Najvyšší súd  

6Sžf/24/2010

  Slovenskej republiky  

U z n e s e n i e

Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci žalobcu: Mestský podnik služieb mesta M., príspevková organizácia, so sídlom v M.M., zastúpeného JUDr. J. S., PhD., advokátom, so sídlom v K, J., proti žalovanému: Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej

Bystrici, Nová 13, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného  

č. I/223/9949-61816/2009/992517-r   zo dňa 17.6.2009, o odvolaní žalobcu

proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 6S/92/2009 - 37 zo dňa

8.4.2010, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok Krajského súdu

v Košiciach č. k. 6S/92/2009 - 37 zo dňa 8.4.2010   z r u š u j e vec mu vracia

na ďalšie konanie.

O d ô v o d n e n i e

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach zamietol žalobu, ktorou

sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia, označeného v záhlaví

tohto rozsudku, potvrdzujúceho dodatočný platobný výmer Daňového úradu

Moldava nad Bodvou č. 711/230/2923/09/Sir zo dňa 2.3.2009, ktorým žalobcovi

ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty vyrubil podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1

zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov  

a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších

predpisov (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“) rozdiel dane z pridanej hodnoty

za zdaňovacie obdobie I. štvrťrok 2003 v sume 5.006,02 eur na základe

vykonanej opakovanej daňovej kontroly, o výsledku ktorej bol vyhotovený dňa

12.2.2009 protokol č. 711/320/109-1927/2009/Seb. O trovách konania rozhodol

tak, že žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal.

Krajský súd rozsudok odôvodnil tým, že podľa jeho názoru žalovaný  

aj správca dane postupovali podľa príslušných ustanovení zákonov a žalobné námietky nie sú opodstatnené. Námietku narušenia právnej istoty účastníka

konania s odlišným postupom správcu dane oproti predchádzajúcim kontrolám

za obdobie roku 2002, kedy bol žalobcovi vrátený nadmerný odpočet,

nepovažoval krajský súd za dôvodnú, dôvodiac tým, že s účinnosťou  

od 1.4.2003 došlo k zmene v štatúte a zakladacej listiny žalobcu v časti

vymedzenia jeho činnosti tak, že vykonáva verejnoprospešnú činnosť ako

hlavný predmet a podnikateľskú činnosť, na ktorú je oprávnený živnostenským

listom a licenciou. Považoval za správny názor žalovaného, že plnenia,

poskytované v rámci podnikateľskej činnosti, sú zdaniteľnými plneniami podľa

§ 2 ods. 1 a 2 vtedy platného zákona Národnej rady Slovenskej republiky  

č. 289/1995 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej

len „zákon o DPH“). Námietku žalobcu, že správca dane sa neriadil dôsledne

právnym názorom odvolacieho súdu, vyhodnotil krajský súd ako všeobecnú,

nemajúcu žiadne opodstatnenie, poukazujúc na to, že správca dane vykonal dve

opakované daňové kontroly u žalobcu na základe podnetu odvolacieho orgánu

za účelom zistenia skutkového stavu veci s uvedením jednotlivých účtovných

prípadov, opisom porušení zákona, uvedením dôkazov k nim a ich hodnotením

na takmer tridsiatich stranách, pričom sám žalovaný považoval realizáciu svojho

záväzného právneho názoru za dostatočnú. Krajský súd nepovažoval za dôvodný

nesúhlas žalobcu so záverom žalovaného, že nesplnil svoju dôkaznú povinnosť,

ani jeho námietku týkajúcu sa nepreskúmateľnosti žalobou napadnutého

rozhodnutia pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Rovnako ako

žalovaný bol toho názoru, že žalovaný (zrejme správne má byť žalobca)

dostatočným spôsobom nesplnil svoju dôkaznú povinnosť, vyplývajúcu

z ustanovenia § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., keďže ani na opakovanú

