5Sžf/67/2011

Najvyšší súd   Slovenskej republiky

znak

ROZSUDOK

V   MENE   SLOVENSKEJ   REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Baricovej a členiek senátu JUDr. Jarmily Urbancovej a JUDr. Eleny

Krajčovičovej, v právnej veci žalobcu R., s miestom podnikania v Ž., zastúpeného JUDr.

Eugenom Kostovčíkom, advokátom so sídlom v Košiciach, Gelnická 33, proti žalovanému

Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o

preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/228/13677-105142/2009/993168-r zo

dňa 23. septembra 2009, na odvolanie žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline, č. k.

21S/88/2009-66 zo dňa 13. septembra 2011, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Žiline,

č. k. 21S/88/2009-66 zo 13. septembra 2011   m e n í   tak, že rozhodnutie žalovaného

č. I/228/13677-105142/2009/993168-r zo dňa 23. septembra 2009   z r u š u j e   a vec  

v r a c i a   žalovanému na ďalšie konanie.

Žalovaný   j e   p o v i n n ý zaplatiť žalobcovi náhradu trov konania v sume 132

eur titulom súdneho poplatku a 813,42 eura titulom trov právneho zastúpenia na účet

JUDr. Eugena Kostovčíka, advokáta v Košiciach do troch dní.

O d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j

ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca

domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. I/228/13677-105142/2009/

993168-r zo dňa 23.09.2011, ktorým žalovaný potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového

úradu Žilina 1 č. 694/231/25806/09/Súk zo dňa 01.04.2009, ktorým správca dane vyrubil

žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) v sume 16.523,36 eura

za zdaňovacie obdobie I. štvrťrok 2006 s odôvodnením, že nebolo preukázané tvrdenie

žalobcu, že by správne orgány nedostatočne zistili skutkový stav.

Krajský súd v odôvodnení svojho rozsudku skonštatoval, že správca dane postupoval

v súlade so zákonom, keď k dokladom o výkupe, ku ktorým žalobca nevystavil faktúry

a neúčtoval daň dovyrubil daň v bežnom režime. Vychádzal pritom zo skutočnosti,

že v zdaňovacom období roku 2006 v prípade faktúr č. 9/2006 a č. 10/2006 žalobca predal

obdobný tovar obchodnej spoločnosti Safina Slovakia, s. r. o. a neuplatnil si osobitný režim

zdanenia. Krajský súd vyslovil, že názor správcu dane, že žalobca bol povinný takýmto

spôsobom dodaňovať v bežnom režime predaj zlomkového zlata aj pri dokladoch o výkupe,

ku ktorým faktúry nevystavoval a neúčtoval daň, je vecne správny. Krajský súd v Žiline mal z obsahu administratívneho spisu za preukázané, že žalobca v konaní do rozhodnutia správcu

dane neuviedol žiadne tvrdenia, že by deklarované zlomkové zlato v dokladoch o výkupe

nespĺňalo kritéria použitého tovaru. Tieto tvrdenia neuviedol ani v odvolaní proti

dodatočnému platobnému výmeru a k týmto tvrdeniam nepredložil žiadne dôkazy. Preto bol

postup a záver správnych orgánov, ktoré vychádzali z dokladov nachádzajúcich sa v spise

vecne správny, pokiaľ vo vzťahu k dokladom o výkupe, ku ktorým žalobca nevystavoval

faktúry, správca dane dovyrubil daň, pričom postupoval pri vyrubení dane bežným režimom

zdanenia a nie režimom podľa § 66 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty

(ďalej len „zákon o DPH“).

Čo sa týka dôvodov   uvedených v doplnení žaloby, v ktorom   žalobca poukazoval

na nezákonnosť postupu, ktorý predchádzal vydaniu napadnutého rozhodnutia,

a to nezákonnosť vypracovania nového protokolu zo dňa 26.02.2009 a nezákonnosť kontroly,

krajský súd dospel k záveru, že nie je možné tieto žalobne body doplnenia žaloby vecne

preskúmať, nakoľko neboli podané v zákonom stanovenej lehote, pričom tiež tieto žalobné

dôvody neobsahujú skutočnosti, na ktoré by v súlade s § 250j ods. 3 OSP musel súd ex offo

prihliadnuť.

