Najvyšší súd
6Sžf/22/2011
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Jozefa
Hargaša a členiek senátu JUDr. Aleny Adamcovej a JUDr. Gabriely Gerdovej v právnej veci
žalobcu: M., s.r.o., so sídlom v L., L. k., právne zastúpeného advokátom JUDr. J. M., so
sídlom B., K. 2, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom
Banskej Bystrici, Lazovná ulica 13, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. I/221/13039-82795/2010/990325-r zo dňa 23. augusta 2010, o odvolaní žalobcu
proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici, č. k. 24S/94/2010-54 zo dňa 28. januára
2011, jednomyseľne, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici,
č. k. 24S/94/2010-54 zo dňa 28. januára 2011 p o t v r d z u j e.
Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
O d ô v o d n e n i e
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici zamietol žalobu žalobcu
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/221/13039-82795/2010/990325-r zo dňa 23. augusta 2010, ktorým žalovaný v zmysle § 48 ods. 5 zákona číslo 511/1992 Zb.
o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení
neskorších predpisov (ďalej v texte rozhodnutia len „zák. č. 511/1992 Zb.“ alebo „zákon
o správe daní“) potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Lučenec
č. 664/230/5848/10/Gol zo dňa 8. februára 2010, ktorým bol v zmysle § 44 ods. 6 písm. b)
bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov žalobcovi ako platiteľovi
vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 8.431,25 € za zdaňovacie obdobie február
2000 s odôvodnením, že sa stotožnil so skutkovými a právnymi závermi zistenými v daňovom
konaní, podľa ktorých žalobcovi nevznikol nárok na odpočet dane, pretože nesplnil
podmienky nároku na odpočet podľa § 20 ods. 1, 2 písm. a) a ods. 3 v nadväznosti na § 15
ods. 2 písm. f) zákona č. 289/1995 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom
v rozhodnom čase (ďalej len „zákon o DPH“).
Krajský súd v Banskej Bystrici v medziach žaloby podanej žalobcom preskúmal
napadnuté rozhodnutie, prvostupňové rozhodnutie správcu dane a konanie, ktoré im
predchádzalo a dospel k záveru, že rozhodnutia a postup správneho orgánu sú v súlade
so zákonom. Prvostupňový súd v odôvodnení rozsudku konštatoval, že podľa predloženého
dokladu zo dňa 30.11.1999 nájomná zmluva nevznikla, a preto je správny záver správcu dane,
že žalobca v daňovom konaní nepredložil platnú nájomnú zmluvu. Skutočnosť, že žalobca
v čase deklarovaných prác nemal objekt právoplatne prenajatý, vyplýva zo samotnej nájomnej
zmluvy zo dňa 30.11.1999, ktorá nebola podpísaná v súlade s podmienkami akciovej
spoločnosti L. k., a.s.; uvedenými vo výpise z Obchodného registra, podľa ktorého v mene
spoločnosti rokujú a podpisujú vždy najmenej dvaja členovia predstavenstva. V danom
prípade chýbal druhý podpis člena predstavenstva.
K námietke žalobcu ohľadne porušenia ust. § 15 ods. 5 písm. d) a e) zákona o správe
daní tým, že správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly vypočul štatutárneho zástupcu
obchodnej spoločnosti E., s.r.o., bez účasti žalobcu alebo jeho právneho zástupcu a bez ich
predchádzajúceho upovedomenia, krajský súd uviedol, že žalobcovi bola zaslaná výzva zo
dňa 22.12.2009 na vyjadrenie sa k protokolu a na prerokovanie, na základe čoho zástupca
žalobcu podal vyjadrenie zo dňa 31.12.2009 k protokolu z opakovanej daňovej kontroly,
v ktorom uviedol svoje námietky ku skutočnostiam zisteným pri opakovanej daňovej
kontrole, s čím sa žalovaný vysporiadal v dodatku k protokolu z opakovanej daňovej kontroly a z toho vyplýva, podľa názoru krajského súdu, že žalobcovi nebolo upreté právo vyplývajúce
z citovaného zákonného ustanovenia.
Vo veci námietky žalobcu ohľadne nesprávne vyhodnoteného dôkazu výsluchom
MUDr. J. M., bývalého primátora Mesta L., krajský súd zhodnotil, že menovaný svedok
nevedel konkrétne uviesť, kto tieto práce vykonával, takisto nevedel vierohodne
a zodpovedne definovať ani výšku preinvestovaných nákladov.
