Najvyšší súd
5Sžf/83/2011
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Baricovej a členiek senátu JUDr. Jarmily Urbancovej a JUDr. Eleny
Krajčovičovej, v právnej veci žalobcu P., bytom J., zastúpeného advokátom JUDr. Ivom
Babjakom, so sídlom v Svidníku, Sovietskych hrdinov 200/33, proti žalovanému Finančnému
riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná ulica č. 63,
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného zo dňa 02. marca 2011, č. I/225/550-
25386/2011/990813-r, rozhodnutia č. I/225/549-25385/2011/990813-r a rozhodnutia č.
I/225/548-25384/2011/990813-r na odvolanie žalobcu proti rozsudku Krajského súdu
v Prešove, zo dňa 06. septembra 2011, č. k. 1S/62/2011-44, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Prešove,
č. k. 1S/62/2011-44 zo dňa 06. septembra 2011 p o t v r d z u j e.
Účastníkom konania náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a .
O d ô v o d n e n i e :
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Prešove (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j
ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žaloby žalobcu, ktorými
sa domáhal zrušenia rozhodnutí žalovaného zo dňa 02.03.2011 č. I/225/550-25386/2011/
990813-r, rozhodnutia č. I/225/549-25385/2011/990813-r a rozhodnutia č. I/225/548-25384/
2011/990813-r ktorými žalovaný potvrdil dodatočné platobné výmery Daňového úradu
Svidník zo dňa 11.10.2010 č. 737/230/27268/10/Mich, č. 737/230/27266/10/Mich a č. 737/230/27241/10/Mich, ktorými bol vyrubený žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobia IV. štvrťrok 2007 v sume 31.030,83 eura, III. štvrťrok 2007 v sume
7.378,01 eura, a II. štvrťrok 2007 v sume 4.320,95 eura.
Krajský súd dospel po preskúmaní napadnutých rozhodnutí a konania, ktoré
im predchádzalo k záveru, že v danom prípade správca dane dostatočne zistil skutkový stav
a vec správne právne posúdil. Stotožnil sa s názorom žalovaného, že žalobca bol povinný
postupovať podľa všeobecnej úpravy uplatňovania dane, lebo zo zisteného skutkového stavu
vyplýva, že žalobca nakupoval ojazdené motorové vozidlá od osoby identifikovanej pre daň
v inom členskom štáte (Belgicko), keď belgický dodávateľ fakturoval predmetný tovar
s oslobodením od dane ako intrakomunitárne dodanie tovaru, ktoré uviedol v súhrnnom
výkaze, pričom v údajoch cien v systéme VIES a v zahraničných faktúrach pri uplatnení dane
neboli zistené rozdiely. Žalobca bol teda povinný pri uplatnení dane z pridanej hodnoty (ďalej
len „DPH“) postupovať podľa § 19 ods. 1 v spojení s ustanovením § 2 ods. 1 písm. a/ a § 8
ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej
len „zákon o DPH“), keďže neboli splnené podmienky na postup podľa osobitnej úpravy
uplatňovania dane v zmysle § 62 ods. 2 zákona o DPH.
Pokiaľ ide o námietku vo vzťahu k vadám konania, krajský súd uviedol, že ak keď
možno súhlasiť s názorom žalobcu, že daňová kontrola nie je daňovým konaním, v danej veci
nedošlo k porušeniu práv žalobcu ako účastníka daňového konania, keďže v priebehu výkonu
daňovej kontroly bol žalobca správcom dane informovaný o jeho postupe pri zisťovaní
skutkového stavu veci, mal možnosť predkladať dôkazy na preukázanie svojich tvrdení a mal
možnosť sa vyjadriť aj k vykonaným dôkazom. Po ukončení daňovej kontroly v rámci
vyrubovacieho konania už správca dane nebol povinný vyzvať žalobcu na predloženie
dôkazov alebo na opakované vyjadrenie sa k podkladom rozhodnutia. Žalobca
do prerokovania protokolu nepredložil žiaden dôkaz na vyvrátenie záverov správcu dane
uvedených v protokole.
Na základe uvedeného dospel krajský súd k záveru, že žalobca neuniesol dôkazné
bremeno a uviedol, že správca dane zaobstaral dostatočné množstvo dôkazov, ktorých
vierohodnosť žalobcom vyvrátená nebola. Preto krajský súd dospel k záveru, že napadnuté
rozhodnutia sú vecne správne a v súlade so zákonom.