výzvu správcu dane nešpecifikoval, ktoré činnosti považuje za podnikanie

a ktoré za verejnoprospešnú činnosť, zotrvajúc na svojom tvrdení, že všetky

činnosti sú verejnoprospešného charakteru, nepodliehajúce dani, ktoré tvrdenie

žalovaný vyvrátil aplikáciou ustanovenia § 2 zákona o DPH v kontexte

s ustanovením § 2 Obchodného zákonníka. Mal za to, že konštatovanie žalobcu

v žalobe, že táto klasifikácia závisí od účelu a cieľa poskytovanej služby,

neodporuje tvrdeniam žalovaného, ktorý hodnotil jednotlivé plnenia podľa ich

charakteru, či ide o podnikateľskú alebo verejnoprospešnú činnosť, a tiež podľa

subjektov, ktoré verejnoprospešné služby prijímali. Ďalšiu žalobnú námietku, že

v tej istej veci sa vedú dve konania, keď je súčasne vedená daňová kontrola

a opakovaná daňová kontrola, považoval krajský súd za rozpornú s ustanovením

§ 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb., v zmysle ktorého je daňová kontrola

ukončená ešte pred vydaním rozhodnutia správcu dane vo vyrubovacom konaní,

preto opakovaná daňová kontrola, ktorá bola začatá na pokyn žalovaného ako

odvolacieho orgánu, nemôže prebiehať súčasne s daňovou kontrolou, ktorá už

bola ukončená zákonným spôsobom. Dôvodil, že v danom prípade nešlo

o preverenie výsledkov daňovej kontroly v rámci konania o riadnom opravnom

prostriedku, pretože konanie o odvolaní bolo ukončené doručením rozhodnutia odvolacieho orgánu všetkým účastníkom a opakovaná daňová kontrola bola

vykonaná už ako realizácia právneho názoru odvolacieho orgánu vysloveného

v rozhodnutí o zrušení a vrátení veci, teda po jeho právoplatnosti, ktorým sa

konanie o riadnom opravnom prostriedku skončilo. Krajský súd nepovažoval  

za dôvodnú ani námietku žalobcu, že došlo k zániku práva vyrubiť daň

dôvodiac, že žalovaný v odôvodnení rozhodnutia správne poukázal na § 15  

ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb., podľa ktorého doručenie protokolu o daňovej

kontrole sa považuje za úkon smerujúci na vyrubenie rozdielu dane a v kontexte

s ustanovením § 45 ods. 2 lehota piatich rokov plynie znova od konca roka,

v ktorom bol daňový subjekt o úkone smerujúcom na vyrubenie dane

upovedomený, začala plynúť od konca roka 2006, keďže protokol o výsledku

daňovej kontroly bol žalobcovi doručený 18.9.2006, neplynula pritom ani

objektívna lehota na vyrubenie dane, ktorá je desaťročná od konca roka,

v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie. Výrok o trovách konania

odôvodnil krajský súd neúspechom žalobcu v konaní s poukazom na § 250k

ods. 1 OSP.  

Proti tomuto rozsudku podal v zákonnej lehote odvolanie žalobca

navrhujúc, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu

vrátil na ďalšie konanie. Zdôraznil, že daň z pridanej hodnoty nie je výsledkom

činnosti daňovníka výlučne a jedine za sledované zdaňovacie obdobie, ale

jednoznačne sa prelína a zasahuje svojimi finančnými a daňovými dopadmi  

aj do predchádzajúcich a nasledujúcich daňových období. Podiel podnikateľskej

a nepodnikateľskej činnosti nie je výsledkom každého zdaňovacieho obdobia

samostatne. Namietal, že krajský súd len všeobecne konštatoval, že

v prejednávanom prípade išlo o podnikateľskú činnosť, o čom svedčia

dodávateľské faktúry, čo ale podľa neho nezodpovedá skutočnosti, pretože

správca dane len zosumarizoval jednotlivé faktúry pod sebou a konštatoval, že

ide o zdaniteľné plnenia. Bol toho názoru, že treba nepochybne rozlišovať medzi

podrobným rozlíšením činnosti a jednoduchým prepísaním faktúr  

do odôvodnenia rozhodnutia. Považoval napadnutý rozsudok  

za nepreskúmateľný a právne zmätočný, nakoľko z neho nie je zrejmé, prečo

a z akých právnych úvah a skutkových dôvodov tam uvedené činnosti nemôžu

byť posudzované ako činnosti nepodliehajúce dani, poukazujúc v tejto súvislosti

na ustálenú rozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (7Sž

115/98, 4Sž 38/00, 4Sž 62/00, 7Sž 15/99, 4Sž 128/02, 6Sž 91/98, 5Sž 98-

105/00), s ktorou sa krajský súd nevysporiadal. Zdôraznil, že jediným

rozlišovacím kritériom, či ide o vykonávanie podnikateľskej činnosti u žalobcu

je charakter cieľa a dôvodu činnosti – či sa uskutočňuje za účelom podnikania,

t. j. dosiahnutia zisku, alebo za účelom získavania príjmov na priame krytie časti