Pred prvostupňovým súdom neobstála ani námietka žalobcu, podľa ktorej tento
nemôže znášať zodpovednosť za formálne nedostatky dodávateľom vyhotovených faktúr.
V tejto súvislosti krajský súd poukázal na dôkazné bremeno vyplývajúce žalobcovi z ust. § 29
ods. 8 zákona o správe daní v spojení so zásadou voľného hodnotenia dôkazov a objektívnej
pravdy ovládajúcich daňové konanie podľa § 29 ods. 1 a 2 zákona o správe daní.
K otázke odcudzenia dokladov na základe vlámania sa do objektu žalobcu krajský súd
sa taktiež ako v predchádzajúcich prípadoch stotožnil so závermi žalovaného
a za najvýznamnejšiu okolnosť považoval v tejto súvislosti tú skutočnosť, že žalobca tieto
doklady nepredložil už ani k riadnej daňovej kontrole začatej v roku 2000, pričom vlámanie
a krádeže boli potvrdené Okresným oddelením PZ L. až dňa 1.2.2001, teda v období po
začatí samotnej prvotnej daňovej kontroly.
Záverom krajský súd uviedol, že žalobca nepreukázal skutočnosti, ktoré by
preukazovali vznik práva na odpočet dane inak, ako bolo zistené na základe preskúmavanej
opakovanej kontroly za zdaňovacie obdobie február 2000, preto potom žalobu žalobcu ako
nedôvodnú zamietol.
Proti tomuto rozsudku podal v zákonnej lehote žalobca odvolanie z dôvodov podľa
§ 205 ods. 2 písm. b), c), d), e), f) a h) OSP. Navrhol napadnutý rozsudok zrušiť a vec vrátiť
krajskému súdu na ďalšie konanie, alternatívne ho navrhol zmeniť, rozhodnutie žalovaného
zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca uviedol, že považuje rozsudok
krajského súdu za nesprávny. Namietal, že vo vzťahu k užívaniu a rekonštrukčným prácam
na nehnuteľnostiach L. k. neplatnosť nájomnej zmluvy zo dňa 30. novembra
1999 nespôsobil žalobca, ale prenajímateľ tým, že za L. k., a.s. nepodpísali nájomnú zmluvu dvaja členovia predstavenstva, ale len jeden. Žalobca v odvolaní uviedol, že o tomto
nedostatku pri uzatváraní zmluvy nevedel a pri tomto právnom úkone konal v omyle,
o ktorom nevedel a ktorý bol vyvolaný prenajímateľom. Ďalej žalobca namietal, že možnosť
daná mu vo výzve zo dňa 22. decembra 2009 na vyjadrenie sa k zisteniam
vyplývajúcim z protokolu o výsledku opakovanej daňovej kontroly nepovažuje za
konvalidovanie porušeného práva v priebehu daňovej kontroly byť prítomný pri výsluchu
svedka – konateľa spoločnosti E., s.r.o. a jeho práva klásť tomuto svedkovi otázky. Podľa
názoru žalobcu krajský súd sa nesprávne vyporiadal s týmto porušením jeho procesných
práv, nakoľko vyjadrenie sa na výzvu k zisteniam obsiahnutým v protokole o výsledku
daňovej kontroly nezohľadňuje právo žalobcu tak, ako to majú na zreteli ustanovenia § 15
ods. 5 písm. d) a e) zákona o správe daní. Nemožno preto súhlasiť s názorom krajského
súdu, že táto námietka k porušeniu práv žalobcu nie je vo vzťahu k predmetu konania
relevantná, keďže zistenia skutkového stavu získané opakovanou daňovou kontrolou sú
odôvodňované v rozhodnutí žalovaného i vyššie uvedeným protizákonným úkonom
porušujúcim zákonné právo žalobcu. Žalobca naďalej zotrval na názore, že v obidvoch
stupňoch daňového konania ako i v konaní súdnom bola príslušnými orgánmi nesprávne
vyhodnotená výpoveď svedka MUDr. J. M.. Podľa názoru žalobcu, z výpovede tohto
svedka jednoznačne vyplynula vedomosť, že na objekte L. k. v roku 2000, t.j. počas jeho
výkonu funkcie primátora Mesta L., rekonštrukčné stavebné práce vykonával žalobca.
