosti už boli zhotovené, ako aj na históriu prevodov kontrolovaných nehnuteľností (nebytových priestorov č. 22, 23, 31 a 32) a cenu pri ich spätnom prevode.
Na základe rozsiahleho dokazovania vykonaného počas uvedenej daňovej kontroly prvostupňový orgán ustálil záver, že došlo k viacerým deklarovaným predajom nehnuteľností (Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., BWS DEVELOPMENT, s. r. o., Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. a žalobca), pričom prvý a tretí je ten istý platiteľ, ktorý je so štvrtým personálne prepojený. Závery vykonanej daňovej kontroly majú nasvedčovať umelému charakteru transakcií, a preto prvostupňový orgán nepriznal žalobcovi uplatnené právo na odpočítanie dane uvedené v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie máj 2013 v sume 53 714,10 eura z tam uvedených dodávateľských faktúr.
Ďalej odvolací súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že po odvolaní žalobcu, ktorého argumentačným základom boli žalobné dôvody, vydal žalovaný napadnuté rozhodnutie, ktorým rozhodnutie prvostupňového orgánu potvrdil. V odôvodnení tohto rozhodnutia žalovaný poukázal na skutkový stav, tak ako ho ustálil prvostupňový orgán s tým, že žalovaný sa s jeho závermi stotožnil. Podľa žalovaného ide o logicky hodnotiacu úvahu vyplývajúcu zo zistení prvostupňového orgánu, ktoré nasvedčujú tomu, že uplatnenie odpočítania dane daňovým subjektom (žalobcom) za kúpu nehnuteľností, aj napriek formálnemu dodržaniu zákonom určených podmienok a vyhotoveniu dokladov zákonne konformným spôsobom, viedlo k získaniu daňovej výhody a aj konanie daňového subjektu (žalobcu) viedlo k takémuto cieľu. Z tohto pohľadu deklarované zdaniteľné obchody medzi personálne a obchodne prepojenými platiteľmi dane (žalobca a spoločnosť Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o.) sa podľa žalovaného zdajú byť umelo deklarované a javia znaky zneužitia s cieľom získať daňovú výhodu, t. j. získať uplatnený nadmerný odpočet zo štátneho rozpočtu.
IV. Právne predpisy, právne názory odvolacieho súdu
Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c/ je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.
Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
Podľa § 79 ods. 1 zákona o DPH ak v zdaňovacom období vznikne platiteľovi nadmerný odpočet, odpočíta platiteľ nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období s výnimkou podľa odseku 2. Ak platiteľ nemôže odpočítať nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období, daňový úrad vráti neodpočítaný nadmerný odpočet alebo jeho neodpočítanú časť do 30 dní od podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol alebo do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, ak platiteľ nebol povinný podať daňové priznanie (§ 78 ods. 1) za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol. Ak platiteľovi vznikne nadmerný odpočet v poslednom zdaňovacom období, v ktorom prestal byť platiteľom, nadmerný odpočet daňový úrad vráti do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru.
Podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH ak daňový úrad v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5 začne daňovú kontrolu, vráti nadmerný odpočet do desiatich dní od skončenia daňovej kontroly, a to vo výške zistenej daňovým úradom; ak bola časť nadmerného odpočtuvrátená podľa odseku 7, vráti daňový úrad rozdiel medzi nadmerným odpočtom vo výške zistenej daňovým úradom a nadmerným odpočtom vráteným podľa odseku 7. Ak po vrátení nadmerného odpočtu vznikne kladný rozdiel medzi nadmerným odpočtom uvedeným v právoplatnom rozhodnutí a vráteným nadmerným odpočtom podľa prvej vety, vráti daňový úrad tento rozdiel do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak daňový úrad daňovou kontrolou, ktorú začal v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5, nezistí nadmerný odpočet a právoplatným rozhodnutím sa prizná nadmerný odpočet, vráti daňový úrad nadmerný odpočet uvedený v právoplatnom rozhodnutí do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak platiteľ neumožní vykonanie daňovej kontroly do troch mesiacov odo dňa jej začatia, nárok na vrátenie nadmerného odpočtu zaniká posledným dňom tretieho mesiaca a to vo výške, v akej jeho vznik bol uplatnený v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní.