verejných výdavkov. Namietal, že týmto otázkam sa krajský súd vôbec

nevenoval, ale len konštatoval, že podnikateľskú činnosť potvrdili dodávateľské

faktúry, pričom ale u jednotlivých činností ani krajský súd ani správca dane nezdôvodnili, prečo zaradili takéto činnosti medzi podnikateľské aktivity.

Žalobca mal za to, že bolo aj zákonnou povinnosťou súdu sa vysporiadať s tým

u každého jednotlivého plnenia a rozlíšiť a uviesť presne rozlišovacie kritériá –

charakter cieľa a dôvod činnosti, pričom nepostačuje všeobecné konštatovanie

bez právne relevantných dôkazov. Žalobca považoval preto napadnutý rozsudok

krajského súdu za zmätočný, vydaný v rozpore s platnou právnou úpravou,

nepreskúmateľný a aj nevykonateľný, majúc za to, že účastníkovi konania bola

postupom súdu odňatá možnosť konať pred súdom, a to tým, že krajský súd

neodôvodnil dostatočne a v súlade s platnou právnou úpravou svoje rozhodnutie

vo veci. V tejto súvislosti poukázal na rozhodovaciu činnosť Ústavného súdu

Slovenskej republiky (IV.ÚS 115/03, IV.ÚS 296/09, II.ÚS 200/09-30, III.ÚS

198/07) ako aj rozhodovaciu činnosť Európskeho súdu pre ľudské práva

(rozhodnutie vo veci Ruiz Torija c. Španielsko séria Ač288, Van der Hurk  

c. Holandsko   sťažnosť č.16034/90), pričom porušením povinnosti odôvodniť

svoje rozhodnutie krajský súd porušil základné právo žalobcu na spravodlivý

proces v zmysle čl. 6 ods. 1 Dohovoru ako aj čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej

republiky a zároveň mu odňal možnosť náležite skutkovo a právne

argumentovať proti jeho rozhodnutiu v rámci opravných prostriedkov.

Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu navrhol napadnutý rozsudok

krajského súdu ako vecne správny potvrdiť. K námietke žalobcu, že vzhľadom  

na zmiešaný charakter činností, je nevyhnutné postupovať prostredníctvom

určenia koeficientu ako podielu podnikateľskej a nepodnikateľskej činnosti,

považoval túto námietku za nezrozumiteľnú, pričom z jej obsahu sa nedá

posúdiť na aký spôsob určenia koeficientu chcel žalobca v odvolaní poukázať.

Namietal, že táto námietka žalobcu nebola predmetom odvolania žalobcu proti

dodatočnému platobnému výmeru správcu dane ani predmetom žaloby podanej

na krajskom súde. K námietke žalobcu na nedostatočné rozlíšenie činností, ktoré

vykonával ako verejnoprospešné činnosti resp. ako podnikateľskú činnosť

poukázal žalovaný na to, že správca dane „pracne“ a dôsledne vykonal

rozlíšenie činnosti podľa obsahu, aj podľa toho, pre koho boli vykonané.

Prioritným dôkazným prostriedkom, preukazujúcim vyššie uvedené skutočnosti

je faktúra, ktorá obsahuje charakter fakturovanej služby a odberateľa, v prospech

ktorého dodávateľ túto službu vykonal. Správca dane však za účelom

špecifikácie hlavnej činnosti a podnikateľskej činnosti použil aj iné dôkazné

prostriedky (napr. živnostenský list, rozhodnutie o udelení licencie  

na podnikanie v energetických odvetviach, zakladaciu listinu, štatút mestského

podniku služieb, zápisnice o ústnom pojednávaní). Poukázal tiež na to, že

správca dane v protokole ako aj v dodatočnom platobnom výmere vychádzajúc

zo zakladacej listiny a štatútu žalobcu presne špecifikoval zdaniteľné plnenia,

t.j. plnenia podliehajúce dani z pridanej hodnoty a plnenia, ktoré boli vykonané

v rámci hlavnej činnosti, teda plnenia mimo režimu dane z pridanej hodnoty. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP)

preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu spolu s predchádzajúcim

konaním, vec prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 250ja ods. 2 OSP)

a dospel k záveru, že rozsudok krajského súdu je založený na nedostatočnom

zistení skutkového stavu veci potrebného pre posúdenie zákonnosti rozhodnutia

žalovaného.