Z jeho výpovede vyplynulo, že rekonštrukčnými prácami bol dotknutý celý objekt L. k.,
avšak svedok nevedel odhadnúť hodnotu týchto uskutočnených prác. Ďalej žalobca uviedol,
že spochybňuje výsledky dokazovania vykonaného porovnaním hodnoty rekonštruovaných
nehnuteľností vyplývajúce zo znaleckých posudkov vypracovaných so štvorročným
časovým odstupom; zo znaleckého posudku č. 20/1999 vypracovaného pred začatím
rekonštrukčných prác Ing. A. V. vyplýva hodnota nehnuteľnosti vo výške 193.794,40 €,
pričom zo znaleckého posudku č. 58/2003 vypracovaného po ukončení rekonštrukčných
prác Ing. P. H. vyplýva hodnota nehnuteľnosti vo výške 192.874,94 €. Podľa žalobcu
vzájomné porovnanie týchto znaleckých posudkov neodráža objektívne existujúce
skutočnosti z dôvodu, že v čase vypracovania neskoršieho znaleckého posudku žalobca
pre trvalejšie nezhody s novým vedením Mesta L. už nehnuteľnosti L. kúpeľov fakticky
neužíval. O tento majetok sa vlastník objektu ani mesto nestarali a objekt po opustení
žalobcom bol zasiahnutý masívnou devastáciou majúcou vplyv na jeho rýchle
znehodnocovanie. Taktiež namietal, že správne orgány ani krajský súd pri rozhodovaní vo veci nebrali zreteľ na dôkaznú núdzu, v ktorej sa žalobca ocitol po tom, ako mu bola dňa
1. februára 2001 po vlámaní sa do objektu L. k. odcudzená účtovná dokumentácia súvisiaca
s jeho podnikateľskou činnosťou. Aj napriek uvedenému, podľa žalobcu, pri dôslednom
dodržaní zásad daňového konania (§ 2 ods. 3 zákona o správe daní) zo strany žalovaného,
ako i pri dôslednom rešpektovaní všetkých zákonných práv žalobcu zo strany žalovaného
v priebehu opakovanej daňovej kontroly (žalobca poukazuje na nezákonný postup pri
vypočutí svedka – štatutárneho zástupcu spoločnosti E., s.r.o. porušením § 15 ods. 5 písm.
d/ a e/ zákona o správe daní), by takto získané skutkové zistenia a ich objektívne
vyhodnotenie s vysokou pravdepodobnosťou viedli k iným záverom, než k akým dospel
žalovaný a pri odôvodňovaní svojho rozsudku aj krajský súd.
Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu navrhol napadnutý rozsudok krajského
súdu potvrdiť. Zotrval na odôvodnení žalobou napadnutého rozhodnutia ako aj na svojom
stanovisku, vyplývajúcom z vyjadrenia k žalobe.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení
s § 246c ods. 1 veta prvá OSP), preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré
mu predchádzalo v medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c
ods. 1 veta prvá OSP). Odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania
(§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP). Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť
dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2
OSP). Dospel k záveru, že odvolaniu žalobcu nie je možné priznať úspech.
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých
fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím
a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia
a postupu (§ 247 ods. 1 OSP).
Podľa § 250i ods. 3 OSP na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada,
len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.
Podľa § 219 ods. 1 OSP odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne
správne.
Podľa § 219 ods. 2 OSP, ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje
s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len
na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť
na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. v daňovom konaní sa postupuje v súlade
so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa
pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov
a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní.
Podľa § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej
úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti,
pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
Podľa § 2 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. pri uplatňovaní daňových predpisov
v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej
skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.
Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona č. 511/1992 Zb. daňovou kontrolou
zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti
rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového
subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva
v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo
osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane
alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa
osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona,
alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov.
Podľa § 15 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva
daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi
správcu dane právo:
a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia
zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly,
b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami,
c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr
v lehote podľa odseku 10 druhej vety,
d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu
v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu,
e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní,
f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia,
prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim,
g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe.
Podľa § 15 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. kontrolovaný daňový subjekt má
vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti:
a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu,
b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly,
c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou,
d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné
prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých
vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia,
e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho
tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety,
f) umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových
priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom,
g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného
daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3).
Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. vyplýva, že dokazovanie
vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný
iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. ako dôkaz možno použiť všetky
prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie
daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi
predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede
na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny,
protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné
záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje všetky
skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých
preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť,
správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým
subjektom.
Podľa § 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona č. 511/1992 Zb. rozhodnutie
obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie,
ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.
Podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších
predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné
prípady účtovnými dokladmi. Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná
účtovná jednotka účtovným zápisom iba na základe účtovných dokladov.