O náhrade trov konania rozhodol krajský súd podľa § 250k ods. 1 OSP tak,

že žalobcovi náhradu trov konania nepriznal pre jeho neúspech v konaní.  

Proti tomuto rozsudku podal v zákonnej lehote odvolanie žalobca, žiadajúc napadnutý

rozsudok krajského súdu zmeniť tak, že rozhodnutie žalovaného č. I/228/13677-105142/

2009/993168-r zo dňa 23.09.2009, bude zrušené a vec vrátená na ďalšie konanie. Žalobca

namietal nezákonnosť rozsudku krajského súdu. Poukazoval na to, že podľa krajského súdu

nepredložil žiadne dôkazy, že deklarované zlomkové zlato v dokladoch o výkupe nespĺňalo

kritéria použitého tovaru. Uviedol, že daňové orgány vykonali v spoločnosti Safina Slovakia,

s. r. o. miestne zisťovanie (dožiadanie č. 694/320/87300/2008/Sim), avšak žalobca touto

zápisnicou o miestnom zisťovaní v tejto spoločnosti nedisponuje, no podľa dostupných

informácii správca dane preveroval charakter dodávaného zlata. Žalobca navrhoval,

aby žalovaný v odvolacom konaní predložil súdu predmetnú zápisnicu o miestnom zisťovaní

v tejto spoločnosti. Žalobca tvrdí, že išlo o nové výrobky, pri ktorých nebolo možné aplikovať

ustanovenie § 67 zákona o DPH. Z uvedeného dôvodu nebolo možné prijať záver, že žalobca

kombinoval v danom zdaňovacom období bežný režim zdaňovania podľa § 66 ods. 11 zákona

o DPH s osobitným režimom zdaňovania podľa § 66 ods. 3 zákona o DPH.

Žalobca ďalej namietal, že krajský súd nikde neuvádza na základe čoho dospel k záveru, že procesné pochybenia správcu dane pri kontrole nie sú takej intenzity a takého

rozsahu, ktorými by došlo k jednoznačnému, zjavnému a hrubému porušeniu zákona. Podľa

názoru žalobcu mal krajský súd uviesť na základe čoho dospel k tomuto záveru, najmä preto,

že tento záver je v zásadnom rozpore s právnym záverom Ústavného súdu Slovenskej

republiky uvedeným v náleze č. III. ÚS 24/2010-57 z 29.06.2010. Poukazoval na to,

že v tomto náleze Ústavný súd Slovenskej republiky uviedol, že lehota, ktorá je ustanovená

v § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. o   správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave

územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe

daní“), je lehotou zákonnou a je pre správcu dane vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným

limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Uviedol, že ak teda

daňový úrad nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen

ustanovenie § 15 ods. 17 zákona o správe daní, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti

v daňovom konaní. Taká daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol

z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom

konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 veta prvá zákona o správe daní). Žalobca

poukazoval na to, že v prípade, ak použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením, vychádza zo skutočností zistených počas

nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto skutočnosti, je rovnako

nezákonné.  

Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k odvolaniu zo dňa 03.11.2011 navrhol

napadnutý rozsudok krajského súdu potvrdiť. Uviedol, že odvolanie žalobcu neobsahuje

skutočnosti, pre ktoré by mal byť napadnutý rozsudok zrušený. Poukazoval na to, že skutkový

stav bol správcom dane riadne zistený, pričom bolo preukázané, že z titulu dodania

zlomkového zlata boli vyhotovené doklady o výkupe, v súvislosti s čím mal žalobca

vyhotoviť faktúry s uplatnením DPH z výkupnej ceny. Poukázal na to, že odberateľské

faktúry žalobca nevystavil na všetky doklady o výkupe, ale len na niektoré (faktúry č. 9/2006

a č. 10/2006). Na týchto faktúrach uviedol daň, pričom základom dane bola celková suma

určená k výplate podľa dokladu o výkupe. Základom dane teda nebol kladný rozdiel medzi

predajnou cenou a kúpnou cenou znížený o daň, ktorý podľa jeho názoru mal byť použitý

pri ostatných predajoch, pri ktorých nevyhotovil faktúry.