Podľa § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada.
Podľa § 24 ods. 2, 3 a 4 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.
Podľa § 46 ods. 2 daňového poriadku ak sa vykonáva daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, kontrolované zdaňovacie obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia.
Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisovzaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.
Podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov.
Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.
Daňový poriadok zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní.
Najvyšší súd SR konštatuje, že je možné v celom rozsahu sa stotožniť s námietkami žalovaného, ktoré tento uviedol v kasačnej sťažnosti (správne v odvolaní).
Odvolací súd konštatuje, že odôvodnenie preskúmavaného rozhodnutia je dostatočné a podrobné. Na základe zistených skutočností podľa názoru odvolacieho súdu správca dane správne dospel k záveru, že žalobca uplatnením práva na odpočítanie dane a odpočítaním dane z prijatých faktúr č. FD13/096 (č. 2013 1075), č. FD13/098 (č. 2013 1076), č. FD13/099 (č. 2013 1077), č. FD13/100 (č. 2013 1078) od spoločnosti Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., Bratislava porušil ust. § 49 zákona o DPH, podľa ktorého právo odpočítať daň z tovarov alebo zo služieb vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
Daňová povinnosť na základe zmlúv o dielo a vyššie špecifikovaných faktúr nemohla vzniknúť v zdaňovacom období máj 2013, nakoľko predmetné nehnuteľnosti v čase uzatvorenia zmluvy podľa LV č. XXXX a LV č. XXXX vlastnila spoločnosť BWS DEVELOPMENT, s. r. o.
Žalobca preto nemohol predmet dodania dodať, keďže od roku 2012 nebol jeho vlastníkom. V čase fakturácie predmetných zdaniteľných obchodov nebola zo strany žalobcu splnená ani druhá podmienka vzniku daňovej povinnosti, a to, že bol uskutočnený zápis vlastníckeho práva k predmetných nehnuteľnostiam z dodávateľa na faktúrach v prospech žalobcu.
Nevyhnutným predpokladom pre vznik nároku a práva na odpočet dane podľa vyššie citovaných ustanovení je, okrem iného aj, preukázanie, že tovar alebo služba, deklarovaná na faktúre, boli reálne dodané platiteľom uvedeným na faktúre.
Je zrejmé, že žalobca tým, že si z vyššie špecifikovaných faktúr odpočítal daň, pričom pri fakturovanom tovare (nebytové priestory), ktorý mu mal byť dodaný, nevznikla daňová povinnosť, keďže fakturácia medzi spoločnosťami nebola nijako preukázaná existenciou vlastníckeho práva k predmetným nehnuteľnostiam, porušil ust. § 49 ods. 1 v spojení s ust. § 19 ods. 1 zákona o DPH.
Odvolací súd sa v celom rozsahu stotožnil so závermi žalovaného správneho orgánu, že keďže nedošlo k dodaniu tovaru v súlade s platnou legislatívou, nemohlo dôjsť k vzniku daňovej povinnosti.
Z administratívneho spisu mal najvyšší súd nesporne za preukázané, že v administratívnom konaní bolo zistené, že spoločnosť Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. previedla vlastnícke právo na nebytové priestoryspoločnosti EZ group, s. r. o., s ktorou bola personálne prepojená v hodnote dvojnásobne vyššej ako nehnuteľnosti previedla na spoločnosť BWS DEVELOPMENT, s. r. o., a ako ich aj opakovane nadobudla od spoločnosti BWS DEVELOPMENT, s. r. o.
Zo spisového materiálu ďalej vyplynulo, že v danom prípade došlo k viacerým deklarovaným predajom nehnuteľností, a to Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o. na BWS DEVELOPMENT, s. r. o., ďalej na Gaštanová Alej - II.fáza, s. r. o., ďalej na EZ group, s. r. o., pričom prvý a tretí daňový subjekt je ten istý, ktorý je so žalobcom personálne prepojený.