Podľa § 7 ods. 1 zákona o účtovníctve účtovná jednotka je povinná účtovať tak,
aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré
sú predmetom účtovníctva, a o finančnej situácii účtovnej jednotky.
Podľa § 15 ods. 2 zákona o DPH daňový doklad musí obsahovať:
a) obchodné meno, sídlo alebo trvalý pobyt, miesto podnikania, daňové identifikačné číslo
platiteľa, ktorý uskutočňuje zdaniteľné plnenie,
b) obchodné meno, sídlo alebo trvalý pobyt, miesto podnikanie, daňové identifikačné číslo
platiteľa, v ktorého prospech sa zdaniteľné plnenie uskutočňuje,
c) poradové číslo daňového dokladu,
d) dátum uskutočnenia zdaniteľného plnenia,
e) dátum vyhotovenia daňového dokladu,
f) názov, množstvo tovaru alebo rozsah zdaniteľného plnenia,
g) výšku ceny bez dane,
h) sadzbu dane,
ch) výšku dane celkom.
Podľa § 15 ods. 4 zákona o DPH, ak súčasťou zdaniteľného plnenia je tovar alebo
služba s rôznymi sadzbami dane, prípadne zdaniteľné plnenie oslobodené od dane, musí
sa v daňovom doklade uviesť výška ceny bez dane a výška dane celkom oddelene podľa
ustanovených sadzieb dane, prípadne výška ceny zdaniteľného plnenia oslobodeného
od dane. Daň sa zaokrúhľuje pre jednotlivé sadzby dane.
Podľa § 20 ods. 1 zákona o DPH platiteľ má nárok na odpočet dane
pri prijatých zdaniteľných plneniach, ak sú prijaté na účely uskutočňovania svojich
zdaniteľných plnení, ak tento zákon neustanovuje inak.
Podľa § 20 ods. 2 zákona o DPH platiteľ má nárok na odpočet dane ak:
a) sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo (§ 13),
b) daň na vstupe zaúčtoval,
c) daň zaplatil platiteľovi, ktorý uskutočnil zdaniteľné plnenie,
d) má daňový doklad alebo zjednodušený daňový doklad, ktoré vyhotovil platiteľ a doklad
o zaplatení dane, pričom dokladom o zaplatení dane v prípade, že daň na vstupe
je 200.000,--Sk a viac, je len doklad o bezhotovostnej platbe uskutočňujúcej
prostredníctvom banky alebo doklad o platbe na pošte poštovou poukážkou.
Podľa § 20 ods. 3 zákona o DPH platiteľ uplatňuje nárok na odpočet dane
v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom sú splnené podmienky uvedené
v odseku 2 písm. a) a c) a ku dňu podania daňového priznania má daň na vstupe zaúčtovanú,
má daňový doklad alebo zjednodušený daňový doklad a doklad o zaplatení dane.
Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) mal z obsahu
administratívneho spisu za preukázané, že žalobcom uvádzaná dobromyseľnosť v užívaní
nehnuteľností L. k. na základe nájomnej zmluvy uzavretej medzi ním a akciovou
spoločnosťou L. k., a.s. zo dňa 30. novembra 1999, je spochybniteľná, resp. nepreukázaná
bez akýchkoľvek pochýb, a to od počiatku, po podpísaní zmluvy. O nedobromyseľnosti
žalobcu vo vzťahu k predmetnej nájomnej zmluve svedčí predovšetkým výpoveď bývalého
predsedu predstavenstva L. k., a.s., Ing. P. K.. Na ústnom pojednávaní konanom dňa 9.
septembra 2009 tento svedok správcovi dane do zápisnice uviedol, že vyššie uvedenú
nájomnú zmluvu zo dňa 30. novembra 1999 on ako predseda predstavenstva nepodpísal,
pretože žiadal zmluvu doplniť o niektoré body obmedzujúce žalobcu v nakladaní
s predmetom nájmu, napr. zákaz prenajímať nehnuteľnosti tretej osobe alebo zapracovať do
zmluvy podmienku schválenia zamýšľaných rekonštrukčných prác predstavenstvom
prenajímateľa. Čo sa týka predsedu predstavenstva, tento podpísal nájomnú
zmluvu až dňa 24. júla 2001 po doplnení uvádzaných požiadaviek.