Žalovaný ďalej poukazoval na to, že zápisnica o miestnom zisťovaní

č. 601/321/116587/2008/Chu zo dňa 06.10.2008 vykonaná Daňovým úradom Bratislava II, na ktorú žalobca poukazuje a ktorú v prílohe žalovaný zasiela najvyššiemu súdu,

nepreukazuje iné skutočnosti, ako boli správcom dane zistené a nemá teda vplyv na jeho

závery.

V súvislosti s námietkami žalobcu o procesnom pochybení správcu dane,

keď nedodržal pri daňovej kontrole zákonnú lehotu podľa § 15 ods. 17 zákona o správe daní,

žalovaný uviedol, že ani tieto námietky nie sú dôvodom pre zrušenie rozsudku krajského

súdu. Dodatočný platobný výmer č. 694/231/25806/09/Súk zo dňa 01.04.2009 bol vydaný

na základe protokolu o daňovej kontrole zo dňa 26.02.2009. Protokol o daňovej kontrole

zo dňa 16.12.2008, na ktorý žalobca poukazuje, nebol podkladom pre vydanie rozhodnutia

správcu dane. Tento protokol zo dňa 16.12.2008, ktorý správca dane zaslal žalobcovi, mal byť

na základe výzvy správcu dane zo dňa 16.12.2008 prerokovaný dňa 30.01.2009. Správca dane

na základe osobného dohovoru so žalobcom ešte pred jeho prerokovaním uskutočnil dňa

08.01.2009 ústne pojednávanie s právnym zástupcom žalobcu a žalobcom (zápisnica

č.694/320/711/2009/Sim), za účelom ich oboznámenia so zistenými skutočnosťami (žalovaný

poukazuje na to, že išlo o postup nad rámec zákona, avšak v prospech daňového subjektu,

hoci ustanovenie § 15 zákona o správe daní takýto postup neupravuje). Následne žalobca

podal k protokolu vyjadrenie, ktoré doručil správcovi dane dňa 26.01.2009. Uvedené vyjadrenie sa týkalo aj ďalších zdaňovacích období rokov 2006 a 2007. Vzhľadom

na previazanosť jednotlivých dôkazov a zistených skutočností, správca dane považoval

za účelné všetky zdaňovacie obdobia, ktoré boli kontrolované (I. až IV. štvrťrok 2006,

I. až IV. štvrťrok 2007) prerokovať v jeden deň. Vzhľadom k tomu, že písomné vyjadrenia

boli podané i k ďalším zdaňovacím obdobiam rokov 2006 a 2007 a v týchto poukazoval

žalobca na svedkov, ktorých žiadal vypočuť (R. a P.) a vysporiadanie sa s týmito novými

námietkami nebolo možné za tak krátke obdobie troch dní, ktoré zostávali do dátumu

prerokovania protokolu, správca dane zrušil termín prerokovania, čo aj žalobcovi oznámil.

Týmto postupom správca dane neporušil práva daňového subjektu, práve naopak, mal snahu

dostatočne sa zaoberať jeho námietkami k výsledkom kontroly. Žalovaný uviedol, že

vzhľadom k tomu, že v tak krátkom časovom úseku od dátumu určeného ako deň

prerokovania protokolu (3 dni), nebolo možné zaoberať sa námietkami písomných vyjadrení

a vypracovať dodatky k protokolom o kontrole jednotlivých zdaňovacích období, správca

dane sa s námietkami k protokolu vysporiadal v rámci prepracovaného (nového) protokolu

o kontrole, v ktorom poukázal na písomné vyjadrenie žalobcu a reagoval na jeho námietky.