O náhrade trov konania rozhodol krajský súd podľa ustanovenia § 250k ods. 1 OSP
tak, že žalobcovi pre jeho neúspech v konaní náhradu trov konania nepriznal.
Proti tomuto rozsudku podal v zákonnej lehote odvolanie žalobca žiadajúc,
aby Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) rozsudok krajského súdu zmenil tak, že napadnuté rozhodnutia žalovaného zruší a vráti žalovanému na ďalšie konanie.
Poukazoval na to, že podstatnou námietkou, ktorú v žalobe uviedol bolo nedostatočné zistenie
skutkového stavu, nesprávne právne posúdenie veci a zistenie takej procesnej vady, ktorá
má za následok nezákonnosť napadnutých rozhodnutí. Namietal, že v odôvodnení
napadnutého rozsudku absentujú úvahy súdu, ktorými sa riadil pri hodnotení dôkazov, a tiež
označenie samotných dôkazov z ktorých súd vychádzal. Namietal, že sa najmä nevysporiadal
s námietkou, ktorá bola jasne a zrozumiteľne v žalobe uvedená, a to či belgický dodávateľ
mal alebo nemal právo na odpočítanie dane v Belgicku pri obstaraní motorových vozidiel,
ktoré následne predal žalobcovi. Táto skutočnosť nebola zo strany správcu dane, žalovaného,
ani zo strany belgických, či iných medzinárodných orgánov preverovaná. Namietal,
že zaujatie právneho stanoviska zo strany súdu k tejto námietke je potrebné z dôvodu,
že ak by zahraničný dodávateľ nemal právo na odpočítanie dane v Belgicku pri obstaraní
motorových vozidiel, potom nemal hodnotu dodaných motorových vozidiel uvádzať
vo svojom súhrnnom výkaze, a tento údaj by sa nedostal do systému VIES. Žalobca zastáva
názor, že bolo povinnosťou krajského súdu sa touto problematikou zaoberať a v prípade,
že súd nepovažoval túto námietku za podstatnú pre rozhodnutie, bol povinný riadne a vyčerpávajúcim spôsobom svoje stanovisko odôvodniť.
Žalobca ďalej namietal, že krajský súd taktiež neprihliadol na jeho námietku,
že neprebehlo prvostupňové daňové konanie a túto námietku považoval za nedôvodnú.
Žalobca poukazoval na to, právo predkladať dôkazy má daňový subjekt najmä v daňovom
konaní (§ 2 ods. 1, 2 a 8, § 29 ods. 8 zákona o správe daní). V tejto súvislosti poukazoval
na nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I ÚS 238/06 z 16.12.2008. Podľa
názoru žalobcu krajský súd názor Ústavného súdu Slovenskej republiky do úvahy nevzal a ani
sa k nemu nevyjadril. Poukazoval tiež na rozsudok Najvyššieho súdu Českej republiky
sp. zn. 30Cdo/4389/2009.
Žalobca ďalej poukazoval na skutočnosť, že žalovaný ako druhostupňový orgán
rozhodol o odvolaní žalobcu bez akejkoľvek jeho účasti a žalobca sa nezúčastnil ani
prvostupňového ani odvolacieho konania a tým mu boli odňaté jeho základné procesné práva,
a to právo na postup zachovávajúci práva a právom chránené záujmy daňového subjektu
zo strany daňových orgánov v zmysle § 2 ods. 1 zákona o správe daní a právo na úzku
súčinnosť v zmysle § 2 ods. 8 zákona o správe daní. Žalobca namietal, že týmto postupom
mu bolo znemožnené splniť si svoju povinnosť na preukázanie skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie a vyrubenie dane tak, ako to určuje ustanovenie § 29 ods. 8 zákona
o správe daní, čím mu bolo odňaté nielen zákonné ale i ústavné právo podľa čl. 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky vyjadriť sa ku všetkým vykonaným dôkazom. Žalobca zastáva
názor, že ustanovenie § 48 zákona o správe daní v žiadnom svojom ustanovení nedáva
možnosť odvolaciemu orgánu (žalovanému), aby rozhodol o odvolaní neverejne
bez prítomnosti daňového subjektu.