Predtlač mien a funkcií konateľov podpisujúcich strán sa nachádza
pod záverečnými ustanoveniami nájomnej zmluvy spolu s dátumom podpisu zmluvy na tej
istej strane zmluvy. Za žalobcu podpísal spornú nájomnú zmluvu konateľ spoločnosti J. N.,
pričom na mieste, kde má byť podpis prenajímateľa, sú na zmluve uvedené dve mená
s uvedením ich funkcie. Na predloženej nájomnej zmluve na strane prenajímateľa, však pri
predtlači mena a funkcie predsedu predstavenstva L. k., a.s., chýba jeho podpis. Vzhľadom
k tomu, že pred podpisom nájomnej zmluvy prebiehali rokovania, počas ktorých museli byť
rokujúcim stranám známe výhrady predsedu predstavenstva L. k. k obsahu zmluvy a je
vysoký predpoklad, že tieto výhrady boli známe konateľovi žalobcu, nie je možné bez
akýchkoľvek pochybností prijať záver, že v roku 2000 bol žalobca v užívaní nehnuteľností
prenajatých kúpeľov dobromyseľný. Najvyšší súd poukazuje aj na to, že tvrdeniu žalobcu
nesvedčí ani zápis v príslušnom obchodnom registri o spôsobe konania v mene akciovej
spoločnosti L. k., a.s., podľa ktorého v mene spoločnosti konajú a podpisujú vždy najmenej
dvaja členovia predstavenstva. Zápis spôsobu konania obchodnej spoločnosti v obchodnom
registri je súčasťou obsahu verejnej listiny, ktorá slúži verejnosti, tretím osobám na overenie
relevantných informácií, potrebných pri vstupe s týmito obchodnými spoločnosťami do
právnych vzťahov. V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných
a korektných zmlúv, je povinnosťou každej zmluvnej strany dbať na to, aby sa pri úprave zmlúv odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov (§ 43 OZ), to zahŕňa
i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera. Inak
sa, napr. aj v podnikateľskej sfére, následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe
do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho
podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo
správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej ktorej zmluvnej
strany. Žalobca teda v čase podpisu nájomnej zmluvy dňa 30. novembra 1999 mal a mohol
vedieť, akým účinným a zaväzujúcim spôsobom jeho zmluvný partner – L. k., a.s., koná.
Na platnosť zmluvy o prenájme nebytového priestoru vyžaduje zákon č. 116/1990
Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov písomnú
formu (§ 3 ods. 3 a 4). Nedostatok podpisu konajúcej osoby, v prípade obchodnej
spoločnosti nedostatok podpisov členov štatutárneho orgánu spoločnosti podľa spôsobu
uvedeného v obchodnom registri, spôsobuje neplatnosť takéhoto právneho úkonu
pre nedostatok formy (§ 40 Občianskeho zákonníka). Nakoľko sa jedná o nedodržanie
písomnej formy vyžadovanej zákonom, má tento nedostatok zmluvy za následok absolútnu
neplatnosť právneho úkonu. S prihliadnutím na vedomý nedostatok prejavu vôle
nepripojením podpisu predsedu predstavenstva prenajímateľa možno konštatovať, že sa
jedná o ničotný právny úkon, ku ktorého uzavretiu vôbec nedošlo. V prípade absolútnej
neplatnosti právny úkon sa podľa súdnej praxe za absolútne neplatný nevyhlasuje, ale sa
naň hľadí tak, ako keby nebol vôbec urobený a jeho neplatnosť pôsobí voči každému.
Na absolútnu neplatnosť súd alebo iný štátny orgán prihliada z úradnej povinnosti, bez toho,
aby sa jej neplatnosti dotknutá osoba dovolávala. Vzhľadom na uvedené skutočnosti
a okolnosti uzavretia spornej nájomnej zmluvy a na vedomosť žalobcu o nesúhlase predsedu
predstavenstva L. k. s obsahom spornej zmluvy, nemožno ju považovať za platne uzavretú.
Žalobca, ako druhá zmluvná strana, vedel o neakceptovaní zmluvného návrhu
a prenajímateľ s úmyslom neuzavrieť navrhovanú zmluvu nedoplnil podpis predsedu
predstavenstva, preto možno uvedenú zmluvu považovať za absolútne neplatnú (§ 40 OZ)
resp. za neuzavretú, a nie za relatívne neplatnú. V tomto ohľade je vyhodnotenie správcu
dane, že žalobca k dodávateľským daňovým dokladom nepredložil nájomnú zmluvu,
správne, pretože vo vzájomnej súvislosti výsledkov ďalšieho dokazovania vzal do úvahy
skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo
vybratie dane (§ 2 ods. 6 v spojení s § 29 ods. 4 zákona o správe daní). Na margo skúmania
platnosti nájomnej zmluvy najvyšší súd konštatuje, že vo vzťahu k splneniu zákonných hmotnoprávnych podmienok na vznik nároku na nadmerný odpočet DPH podľa § 20 zákona
o DPH, je riešenie tejto otázky irelevantné. Základnou podmienkou, ak zákon neustanovuje
inak, na vznik nároku na nadmerný odpočet podľa § 20 ods. 1 veta prvá zákona o DPH
je, aby platiteľ zdaniteľné plnenia prijímal na uskutočnenie svojich zdaniteľných plnení.