Dňa 26.02.2009 zaslal žalobcovi nový protokol, ku ktorému sa žalobca písomne nevyjadril a tento bol prerokovaný dňa 26.03.2009. Z uvedeného teda vyplýva, že ak daňová kontrola

nebola ukončená v dvanásť mesačnej lehote do 31.01.2009, ale až dňa 26.03.2009, stalo sa tak z dôvodu, že správca dane mal snahu vysporiadať sa s námietkami žalobcu, ktoré boli

doručené dňa 26.01.2009, teda „tesne“ pred určeným dňom (30.01.2009) prerokovania

prvotného protokolu. Takýto postup právny zástupca žalobcu, ktorý bol v osobnom kontakte

so správcom dane nenamietal, a to nielen v čase pred ukončením kontroly, ale ani v odvolaní

ani v žalobe.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení

s § 246c ods. 1veta prvá OSP), preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré

mu predchádzalo v medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c

ods. 1veta prvá OSP), odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja

ods. 2 veta prvá OSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní

vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky

www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2

OSP) a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu je dôvodné.

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická

alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu

(§ 247 ods. 1 OSP).

Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv občanov a právnických osôb, o ktorých

sa rozhodovalo v správnom konaní; ide o právny inštitút, ktorý umožňuje, aby sa každá osoba,

ktorá sa cíti byť rozhodnutím či postupom orgánu verejnej správy poškodená, dovolala súdu,

ako nezávislého orgánu a vyvolala tak konanie, v ktorom správny orgán už nebude mať

autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom konania s rovnakými právami, ako ten, o koho

práva v konaní ide.

Predmetom prieskumu v tomto súdnom konaní je rozhodnutie, ktorým správca dane

vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 16.523,36 eura za zdaňovacie

obdobie I. štvrťrok 2006 a ktoré žalovaný svojim rozhodnutím potvrdil.

Pre riadne zistenie zákonnosti preskúmavaného rozhodnutia žalovaného bolo potrebné

preskúmať aj správnosť procesného postupu správnych orgánov v daňovom konaní a dodržanie procesných práv žalobcu počas daňového konania.

Konaním správneho orgánu možno rozumieť správne akty a úkony správneho orgánu

vydané alebo vykonané v čase od začatia konania až do právoplatnosti rozhodnutia, ktoré

sú upravené právnymi normami.

Správne konanie je ovládané dispozičnou zásadou. Základnou podmienkou úspešnosti

žaloby je tvrdenie, že napadnuté rozhodnutie je nezákonné, teda je v rozpore s právnym

poriadkom. Súd zásadne preskúmava napadnuté rozhodnutie len v rozsahu a z dôvodov, ktoré

určí žalobca vo svojej žalobe proti rozhodnutiu správneho orgánu, okrem prípadov, keď súd

nie je žalobou viazaný.

Podľa ustanovenia § 250j ods. 2 OSP súd zruší napadnuté rozhodnutie správneho

orgánu a podľa okolností aj rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa a vráti vec

žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie, ak po preskúmaní rozhodnutia a postupu

správneho orgánu v medziach žaloby dospel k záveru, že:

a/ rozhodnutie správneho orgánu vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci,

b/ zistenie skutkového stavu, z ktorého vychádzalo správne rozhodnutie, je v rozpore

s obsahom spisov,

c/ zistenie skutkového stavu je nedostačujúce na posúdenie veci,

d/ rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo pre nedostatok dôvodov,

e/ v konaní správneho orgánu bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť

napadnutého rozhodnutia.

Podľa ustanovenia § 250j ods. 3 OSP súd zruší napadnuté rozhodnutie správneho

orgánu a podľa okolností aj rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa a vráti vec

žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie, ak bolo rozhodnutie vydané na základe

neúčinného právneho predpisu, ak rozhodnutie je nepreskúmateľné pre neúplnosť spisov

správneho orgánu alebo z dôvodu, že spisy neboli predložené. Súd zruší rozhodnutie

správneho orgánu a konanie zastaví, ak rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa

zákona oprávnený. Rozsahom a dôvodmi žaloby v týchto prípadoch nie je súd viazaný.