Tiež namietal, že za úplne nepreskúmateľnú a nezrozumiteľnú považuje žalobca časť
rozsudku, ktorým krajský súd poukázal na ustanovenie § 68 zákona o správe daní, ktorého
čl. 1 nadobúda účinnosť 01.01.2012. V tejto súvislosti poukazoval na rozhodnutia Ústavného
súdu Slovenskej republiky sp. zn. III.ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, III. ÚS 260/06
a III. ÚS 153/07 z ktorých vyplýva potreba riadneho odôvodnenia súdneho rozhodnutia.
Z odôvodnenia napadnutého rozsudku nie je zrejmé, prečo krajský súd nepovažoval
za dôvodnú právnu argumentáciu žalobcu v žalobe a prečo považuje námietky žalobcu
za neopodstatnené a preto je nutné považovať takýto rozsudok za nepreskúmateľný
pre nedostatok dôvodov.
Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení zo dňa 15.11.2011 na odvolanie žalobcu
navrhol napadnutý rozsudok krajského súdu potvrdiť. Poukazoval na to, že námietky žalobcu
svojim obsahom smerujú výlučne voči formálno-procesným náležitostiam rozsudku,
konkrétne jeho odôvodneniu. Uviedol, že s rozhodnutím súdu sa plne stotožňuje a považuje
ho za správne a všetky námietky odvolateľa tak, ako ich uviedol v odvolaní za nedôvodné.
Žalovaný poukazoval v tejto súvislosti na nález Ústavného súdu Slovenskej republiky
sp. zn. III. ÚS 209/04 a sp. zn. III. ÚS 115/03, v ktorých je vyslovený právny záver,
že ak odôvodnenie rozsudku stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozsudku,
postačuje na záver, že z tohto aspektu je plne realizované právo účastníka na spravodlivý
proces. Žalovaný zastáva názor, že krajský súd v odôvodnení rozsudku stručne, jasne a výstižne vysvetlil, ktoré skutočnosti považoval za preukázané. Za rozhodujúce v rozsudku
považuje objasnenie skutkového a právneho základu veci, teda vysporiadanie sa s kľúčovou
otázkou, či na uplatnenie osobitnej úpravy uplatňovania dane z pridanej hodnoty žalobca
zákonné podmienky určené v príslušných ustanoveniach zákona o DPH splnil. Krajský súd
tak v tomto prípade urobil. V rovine skutkovej sa vysporiadal s kľúčovou otázkou, ktorú
skúmal, t. j. či žalobca dostatočne preukázal splnenie podmienok pre uplatnenie osobitnej
úpravy uplatnenia dane podľa §66 ods. 2 a 3 zákona o DPH pri predaji použitého tovaru
(ojazdených vozidiel) nadobudnutého od belgického dodávateľa. V rovine právnej poukázal
v rozsudku na príslušné ustanovenia zákona o DPH, zákona o správe daní a na európsku
judikatúru, ktorých dodržiavanie skúmal a napokon sa stotožnil so závermi daňových orgánov
uvedenými v ich rozhodnutiach. Poukazoval na to, že v danom prípade je rozhodujúce, že žalobca nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre uplatnenie osobitnej úpravy
uplatňovania DPH uvedených v ustanovení § 66 ods. 2 a 3 zákona o DPH v spojení
s ustanovením § 29 ods. 8 zákona o správe daní. Práve v tomto zmysle žalovaný považuje
za potrebné vnímať odôvodnenie týchto rozhodnutí ako celok, z ktorého je právny a skutkový
základ veci zrejmý.
K námietke, že pre správne právne posúdenie veci je rozhodujúce a ostatné zistenie,
či belgický dodávateľ mal alebo nemal právo na odpočítanie dane v Belgicku pri obstaraní
motorových vozidiel, ktoré následne predal žalobcovi a táto skutočnosť by mala byť
preverovaná zo strany belgických a iných medzinárodných orgánov, žalovaný uviedol,
že k tejto námietke sa vyjadril vo svojom rozhodnutí na strane 8 a 9.