Podľa § 244 ods. 1 OSP v správnom súdnictve preskúmavajú súdy  

na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí  

a postupov orgánov verejnej správy.

Podľa ustanovení tejto hlavy (t.j. druhej hlavy piatej časti) sa postupuje  

v prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich

právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd

preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 OSP).

Podľa § 250d ods. 1 OSP predseda senátu vyžiada spisy žalovaného

správneho orgánu, ktorý je povinný bez meškania ich predložiť spolu so spismi

správneho orgánu prvého stupňa.

Podľa ustálenej súdnej praxe je povinnosťou žalovaného predložiť súdu

kompletný, originálny, zažurnalizovaný administratívny spis, na základe ktorého

súd môže posúdiť postup správneho orgánu a všetky podklady, rozhodujúce  

pre vydanie rozhodnutia.

V prejednávanej veci sa však krajský súd uspokojil len s výberom časti

spisovej dokumentácie, t. j. s predložením prvostupňového a druhostupňového

rozhodnutia, odvolania žalobcu v administratívnom konaní a niekoľkých faktúr

bez uvedenia súvislostí, a to aj napriek tomu, že z obsahu žaloby a rozhodnutia

žalovaného vyplýva potreba porovnania viacerých protokolov o kontrole DPH

za rok 2003 a protokolov následne vyhotovených, ako aj skúmanie splnenia

podmienok opakovaných daňových kontrol a včasnosti vydania dodatočného

platobného výmeru. Odvolací súd poukazuje na to, že sám žalovaný

v písomnom vyjadrení zo 4.9.2009 poukazuje na 8 príloh protokolu  

č. 711/320/109-1927/2009/Seb, zakladaciu listinu žalobcu a jeho štatút a ich

zmeny, ako aj na ďalšie dôkazy (označené vo vyjadrení ako č. 10 - 14), ktoré

však nepredložil k pojednávanej veci s tým, že tieto sú prílohou vyjadrení

k žalobe vedenej pod sp. zn. 7S/51/2009-10 zo dňa 17.6.2009. Odvolací súd

v spise krajského súdu v prejednávanej vecí nenašiel zmienku o dôkazoch,

predložených k inému spisu krajského súdu. Krajský súd teda rozhodol bez

toho, aby sa zaoberal všetkými podkladmi, na základe ktorých bolo vydané

žalobou napadnuté a súdom preskúmavané rozhodnutie v tejto veci. Bez úplnej

spisovej dokumentácie, z ktorej bude tiež zistiteľná aj miera a spôsob oboznámenia žalobcu s podkladmi rozhodnutia vo veci preskúmavaného

rozhodnutia nie je možné posúdiť ani vecnú stránku rozhodnutia (skutkovú

a právnu). Práve samotný predmet sporu spočívajúci v rozlíšení

verejnoprospešnej a podnikateľskej činnosti žalobcu vyžaduje úzku súčinnosť

daňovníka a správcu dane. Skutočnosti tomu nasvedčujúce nie je možné  

na základe predložených dôkazov zistiť. Odvolací súd sa preto v danom štádiu

konania vecnou stránkou sporu ani nezaoberal.

Z týchto dôvodov podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 221 ods. 1

písm. h) OSP odvolací súd prvostupňový rozsudok zrušil a vec vrátil krajskému

súdu na nové konanie a rozhodnutie.

Podľa § 224 ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 vetou prvou OSP

rozhodne prvostupňový súd aj o trovách odvolacieho konania.

P o u č e n i e: Proti tomuto uzneseniu nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 30. marca 2011

JUDr. Jaroslava Fúrová, v. r.

  predsedníčka senátu

Za správnosť vyhotovenia:

Peter Szimeth