Okrem dôvodov nezákonnosti rozhodnutia uvedených v § 250j ods. 3 OSP v konaní

tiež môže dôjsť k vydaniu správneho aktu postihnutého vadou, ktorej závažnosť je tak

evidentná, že nemôže byť právnym poriadkom tolerovaná, preto sa musí tento správny akt

považovať za nemajúci žiadny právny účinok - za právne ničotný. Súd prihliada k existencii

tejto skutočnosti aj keď ju žalobca nenamietal.  

Podľa ustálenej súdnej praxe predpokladom pre preskúmanie zákonnosti rozhodnutia

je okrem samotného rozhodnutia aj administratívny spis, ktorý bol správnym orgánom

vyhotovený pri rozhodovaní o veci. Neúplnosť spisu vyvoláva vznik pochybností

o spoľahlivo a správne zistenom skutkovom stave. Následkom neúplnosti spisu je nemožnosť

preskúmať napadnuté rozhodnutie t.j. posúdiť postup správneho orgánu a všetky podklady

rozhodujúce pre vydanie rozhodnutia, v dôsledku čoho je potrebné napdnuté rozhodnutie

zrušiť a dokazovanie vrátiť na správny orgán.

Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách

v sústave územných finančných orgánov v znení účinnom v rozhodnom čase (ďalej len

„zákon o správe daní“) v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými

právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených

v daňovom konaní.

Podľa § 15 ods. 10 zákona o správe daní o výsledku zistenia daňovej kontroly alebo

o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí

podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie

sa k protokolu a na jeho prerokovanie, vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom

prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie

kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt

je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa

jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt

písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie

protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže

zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať

protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve

nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu.

Správca dane je oprávnený na základe písomného splnomocnenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr

v deň jeho prerokovania s kontrolovaným subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie

kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia

správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokolu

je súčasťou protokolu.

Podľa § 15 ods. 13 veta prvá zákona o správe daní daňová kontrola je ukončená dňom

prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.

Podľa § 15 ods. 17 zákona o správe daní správca dane ukončí daňovú kontrolu

do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže

lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť,

najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré

vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov.

Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie

lehoty je ministerstvo.

Podľa § 15 ods. 18 zákona o správe daní ak správca dane alebo orgán podľa odseku 15

nemôže daňovú kontrolu ukončiť do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia, a ak bola lehota

predĺžená podľa odseku 17, je povinný o tom s uvedením dôvodov písomne upovedomiť

kontrolovaný daňový subjekt.  

Podľa § 15 ods. 19 zákona o správe daní lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa

odsekov 17 a 18 neplatia, ak sa daňová kontrola vykonáva na požiadanie orgánov činných

v trestnom konaní.

Podľa § 29 ods. 4 veta prvá zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky

prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie

daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi

predpismi.

Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) mal z obsahu

administratívneho spisu preukázané, že daňová kontrola u žalobcu začala dňa 31.01.2008

spísaním zápisnice o ústnom pojednávaní č. 694/320/7229/2008/Matu. Dňa 11.06.2008

požiadal správca dane Daňový úrad Žilina I žiadosťou č. 694/320/50870/2008/Sim zo dňa 11.06.2008 Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky o predĺženie lehoty na vykonanie

daňovej kontroly u žalobcu do 31.01.2009. Daňové riaditeľstvo prípisom č. V/320/

3823/2008/Hol zo dňa 16.06.2008 žiadosti správcu dane vyhovelo a lehotu na vykonanie

daňovej kontroly predĺžilo do 31.01.2009. Následne správca dane upovedomením

č. 694/320/63739/2008/Sim zo dňa 26.06.2008 oznámil žalobcovi, že lehota na vykonanie

daňovej kontroly bola nadriadeným orgánom predĺžená do 31.01.2009. Ďalej mal najvyšší súd

za preukázané, že dňa 08.01.2009 sa žalobca spolu so svojim zástupcom JUDr. H. dostavili

k správcovi dane, ktorý ich oboznámil so skutočnosťami zistenými pri kontrole dane

z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie I. až IV. štvrťrok 2006 a I. a II. štvrťrok 2007,

o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 694/320/711/2009/Sim zo dňa