Za nedôvodnú považoval žalovaný i námietku, že neprebehlo prvostupňové konanie,
tak aj túto. Poukázal na to, že žalobca má enormnú snahu vniesť do daňového konania
charakteristické črty a úkony správneho orgánu podľa zákona č. 71/1967 Zb. o správnom
konaní, a to aj napriek tomu, že zákon o správe daní tieto procesné úkony legislatívne
neupravuje. Všetky práva, ktorých sa žalobca dožaduje v procese neupravenom v zákone
(byť súčinný so správcom dane, predkladať dôkazy atď.) mal možnosť uplatniť v priebehu
výkonu daňovej kontroly. Poukazoval pritom na ustanovenie § 15 ods. 5 zákona o správe
daní, v ktorom zákonodarca daňovému subjektu priamo vymedzil priestor, ale aj čas na uplatnenie svojich procesných práv a súčasne v tomto rozsahu a čase stanovil aj jeho
povinnosti. Poukazoval aj na to, že samotný proces dokazovania podľa § 15 ods. 6 zákona
o správe daní zákonodarca dislokoval do výkonu kontroly. Súčasne žalovaný poukazoval
na zásadu oficiality a zásadu dispozičnú ako aj zásadu neverejnosti a písomnosti, ktoré
sú charakteristické pre konanie v zmysle zákona o správe daní.
Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) ako súd odvolací (§ 10
ods. 2 OSP), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, ako aj konanie ktoré mu predchádzalo, v medziach podaného odvolania (§ 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 212
ods. 1 OSP) odvolanie prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 250ja ods. 2 OSP), keď deň
vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli
a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk, (§ 156 ods. 1
a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru,
že odvolaniu žalobcu nie je možné priznať úspech.
Predmetom konania v danej veci bolo postupom podľa ustanovení druhej hlavy piatej
časti OSP preskúmať zákonnosť napadnutých rozhodnutí žalovaného, ktorými potvrdil
dodatočné platobné výmery daňového úradu Svidník zo dňa 11.10.2010 č. 737/230/27268/ 10/Mich, č. 737/230/27266/10/Mich a č. 737/230/27241/10/Mich, ktorými bol žalobcovi
vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia IV. štvrťrok 2007 v sume
31.030,83 eura, III. štvrťrok 2007 v sume 7.378,01 eura, a II. štvrťrok 2007 v sume 4.320,95.
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická
alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom
správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu
(§ 247 ods. 1 OSP).
Jednou zo základných zásad daňového konania je v zmysle zákona o správe daní
zásada zákonnosti, ktorá ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní
postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zákona o správe
daní). V zmysle zásady súčinnosti (§ 2 ods. 2 zákona o správe daní) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové
konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2
ods. 3 zákona o správe daní) podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy,
a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada
na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7 zákona o správe
daní), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva
a povinnosti, vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3
Ústavy Slovenskej republiky).
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade
s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon
o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať,
či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi
predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkov obsahuje
osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Podľa § 29 ods. 1 zákona o správe daní dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý
vedie daňové konanie.
Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní, správca dane dbá, aby skutočnosti
rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom
viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej
povinnosti, a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide
najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu
dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových
kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými
subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe dani, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré
majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní,
hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu
daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo
záznamov vedených daňovým subjektom.
Podľa § 11 ods. 1 zákona o DPH na účely tohto zákona sa nadobudnutím tovaru
v tuzemsku z iného členského štátu rozumie nadobudnutie práva nakladať ako vlastník
s hnuteľným hmotným majetkom odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi
dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet do tuzemska z iného členského štátu.
Podľa § 20 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu vzniká
a/ 15. deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, keď sa uskutočnilo
nadobudnutie tovaru, alebo
b/ dňom vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovená pre nadobúdateľa tovaru pred 15.
dňom podľa písmena a/.
Podľa § 20 ods. 2 zákona o DPH nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského
štátu sa považuje za uskutočnené, ak by takýto tovar bol považovaný za dodaný v tuzemsku.
Podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH základom dane pri dodaní tovaru alebo služby
je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia
alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa
aj dotácia alebo príspevok, ktorý dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru alebo služby.
Podľa § 66 ods. 2 zákona o DPH obchodník pri predaji umeleckých diel,
zberateľských predmetov, starožitností a použitého tovaru, ktoré mu boli dodané na území Európskych spoločenstiev, je povinný uplatňovať osobitnú úpravu, ak uvedené tovary boli
dodané:
a/ osobou, ktorá nie je identifikovaná pre daň v tuzemsku ani v inom členskom štáte,
b/ osobou, ktorá je identifikovaná pre daň v tuzemsku alebo v inom členskom štáte a dodanie
tovaru bolo oslobodené od dane podľa § 42 alebo podľa zodpovedajúceho ustanovenia
zákona platného v inom členskom štáte,
c/ iným obchodníkom, ktorý uplatňuje daň podľa osobitnej úpravy tohto zákona alebo zákona
platného v inom členskom štáte.