Samozrejme nesmie byť spochybnené, resp. nepreukázateľné, uskutočnenie zdaniteľných
plnení, a to za súčasného splnenia formálnych nárokov kladených zákonom na daňové
doklady a kumulatívnych podmienok stanovených v § 20 ods. 2 zákona o DPH.
Skúmanie účelu prijímania zdaniteľných plnení platcom DPH je prvoradé
a podstatné, pričom prijímanie takýchto plnení na základe neplatného právneho úkonu nemá
vplyv na vznik nároku na odpočet DPH. Neplatnosť právneho úkonu by bola významnou
skutočnosťou v prípade, ak by si obchodní partneri navzájom vrátili vzájomné plnenia,
čo by bolo podkladom na vykonanie opravy základu dane podľa § 18 zákona o DPH.
Obdobný výklad pri skúmaní podmienok na určenie daňovej povinnosti
na dani z príjmu vyplýva i z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky
sp. zn. I. ÚS 241/07-44 z 18. septembra 2008, v zmysle ktorého, podľa hmotnoprávnej
úpravy dane z príjmov v posudzovanom zdaňovacom období platnosť alebo neplatnosť
zmluvy (právneho úkonu) z pohľadu súkromnoprávneho nemala vplyv na skutočnosť,
či výdavky realizované na jej základe sú, alebo nie sú daňovými výdavkami.
Najvyššiemu súdu z listinných dôkazov obsiahnutých v administratívnom spise
žalovaného nevyplývajú žiadne dôkazy a skutočnosti, ktoré by preukazovali, že by žalobca
mal v súvislosti s užívaním prenajatých nehnuteľností v úmysle prijímať zdaniteľné plnenia
na uskutočnenie jeho vlastných zdaniteľných plnení, teda realizovať tam podnikateľskú
činnosť.
Predovšetkým žiadne listinné dôkazy nenasvedčujú tomu, že by žalobca realizoval
prípravu a kroky potrebné na zahájenie, prípadne činnosti spojené s rekonštrukciou
a plynofikáciou prenajatých nehnuteľností. Správcovi dane nepredložil dôležité súvisiace
listinné dôkazy, akými by nesporne boli štúdia na podnikateľský zámer využitia prenajatých
L. k., projektová dokumentácia na realizáciu rekonštrukcie alebo plynofikácie objektov,
stavebný denník, súpis vykonaných stavebných prác, protokoly o vykonaných prácach a odovzdaní objednaného diela a podobne. Absencia takýchto dôkazov nasvedčuje tomu, že
žalobca zrejme nemal v úmysle v predmetných objektoch uskutočňovať svoje zdaniteľné
plnenia.
Hodnovernosti žalobcom deklarovaných zdaniteľných plnení a jeho tvrdeniam
neprispieva ani skutočnosť, že Mestu L. za účelom zmluvne dohodnutej kompenzácie
nájomného s vynaloženými nákladmi na rekonštrukciu prenajatých nehnuteľností predložil
požiadavku na vyplatenie 527.730,46 €, pričom suma vyplývajúca z predložených faktúr
dosahovala výšku 59.542,64 €. Navyše z predložených daňových dokladov prenajímateľ
nevedel zistiť, a to konštatoval po posúdení v rámci daňovej kontroly i správca dane, kto
daný doklad vystavil, schválil, podpísal. Doklady neboli opatrené pečiatkou dodávateľa,
doklady boli vystavené výlučne na dodávku stavebného materiálu s 23 % DPH, neobsahujú
súpis vykonaných prác, doklady za dodávky stavebného materiálu sú bez dodacích listov,
nie je možné skontrolovať, kto materiál dodal, prevzal, kde, kedy a ako bol
v rekonštruovaných nehnuteľnostiach zabudovaný.