08.01.2009. Následne správca dane doručil dňa 14.01.2009 zástupcovi žalobcu JUDr. H.

protokol o výsledku zistenia daňovej kontroly č. 694/320/109634/2008/Matu zo dňa

16.12.2008 s výzvou na písomné vyjadrenie sa k protokolu v lehote ôsmich pracovných dní

s tým, že termín prerokovania protokolu určil na deň 30.01.2009. Ďalej sa v administratívnom

spise žalovaného nachádza oznámenie správcu dane č. 694/320/ 4279/2009/Matu zo dňa

29.01.2009, doručené zástupcovi žalobcu JUDr. H. dňa 30.01.2009, z ktorého vyplýva, že dňa 26.01.2009 Daňový úrad Žilina I prevzal písomné vyjadrenie žalobcu k protokolu o výsledku

daňovej kontroly za I. štvrťrok 2006 (v administratívnom spise sa nenachádza), že vzhľadom

na skutočnosti, ktoré žalobca uviedol v tomto vyjadrení, má považovať výzvu na vyjadrenie

sa k protokolu a na prerokovanie protokolu zo dňa 16.12.2008 za bezpredmetnú, a že správca

dane bude v predmetnej veci konať ďalej. Následne správca dane vypracoval nový protokol

o výsledku daňovej kontroly č. 694/320/13543/2009/Matu zo dňa 26.02.2009, ktorý doručil

dňa 02.03.2009 zástupcovi žalobcu JUDr. H. s tým, že sa k protokolu môže písomne vyjadriť

v lehote ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia a súčasne určil termín prerokovania

tohto nového protokolu na deň 26.03.2009. Ďalej mal najvyšší súd z obsahu pripojeného

administratívneho spisu za preukázané, že žalobca v lehote ôsmich pracovných dní od

doručenia protokolu o výsledku daňovej kontroly č. 694/320/13543/2009/Matu zo dňa

26.02.2009, písomné vyjadrenie nezaslal, avšak prerokovania protokolu sa zúčastnil zástupca

žalobcu JUDr. H., ktorý predmetný protokol podpísal s pripomienkou, že trvajú na

zdaniteľných plneniach, ktoré boli uskutočnené.

Vychádzajúc z vyššie citovaných ustanovení zákona o správe daní, lehota ustanovená

v § 15 ods. 17 zákona o správe daní je lehotou zákonnou a je pre správcu dane

vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným limitom determinujúcim zákonnosť

uskutočňovanej daňovej kontroly. Daňová kontrola ako proces smerujúci k obstaraniu

dôkazného prostriedku (protokolu) predstavuje závažný a intenzívny zásah do individuálnej,

právom chránenej sféry daňového subjektu zo strany správcu dane, čo vyplýva z charakteru

povinností kontrolovaného daňového subjektu počas daňovej kontroly (§ 15 ods. 6 zákona

o správe daní). Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na úkor práv a právom

chránených záujmov daňového subjektu. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje požiadavka

primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu

(§ 2 ods. 2 zákona o správe daní). Túto požiadavku formuloval zákonodarca celkom exaktne

určením limitov konkrétneho typu zásahu. Pri daňovej kontrole bol v čase jej vykonávania

u žalobcu uvedený limit ustanovený v § 15 ods. 17 zákona o správe daní, z ktorého vyplýva

bez akýchkoľvek pochybností, že daňovú kontrolu nemožno vykonávať dlhšie, než

to ustanovuje zákon.  

Tento právny názor je konformný s právnym názorom Ústavného súdu Slovenskej

republiky vysloveným v náleze sp. zn. III. ÚS 24/2010 z 29.06.2010. Z tohto nálezu ďalej

vyplýva, že „zákaz prekročiť zákonom stanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly platí bezvýnimočne len za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi

dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť“.