Podľa § 66 ods. 3 zákona o DPH základom sane pri predaji tovaru podľa odseku 2
je kladný rozdiel medzi predajnou cenou a kúpnou cenou znížený o daň.
Podľa § 69 ods. 6 zákona o DPH pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského
štátu je povinná platiť daň osoba, ktorá tovar nadobudne podľa § 11 a § 11a.
Z obsahu pripojeného administratívneho spisu mal odvolací súd za preukázané,
že žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období nakupoval ojazdené automobily od dodávateľa NV EURO CART AUCTION&DISTR.SOLUT, Grijpenlaan 19, 3300 Tienen,
Belgicko, ktoré následne v Slovenskej republike ako registrovaný platiteľ DPH predával. Z obsahu pripojeného administratívneho spisu mal najvyšší súd za preukázané, že dodávateľ
z Belgicka bol v domovskom štáte registrovaný pre daň z pridanej hodnoty
pod č. BE0867129223. Dodávateľ dodanie ojazdených motorových vozidiel fakturoval
v cenách bez dane a v súhrnnom výkaze za obdobie II., III. a IV. štvrťrok 2007 ich vykázal
ako intrakomunitárne dodanie. Správca dane za účelom preverenia správnosti vykázaných
údajov požiadal dňa 08.06.2009 prostredníctvom formulára SCAC č. 737/320/13184/09/Nem
o preverenie vykázaných intrakomunitárnych dodaní tovarov a o preverenie, či sa pri dodaní
tovarov skutočne jednalo o bežný režim uplatňovania dane a intrakomunitárne dodanie.
Výsledkom uvedeného preverenia bola odpoveď, že v danom prípade išlo o dodanie
ojazdených motorových vozidiel, ktoré nie sú v osobitnom režime, pokiaľ to nie je ináč
uvedené na faktúre. V danom prípade dochádza k uplatneniu mechanizmu DPH pri ktorom
je dodávka u dodávateľa oslobodená od DPH a k jej zdaneniu dochádza až nadobúdateľom
v Slovenskej republike v zmysle § 11 a § 20 zákona o DPH, a teda ide o tzv. bežný režim
zdanenia tovaru.
V danom prípade žalobca si toto intrakomunitárne dodanie tovaru priznal v daňových
priznaniach v rozhodných obdobiach, avšak pri následnom predaji tohto tovaru
už neoprávnene uplatnil osobitnú úpravu uplatňovania dane podľa § 66 zákona o DPH.
Vychádzajúc z vyššie citovaných ustanovení, pri nadobudnutí tovaru v zmysle § 11
zákona o DPH nemá nadobúdajúci možnosť rozhodnúť sa, či uplatní osobitnú úpravu dane
alebo bežný režim dane. V prípade, že nadobúdajúci nadobúda tovar podľa § 11 je podľa § 69
ods. 6 zákona o DPH osobou povinnou oplatiť daň a zároveň pri následnom predaji takto
nadobudnutého tovaru je povinný určiť základ dane podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH.
Vzhľadom k tomu, že v predmetom prípade išlo o nákup ojazdených motorových vozidiel, teda o použitý tovar, je možné za určitých podmienok v súlade so Smernicou Rady
2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (článok 312 až 332)
a v súlade s ust. § 66 zákona o DPH uplatniť aj osobitný režim zdanenia, ktorý spočíva
v zdanení rozdielu medzi cenou predajnou a cenou kúpnou. V takom prípade by však
predávajúci bol povinný túto skutočnosť v texte faktúry uviesť. V takom prípade by predajná
cena obsahovala aj daň (aj keď by na faktúre vyčíslená nebola), ktorá by bola odvedená
v členskom štáte predaja, teda v danom prípade v Belgicku a potom by už u nadobúdateľa
v Slovenskej republike k zdaneniu nedošlo.
V danom prípade mal najvyšší súd z obsahu administratívneho spisu za preukázané,
že dodávateľ použil bežný režim zdanenia a nepostupoval v zmysle osobitnej úpravy
zdanenia. Predmetná skutočnosť bola preukázaná aj na základe medzinárodného zisťovania,
keď miestne príslušný správca dane potvrdil, že sa jedná o oslobodené dodávky tovaru
v rámci členských štátov Európskej únie, teda o intrakomunitárne dodávky a dodávateľ
neuplatnil osobitný režim zdanenia v zmysle čl. 312 až 332 Smernice Rady 2006/112/ES..