Z listinného dôkazu predloženého Mestom L. - úradného záznamu k posúdeniu
účelne vynaložených nákladov na zhodnotenie nehnuteľnosti L. k. zo dňa 16. februára 2001
vyplýva, že pri kontrole realizovaných stavebných prác sa so zástupcami mesta na základe
požiadavky žalobcu stretol konateľ spoločnosti P.B & J.M t. s.r.o., P. B., ktorý však nemal
kľúče od kontrolovaných objektov a potrebné informácie nevedel poskytnúť. Uvedený, t.č.
už bývalý konateľ spoločnosti P.B & J.M t., s.r.o., do zápisnice správcovi dane dňa 26.
apríla 2004 uviedol, že si nepamätá, resp. nevie, akými stavebnými strojmi sa ním ako
subdodávateľom žalobcu, resp. vykonávateľom stavebných prác, realizovala rekonštrukcia
a ohľadne zabezpečenia potrebných strojov uviedol, že tieto na miesto stavebných prác
zabezpečoval žalobca, ktorý ich mal prenajaté. Uvedené tvrdenie nekorešponduje
s tvrdením žalobcu, ktorý na otázky zabezpečenia strojov potrebných k realizácii
stavebných prác dňa 15. júla 2009 správcovi dane do zápisnice odpovedal, že si nepamätá,
od koho mali stroje prenajaté. Nie len tieto dôkazy a súvislosti, ale aj mnohé iné, podrobne
rozobraté v žalobou napadnutom rozhodnutí žalovaného, svedčia o nedôveryhodnosti
žalobcom deklarovaných prijatých zdaniteľných plnení ako i o nevieryhodnosti
predložených daňových dokladov.
K námietke žalobcu ohľadne nezabezpečenia jeho účasti správcom dane pri výsluchu
svedka - konateľa spoločnosti E., s.r.o., N. K., najvyšší súd uvádza, že vzhľadom na
skutočnosť, že účelom výsluchu bolo podanie vysvetlenia k dokladmi podloženým
zisteniam a k informácii poskytnutej Mestom L., ktoré bolo objednávateľom prác
vykonaných spoločnosťou E., s.r.o., sa účasť žalobcu nejaví ako nevyhnutná na
zabezpečenie jeho práv, pričom možnosť oboznámenia sa s obsahom dôkazu formou
nahliadnutia do spisu, čo žalobca nevyužil, prípadne jeho vyjadrenie sa k zisteniam správcu
dane, na to postačuje. Vo svetle dosiaľ vykonaného dokazovania sa prítomnosť žalobcu na
výsluchu tohto svedka nejaví ako okolnosť, ktorá by mohla zásadným spôsobom zvrátiť
výsledky dokazovania, obzvlášť kladením otázok konateľovi spoločnosti, s ktorou žalobca
nebol v žiadnom zmluvnom ani obdobnom vzťahu. Výsluch uvedeného svedka mal len
dotvoriť celkový obraz o realizovanej plynofikácii prenajatého objektu, ktorej realizovanie
žalobca na rozdiel od vypočutého svedka nevedel žiadnymi dôkazmi preukázať. Výsledky
výsluchu uvedeného svedka korešpondovali s ostatnými súvisiacimi podpornými dôkazmi,
ako napr. stavebné povolenie na stavbu „L. k. - prívod plynu“ vydané v roku 1999,
kolaudačné rozhodnutie č. F-2000/01715 zo dňa 6. septembra 2000 vydané na
stavebníka S.P.P, š.p. OZ L., faktúra vystavená Mestu L. spoločnosťou E., s.r.o. za
vykonané výkopové a zásypové práce súvisiace s uvedenou plynofikáciou. Vykonanie
výkopových a zásypových prác žalobcom nepotvrdilo ani Mesto L., ani predseda
predstavenstva L. k., a.s., Ing. P. K., o ktorého výsluchu boli žalobca i jeho právny zástupca
vopred informovaní. Svoje právo účasti na výsluchu a možnosť klásť svedkovi otázky
nevyužili. Z uvedeného dôvodu najvyšší súd neoznámenie termínu výsluchu svedka N. K.
žalobcovi nevyhodnotil ako závažné porušenie jeho procesných práv vyplývajúcich z § 15
ods. 5 písm. d) a e) zákona č. 511/1992 Zb. a to i s prihliadnutím na skutočnosť, že správca
dane v rámci výkonu opakovanej daňovej kontroly mal snahu realizovať žalobcom
navrhované dôkazy (napr. predvolaním svedka P. B.). Správca dane sa vyporiadal
s námietkami žalobcu predloženými k protokolu o výsledku opakovanej daňovej kontroly
a uviedol ich v dodatku k tomuto protokolu, ako i v prvostupňovom rozhodnutí správcu
dane. Vo vzťahu k výpovedi svedka MUDr. J. M. najvyšší súd konštatuje, že táto bola
prvostupňovým aj druhostupňovým správnym orgánom, ako i krajským súdom vyhodnotená
správne bez zaujatosti v neprospech žalobcu a v súlade so zásadami logiky, pričom ani
odpovede uvedeného svedka na otázky žalobcu počas výsluchu nedávajú jednoznačnú
odpoveď na nezodpovedané otázky, či žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období vykonával rekonštrukčné práce na sporných objektoch a v akom rozsahu. Vykonanie
dôkazov znaleckými posudkami vypracovanými z dôvodu ohodnotenia prenajatých
nehnuteľností pred ich rekonštrukciou a po rekonštrukcii dvoma odlišnými znalcami bolo
pre účely preukázania tvrdení žalobcu realizované správcom dane práve na návrh žalobcu.