Vzhľadom k tomu, že daňová kontrola v zmysle ustanovenia § 15 ods. 13 zákona

o správe daní končí prerokovaním protokolu a keďže v danom prípade daňová kontrola začala

dňa 31.01.2008 mala byť ukončená prerokovaním protokolu najneskôr dňa 31.01.2009

v súlade s predĺžením lehoty na jej vykonanie tak, ako to povolil žalovaný prípisom zo dňa

16.06.2008. V danom prípade však správca dane z nepochopiteľného dôvodu pôvodný

protokol o výkone daňovej kontroly zo dňa 16.12.2008 anuloval a dňa 26.02.2009 vydal nový

protokol, ktorý sa stal podkladom pre vydanie dodatočného platobného výmeru

č. 694/231/25806/09/Súk zo dňa 01.04.2009, ktorým správca dane vyrubil žalobcovi rozdiel

DPH za zdaňovacie obdobie I. štvrťrok 2006 v sumke 16.523,36 eura. Z uvedeného vyplýva,

že daňová kontrola u žalobcu presiahla lehotu jedného roka o dva mesiace.

Z obsahu administratívneho ani súdneho spisu nemal najvyšší súd za preukázané,

že by žalobca so správcom dane nespolupracoval, a že by mu nebol poskytol primeranú

súčinnosť.

Podľa názoru najvyššieho súdu nemožno sa stotožniť s odôvodnením žalovaného.

prečo lehota na vykonanie daňovej kontroly nebola dodržaná, pričom správca dane

ani žalovaný nevysvetlili, prečo v danom prípade postupovali neštandardným spôsobom,

keď pôvodný protokol anulovali a vydali nový protokol o výsledku daňovej kontroly avšak

už po uplynutí lehoty na vykonanie daňovej kontroly (§ 15 ods. 17 zákona o správe daní).  

Ak teda správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly,

porušil tým nielen ustanovenie § 15 ods. 17 zákona o správe daní, ale aj zásadu primeranosti

a zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola v danom prípade tak nebola vykonaná

v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného

prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 veta prvá

zákona o správe daní). V danom prípade však ak použitý bol, čo znamená, že celé daňové

konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením, vychádza tak

zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole

o takejto skutočnosti, je rovnako nezákonné (k tomu pozri bližšie nález Ústavného súdu

Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 24/2010 z 29.06.2010).  

Podľa názoru najvyššieho súdu v konaní žalovaného správneho orgánu uvedená

skutočnosť spôsobuje takú vadu, ktorá má vplyv na zákonnosť napadnutého správneho

rozhodnutia (§ 250j ods. 2 písm. e/ OSP).

Pre úplnosť veci najvyšší súd poukazuje aj na to, že v danom prípade zaslal žalovaný

krajskému súdu neúplný spisový materiál, keď jeho obsah netvorila zápisnica o miestnom

zisťovaní č. 601/321/116587/2008/Chu zo dňa 06.10.2008, ktorú zaslal žalovaný až ako

prílohu k vyjadreniu k odvolaniu žalobcu proti rozsudku krajského súdu, ale ani písomné

vyjadrenie žalobcu k protokolu o výsledku daňovej kontroly za I. štvrťrok 2006, ktoré malo

byť správcovi dane doručené dňa 26.01.2009, čo zakladá dôvod pre zrušenie rozhodnutia

v zmysle § 250j ods. 3 OSP.  

Preto Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Žiline podľa

§ 250ja ods. 3 veta prvá OSP zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil

na ďalšie konanie, a to z dôvodov uvedených v § 250j ods. 2 písm. e/ a ods. 3 OSP.

Vzhľadom k tomu, že zákonom č. 479/2009 Z. z. bolo s účinnosťou od 01.01.2012

zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Banskej Bystrici, ktorého

pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a poplatkov prešli na novozriadené Finančné

riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Bratislave, podľa informácií poskytnutých

Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v Bratislave, t. č. pre oblasť správy daní

a poplatkov pôsobiace na adrese Lazovná ulica 63, 974 01 Banská Bystrica, odvolací súd

podľa § 107 ods. 4 OSP na strane žalovaného koná s vyššie uvedeným právnym nástupcom

pôvodne uvádzaného žalovaného.  