Žalobca napokon aj správne postupoval, keď v Slovenskej republike zdanil
nadobudnutie predmetných ojazdených motorových vozidiel, tým, že v daňovom priznaní
(riadok 04 daňového priznania pre DPH) uviedol nadobudnutie tohto tovaru a zároveň
odpočítal príslušnú DPH podľa § 49 ods. 8 zákona o DPH. Na základe takéhoto (správneho)
postupu sám deklaroval použitie bežného režimu zdanenia, ktorý bol potom povinný použiť
aj pri predaji týchto automobilov (odviesť DPH z predajnej ceny a nie iba z marže), teda
odviesť daň podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH a nie zdaniť len rozdiel medzi cenou kúpnou
a predajnou podľa § 66 ods. 3 zákona o DPH, pretože podmienky na použitie osobitného
režimu zdanenia podľa § 66 ods. 2 zákona o DPH splnené neboli.
Z ustanovení zákona o DPH ani zo Smernice Rady 2006/112/ES nevyplýva možnosť
platiteľa DPH v rámci jedného obchodného prípadu použiť kombináciu bežného a osobitného
režimu zdanenia tak, ako to vykonal žalobca, keď pri nákupe ojazdených automobilov použil
bežný režim zdanenia podľa § 11 zákona o DPH a pri ich predaji použil osobitný režim
zdanenia podľa § 66 zákona o DPH. Podstata osobitného režimu zdanenia pri predaji
použitého tovaru v tuzemsku spočíva v tom, že platiteľ dane má právo uplatniť tento režim
zdanenia len v prípade, ak na predchádzajúcom stupni nebola DPH uplatnená, čo vyplýva
z ust. § 66 ods. 2 zákona o DPH.
Z uvedeného aj podľa názoru najvyššieho súdu zhodne z názorom žalovaného ako
aj krajského súdu vyplýva, že žalobca nepostupoval v súlade so zákonom o DPH, keď
pri predaji ojazdených motorových vozidiel použil osobitný režim zdanenia, keďže tieto
motorové vozidlá neboli dodané osobou v zmysle § 66 ods. 2 zákona o DPH. Žalobca bol
povinný použiť bežný režim zdanenia podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH a nie odviesť daň
podľa § 66 ods. 3 zákona o DPH, teda zdaniť rozdiel medzi cenou predajnou a kúpnou.
Podľa názoru najvyššieho súdu je preto námietka žalobcu týkajúca sa nedostatočného
zistenie skutkového stavu a nesprávneho právneho posúdenie veci neopodstatnená.
Pokiaľ ide o námietky žalobcu vo vzťahu k procesným vadám majúcim za následok
nezákonnosť napadnutých rozhodnutí, ako aj neprihliadnutie krajského súdu na právny názor
uvedený v Náleze Ústavného súdu sp. zn. I. ÚS 238/06 z 16.12.2008, najvyšší súd poukazuje
na to že najvyšší súd v konaní správnych orgánov vady konania, ktoré by mohli viesť
k zrušeniu rozhodnutia žalovaného alebo rozsudku krajského súdu nevzhliadol. Označený
nález sa totiž na daný prípad nedá použiť, pretože v prípade, ako išlo vo veci prejednávanej
v označenom náleze, išlo o porušenie práv daňového subjektu spočívajúce v tom, že dôkazy,
z ktorých sa pri rozhodovaní vychádzalo, nebolo možné použiť z dôvodu, že správca dane
tieto dôkazy vykonal bez akejkoľvek vedomosti daňového subjektu, teda v rozpore
so všeobecne záväznými právnymi predpismi. V prejednávanom prípade však k takémuto
procesnému pochybeniu zo stany správcu dane nedošlo. Ako vyplýva z obsahu pripojeného
administratívneho spisu bolo začatie výkonu daňovej kontroly dňom 26.02.2009 zo strany
správcu dane žalobcovi riadne oznámené. V uvedený deň sa žalobca zúčastnil ústneho
pojednávania o čom bola spísaná zápisnica. V priebehu výkonu daňovej kontroly žalobca
správcovi dane zapožičal dňa 25.05.2009 rôzne účtovné doklady potrebné na výkon daňovej
kontroly (peňažný denník za rok 2007, účtovné doklady, knihu pohľadávok za rok 2007,
knihu záväzkov za rok 2007, knihu zásob za rok 2007, evidenciu DPH za rozhodné obdobie, výpisy z účtov). O výkone daňovej kontroly bol dňa 08.09.2010 vypracovaný protokol
o výsledku zo zistenia daňovej kontroly č. 737/320/22929/2010/Nem, ktorý bol žalobcovi
doručený dňa 16.09.2010 s tým, že jeho prerokovanie bolo určené na deň 08.10.2010.