Skutočnosť, že zistenia z nich vyplývajúce nie sú v súlade s očakávaním žalobcu
o preukázaní ním uvádzanej výšky zhodnotenia predmetného majetku, nie je dôvodom, aby
na ne správca dane pri hodnotení všetkých vykonaných dôkazov v ich vzájomnej súvislosti
neprihliadal. V tejto súvislosti nemožno prisvedčiť argumentácii žalobcu o nadmernej
opotrebovanosti a nadmernom zdevastovaní posudzovaných objektov, nakoľko v priebehu
troch rokov od žalobcom deklarovanej rekonštrukcie objektov (investícia v sume
cca 15 mil. Sk), by sa na ohodnotení nehnuteľností musela prejaviť, čo však zo znaleckého
posudku z roku 2003 nevyplýva, ba naopak, vyplýva z neho celkovo nižšia hodnota
predmetu ocenenia ako pred začatím rekonštrukcie.
K žalobcom namietanej dôkaznej núdzi, v ktorej sa žalobca ocitol po odcudzení jeho
účtovnej dokumentácie z dôvodu vlámania do objektu L. k. dňa 1. februára 2001, žalovaný
zaujal procesne akceptovateľné stanovisko. Žalobca preukazoval odcudzenie účtovnej
dokumentácie potvrdením Okresného oddelenia PZ L. zo dňa 1. februára 2001
o krádeži vlámaním do budovy L. k.. Z tohto dokladu, ani z inej listiny vyšetrovacieho
úkonu orgánov činných v trestnom konaní, nevyplýva žiaden popis a špecifikácia
odcudzených vecí a dokumentácie.
Vzhľadom k tomu, že žalobca v priebehu prvej a ani opakovanej daňovej kontroly
nepredložil daňové doklady spĺňajúce formálne náležitosti podľa zákona o DPH a nimi
deklarované prijaté zdaniteľné plnenia nepreukázal inými hodnovernými dôkazmi, správca
dane v súlade s jeho povinnosťou vyplývajúcou mu z § 15 ods. 1 zákona o správe daní,
t.j. povinnosťou preveriť a zistiť skutočnosti rozhodujúce pre oprávnenie uplatneného
nároku na nadmerný odpočet DPH za kontrolované zdaňovacie obdobie, v spojení
so zásadou materiálnej pravdy a voľného hodnotenia dôkazov podľa § 29 ods. 1, 2 a ods. 4
zákona o správe daní, realizoval ďalšie dokazovanie, ktoré však tvrdenia žalobcu
nepotvrdilo. V tomto ohľade nemožno žalobcom uvádzané odcudzenie účtovnej
dokumentácie považovať za liberačný dôvod pre účely akceptovania ním predložených
neúplných a v zmysle zákona o účtovníctve neakceptovateľných daňových dokladov.
Najvyšší súd v konaní žalovaného správneho orgánu nezistil ani takú vadu, ktorá
mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia (§ 250j ods. 3 OSP
v spojení s § 211 ods. 2 OSP a § 246c ods. 1 veta prvá OSP), v dôsledku čoho nemožno
konštatovať, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu alebo jeho postup nie je v súlade
so zákonom. Nepochybil preto krajský súd, ak žalobu zamietol.
Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie považoval
námietky žalobcu vedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré
nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci, a preto napadnutý rozsudok ako vecne správny
podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil, stotožniac sa v zásade aj
s jeho dôvodmi (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP).
O náhrade trov odvolacieho konania najvyšší súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP
v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP, nakoľko žalobca nebol
v odvolacom konaní úspešný a žalovanému náhrada trov konania zo zákona neprislúcha.
P o u č e n i e :
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave, dňa 28. marca 2012
JUDr. Jozef Hargaš, v. r.
predseda senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Peter Szimeth