Odvolací súd konštatuje, že je nevyhnutné, aby zo strany daňového subjektu bolo preukázané dôkazné bremeno, a síce, že tomuto vzniklo právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, nakoľko si tento nárok uplatnil. Bolo preto jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatnil odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži len na verifikáciu skutočností a dokladov.
Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenie spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný.
Odvolací súd súhlasí s právnym názorom žalovaného, ktorý poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax, v ktorom je definované zneužitie práva, z ktorého vyplýva všeobecná zásada práva Spoločenstva, spočívajúca v tom, že o práva Spoločenstva sa nemožno opierať na zneužívajúce alebo podvodné účely. O žiadne ustanovenie práva Spoločenstva sa nemožno opierať na zaistenie výhod, ktoré sú zjavne v rozpore s jeho účelmi a cieľmi. Pravidlá DPH majú byť vykladané v súlade so všeobecnou zásadou zneužitia práva Spoločenstva, boju proti daňovým podvodom je uznaným cieľom smernice č. 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorú zákon o DPH transponoval.
Odvolací súd konštatuje, že odvolací orgán, ako aj správca dane postupovali v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a príslušnými ustanoveniami zákona č. 222/2004 Z. z., vec po právnej stránke správne posúdili, keď procesné práva účastníka konania porušené neboli.
Je možné súhlasiť s tvrdením, že žalobca počas výkonu daňovej kontroly a ani v odvolacom konaní a súdnom konaní, nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, z čoho vyplýva, že neuniesol vo veci dôkazné bremeno, keď sa mu relevantným spôsobom nepodarilo preukázať prijatie zdaniteľných obchodov, deklarovaných v predmetných faktúrach.
Za týchto okolností nemožno považovať rozhodnutie žalovaného za nepreskúmateľné. Po preskúmaní predloženého spisového materiálu, postupu a rozhodnutia krajského súdu, odvolací súd, s prihliadnutím na všetky individuálne okolnosti daného prípadu, dospel k záveru, že krajský súd pri svojom rozhodovaní pochybil, a preto Najvyšší súd SR odvolaniu žalovaného vyhovel a rozsudok Krajského súdu v Bratislave zmenil podľa § 220 O. s. p., nakoľko neboli splnené podmienky na jeho potvrdenie, ani zrušenie a žalobu žalobcu zamietol podľa § 250j ods. 1 O. s. p.
Pre úplnosť je ešte potrebné uviesť, že preskúmavaný rozsudok Krajského súdu v Bratislave, ktorý bol vyhlásený 15.06.2016, teda za účinnosti OSP, obsahoval nesprávne poučenie o možnosti podať „kasačnú sťažnosť".
Vzhľadom k tomu, že zákon č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok nadobudol účinnosť od 01.07.2016, nemohol v čase vyhlásenia rozsudku prvostupňový súd aplikovať ešte neúčinný právny predpis a účastníkov mal správne poučiť o možnosti podať v danej veci odvolanie podľa ust. § 156 ods. 1 OSP. Vyhláseným rozhodnutím, a teda i poučením bol prvostupňový súd v zmysle ust. § 156 ods. 4 OSP viazaný, preto nemohol do písomného vyhotovenia rozsudku zo dňa 15.06.2016 uviesť poučenie o možnosti podať kasačnú sťažnosť.
V tejto veci odvolací súd postupoval podľa § 492 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok, a teda potom podľa príslušných ustanovení Občianskeho súdneho poriadku.
Vzhľadom na uvedené skutočnosti nemôže vzniknúť problém ani v otázke nesprávneho poučenia krajským súdom o lehote, v ktorej mal byť príslušný opravný prostriedok podaný. V prípade, ak účastník podal svoj opravný prostriedok síce neskôr, avšak spravujúc sa nesprávnym poučením správneho súdu, je namieste, aby najvyšší súd túto skutočnosť vykladal v prospech účastníka konania.
O trovách konania rozhodol odvolací súd podľa § 250k ods. 1 O. s. p. v spojení s § 224 ods. 1 O. s. p. a účastníkom ich náhradu nepriznal, nakoľko žalobca v konaní nebol úspešný a žalovanému zo zákona náhrada trov konania neprináleží.
Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.