Súčasne bol žalobca poučený o možnosti sa k protokolu písomne vyjadriť v lehote 8 dní
od jeho doručenia. Túto možnosť žalobca aj využil a k protokolu o výsledku zo zistenia
daňovej kontroly sa písomne vyjadril dňa 22.09.2010. Na základe tohto písomného vyjadrenia
správca dane vypracoval dňa 29.09.2010 dodatok k protokolu o výsledku zistenia z daňovej
kontroly. Prejednania protokolu sa zúčastnil splnomocnený zástupca žalobcu JUDr. J., ktorý
k výsledkom zistenia daňovej kontroly nemal žiadne návrhy ani námietky. Na základe
uvedeného vydal správca dane dňa 11.10.2010 vyššie označené dodatočné platobné výmery,
proti ktorým podal žalobca odvolanie. Tieto odvolania boli žalovaným riadne prejednané
a bolo o nich riadne rozhodnuté napadnutými rozhodnutiami.
Z uvedeného je nepochybné, že správca dane ako aj žalovaný v predmetnom konaní
postupovali v súlade s ustanovením § 15 zákona o správe daní a teda najvyšší súd porušenie
procesných práv žalobcu v priebehu celého konania pred správcom dane ani a žalovaným
nezistil.
V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje na to, že predmetné konanie upravuje zákon
o správe daní, pričom použitie ustanovení zákona č. 71/1967 Zb. o správnom konaní (ďalej
len „správny poriadok“) je vylúčené. V daňovom konaní sa na rozdiel od konania podľa
správneho poriadku uplatňuje zásada oficiality a zásada dispozičná, ktoré majú vplyv
na charakter daňového konania. V zmysle týchto zásad je tak správca dane ako aj daňový
subjekt oprávnený, resp. povinný urobiť procesný úkon iba vtedy, keď sú splnené podmienky
na jeho vykonanie. Súčasne najvyšší súd poukazuje, že v daňové konanie je riadené tiež
zásadou neverejnosti a písomnosti. Z uvedeného vyplýva, že odvolacie konanie prebieha
písomne bez nariadenia pojednávania. Žalobca mal možnosť sa vyjadriť k výsledkom daňovej
kontroly vo vyjadrení k protokolu, čo aj využil a pri jeho prejednaní, kedy námietky ani
návrhy nemal.
Najvyšší súd Slovenskej republiky v konaní žalovaného správneho orgánu takú vadu,
ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí (§ 250j ods. 3 OSP), nezistil.
V dôsledku toho nemožno konštatovať, že napadnuté rozhodnutia správneho orgánu alebo
jeho postup nie sú v súlade so zákonom. Nepochybil preto krajský súd, ak žalobu zamietol. Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie považoval
námietky žalobcu uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré
nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci, a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu
v Prešove ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP
potvrdil, stotožniac sa v zásade aj s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení
s § 246c ods. 1 veta prvá OSP), pričom nezistil ani okolnosti, ku ktorým by musel prihliadať
z úradnej povinnosti.
O náhrade trov odvolacieho konania najvyšší súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP
v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP, nakoľko žalobca v odvolacom
konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov konania zo zákona neprislúcha.
Záverom najvyšší súd uvádza, že vzhľadom k tomu, že zákonom č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov
v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 479/2009 Z. z.“) bolo s účinnosťou
od 01.01.2012 zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Banskej
Bystrici, ktorého pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a poplatkov prešli
na novozriadené Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Bratislave (§ 2 ods. 1
písm. b/ zákona č. 479/2009 Z. z.), podľa informácií poskytnutých Finančným riaditeľstvom
Slovenskej republiky v Bratislave, t. č. pre oblasť správy daní a poplatkov pôsobiace
na adrese Lazovná ulica 63, Banská Bystrica, najvyšší súd podľa § 107 ods. 4 OSP na strane
žalovaného konal s vyššie uvedeným právnym nástupcom pôvodne uvádzaného žalovaného.
Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov
3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov
v znení účinnom od 01. mája 2011).
P o u č e n i e : Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave 29. novembra 2012
JUDr. Jana Baricová, v. r.
predsedníčka senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Petra Bugárová