O náhrade trov celého súdneho konania odvolací súd   rozhodol podľa § 224 ods. 1

OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSPs poukazom na § 250k ods. 1 OSP a § 151

ods. 1a 5 OSP, v zmysle ich vyčíslenia právnym zástupcom v sume 945,42 eura, ktorá suma

pozostáva z náhrady za zaplatený súdny poplatok 2 x 66 eura, z náhrady trov právneho

zastúpenia za dva úkony právnej služby vykonané v roku 2009 (prevzatie a príprava vrátane

prvej porady s klientom, spísanie žaloby) po 115,90 eura, za tri úkony právnej služby

vykonané v roku 2011 (podanie na súd dňa 28.03.2011, účasť na pojednávaní krajského súdu

dňa 13.09.2011 a podanie odvolania proti rozsudku krajského súdu dňa 14.10.2011) po 123,50 eura, za jeden úkon právnej služby (vyhlásenie rozsudku najvyššieho súdu) dňa

23.08.2012 v sume 31,79 eura (§ 11 ods. 4, § 14 ods. 1 písm. a/, b/ a c/ ods. 5 písm. b/

vyhlášky Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 655/2004 Z. z. o odmenách

a náhradách advokátov za poskytovanie právnych služieb v znení neskorších predpisov (ďalej

len „vyhláška“), plus 2 krát režijný paušál po 6,95 eura, 3 krát režijný paušál po 7,41 eura

a jedenkrát paušál po 7,63 eura, plus 20 % DPH v sume 135,57 eura (§ 18 ods. 3 vyhlášky).

Náhradu trov celého konania je žalovaný povinný zaplatiť na účet JUDr. Eugena Kostovčíka,

advokáta v Košiciach do troch dní v zmysle § 149 ods. 1 OSP.

Náhradu cestovných výdavkov za pracovnú cestu z Košíc do Bratislavy a späť (§ 15

ods. 1 vyhlášky), ako aj náhradu za premeškaný čas v súvislosti s uvedenou pracovnou cestou

(§ 17 ods. 1 vyhlášky) najvyšší súd žalobcovi nepriznal, pretože právny zástupca žalobcu

vykonal pracovnú cestu výlučne za účelom účasti na vyhlásení rozsudku, ale i za účelom

štúdia spisového materiálu vo veci vedenej na Najvyššom súde Slovenskej republiky

pod sp. zn. 5Sžf/45/2012, kde zastupuje iného klienta.

Najvyšší súd v tejto súvislosti v súlade s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. III. ÚS 557/2011-12 z 13.12.2011 dáva do pozornosti, že trovy

vynaložené účastníkom konania v spore musia byť v príčinnej súvislosti s jeho procesným

postojom k predmetu konania. Ich vynaložením sa musí sledovať procesné presadzovanie

uplatneného nároku alebo procesná ochrana proti takému tvrdenému nároku.

Účelnosť sa v zásade dá stotožniť s nevyhnutnosťou alebo právnou možnosťou

vynaloženia trov spojených s ústavne zaručeným právom na právnu pomoc v zmysle článku

47 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky a trovy právneho zastúpenia sa vo všeobecnosti

za účelne vynaložené trovy považujú. Trovy potrebné na účelné vynaloženie alebo ochranu

práva sa však nemôžu posudzovať ako celok a aj keď má účastník nárok na náhradu trov

konania, pretože mal vo veci plný úspech, každý úkon alebo každé platenie trov treba

posudzovať samostatne. To platí aj pre trovy právnej pomoci.

Vychádzajúc z uvedeného nemohol najvyšší súd hotové výdavky ako aj náhradu

za premeškaný čas v súvislosti s pracovnou cestou z Košíc do Bratislavy a späť tak, ako

ich právny zástupca žalobcu uplatnil, považovať v zmysle § 250k ods. 1 OSP za účelne

vynaložené v danej veci a z tohto dôvodu tieto ani nemohol žalobcovi priznať.

Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov

3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov

v znení účinnom od 01.05.2011).

P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku   n i e   j e   prípustný opravný prostriedok.  

V Bratislave 23. augusta 2012

JUDr. Jana Baricová, v. r.

  predsedníčka senátu

Za správnosť vyhotovenia:

Petra Slezáková