Najvyšší súd
5Sžf/53/2011
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Baricovej a členiek senátu JUDr. Jarmily Urbancovej a JUDr. Eleny
Krajčovičovej, v právnej veci žalobkyne obchodnej spoločnosti HEPAR, s. r. o., so sídlom
Zvolenská 20, Banská Bystrica, zastúpenej advokátskou kanceláriou ATTORNEYS
GROUP, s. r. o., so sídlom Partizánska cesta 94, Banská Bystrica, proti žalovanému
Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica,
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/221/671-4497/2011/990325-r
z 10. januára 2011, na odvolanie žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Banskej
Bystrici, č. k. 23S/30/2011-49 zo dňa 22. júna 2011, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici,
č. k. 23S/20/2011-49 zo 22. júna 2011 p o t v r d z u j e.
Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
O d ô v o d n e n i e :
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej aj „krajský súd“)
podľa § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu, ktorou
sa žalobkyňa domáhala preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného I/221/671-4497/
2011/990325-r z 10.01.2011, ako aj dodatočného platobného výmeru Daňového úradu Banská Bystrica I. č. 651/230/59118/10/Kli zo dňa 09.09.2010, ktorým bol žalobkyni
vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) v sume 136.353,50 eura
za zdaňovacie obdobie jún 2009 s odôvodnením, že sa stotožnil so skutkovými a právnymi
závermi zistenými v daňovom konaní, podľa ktorých žalobkyni nevznikol nárok na odpočet
dane, pretože nepreukázala splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane, čím
porušila ustanovenia zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších
predpisov (ďalej len „zákon o DPH“).
Krajský súd v Banskej Bystrici v medziach žaloby podanej žalobkyňou preskúmal
napadnuté rozhodnutie, prvostupňové rozhodnutie správcu dane ako aj konanie, ktoré
mu predchádzalo a dospel k záveru, že rozhodnutie a postup správneho orgánu sú v súlade
so zákonom. Prvostupňový súd v odôvodnení rozsudku konštatoval, že zastáva rovnaké
stanovisko ako daňové orgány, a to, že dodávateľovi žalobcu obchodnej spoločnosti JK TV,
s. r. o., nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 4 zákona o DPH z prijatej zálohovej
platby, pretože deklarovaná dodávka tovaru (vína) nebola vo faktúre dostatočne špecifikovaná
tak, aby bolo zrejmé, aké množstvo a druh tovaru odpredá dodávateľ žalobcovi. Predmetnú
faktúru č. 052009 dodávateľa spoločnosti JK TV, s. r. o., si správca dane zaobstaral sám z Prezídia Policajného zboru, Úradu boja proti organizovanej kriminalite, oddelenia finančnej
polície Banská Bystrica, vzhľadom k tomu, že konateľ žalobcu pri začatí daňovej kontroly
správcovi dane žiadne doklady nepredložil, keď predložil iba potvrdenie o odovzdaní týchto
dokladov polícii. Následne žalovaný opakovane dňa 07.09.2009 a 28.10.2009 vyzval žalobcu,
aby k predmetnej faktúre predložil aj ďalšie doklady preukazujúce dodanie tovaru a jeho
množstvo. Žalobca oznámil žalovanému, že záloha za víno bola poskytnutá na dodávky, ktoré
sa neuskutočnili, boli dobropisované a záloha bola vrátená. Žalovanému sa ani šetrením
v spoločnosti dodávateľa nepodarilo zistiť druh a množstvo tovaru, ktorý bol označený
v dodávateľskej (zálohovej) faktúre ako dodávka vína. Konateľ dodávateľa I.M. nepotvrdil
ani výpoveď konateľa žalobcu, že dodávka sa neuskutočnila, a preto bola záloha vrátená. I.M.
v rozpore s výpoveďou konateľa žalobcu uviedol, že išlo síce o zálohovú faktúru, že víno bolo
aj dodané a išlo do Brusna.
V danom prípade krajský súd mal za preukázané, že vo faktúre č. 052009 zo dňa
22.06.2009 nebol tovar presne vymedzený druhom ani množstvom, žiadne ďalšie doklady
preukazujúce určitosť a reálnosť dodávky neboli zo strany žalobkyne predložené, a preto
krajský súd dospel k záveru, že rozhodnutie žalovaného ako aj správcu dane boli vydané
v súlade so zákonom. Z dokladu – faktúry č. 052009 zo dňa 22.06.2009 nemohla preto
vzniknúť dodávateľovi daňová povinnosť a odberateľovi nárok na odpočet dane. Žalobkyňa
tak v konaní neuniesla dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Z. z. o správe daní a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších
predpisov účinného do 31.12.2011 (ďalej len „zákon o správe daní“ alebo „zákon č. 511/1992
Zb.“), pretože sa mu relevantným spôsobom nepodarilo vyvrátiť pochybnosti vo veciach
súvisiacich so zdaniteľným plnením.
O náhrade trov konania rozhodol krajský súd podľa § 250k ods. 1 OSP tak,
že žalobkyni náhradu trov konania nepriznal pre jeho neúspech v konaní.
Proti tomuto rozsudku podala v zákonnej lehote odvolanie žalobkyňa, žiadajúc
napadnutý rozsudok krajského súdu zmeniť tak, že rozhodnutie žalovaného ako
aj rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica I. č. 651/230/59118/10/Kli zo dňa
09.09.2010, bude zrušené a vec vrátená na ďalšie konanie. Žalobkyňa namietala, že rozsudok
krajského súdu považuje za nezákonný a nepreskúmateľný, pretože konanie má inú vadu,
ktorá by mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci v zmysle ustanovenia § 205
ods. 2 písm. b/ OSP. Namietala, že krajský súd dospel na základe vykonaných dôkazov
k nesprávnym skutkovým zisteniam v zmysle § 205 ods. 2 písm. d/ OSP, že doteraz zistený
skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti alebo iné dôkazy, ktoré doteraz
neboli uplatnené v zmysle § 205 ods. 2 písm. e/ OSP.
Žalobkyňa ďalej namietala, že žalovaný a ani krajský súd pri svojom rozhodovaní
nevzali do úvahy skutočnosť, že daňová povinnosť ako taká v zmysle ustanovenia § 19 ods. 4
zákona o DPH vzniká dňom prijatia platby a nie vystavením faktúry, keďže v danom prípade
sa jednalo o zálohovú faktúru. V danom prípade krajský súd nevzal do úvahy explicitné
znenie zákona, ale rozhodol v zmysle názoru žalovaného. Podľa názoru žalobkyne v zmysle
ustanovenia § 19 ods. 4 v spojení s ustanovením § 71 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť
spoločnosti JK TV, s. r. o., v tomto prípade vznikla dňom prijatia platby zo zálohovej faktúry
a nie vystavením zálohovej faktúry ako takej. Z toho dôvodu aj právo žalobkyne na odpočet
DPH vzniklo dňom prijatia platby zo zálohovej faktúry a nie dňom doručenia,
resp. vystavenia zálohovej faktúry za dodávku vína. Na základe uvedeného je podľa
žalobkyne právne irelevantné, či zálohová faktúra má alebo nemá zákonom vyžadované
náležitosti, ako aj presná identifikácia druhu a množstva dodávaného tovaru, keďže presný
druh a množstvo tovaru by bolo presne uvedené v konečnej faktúre dodávateľa spoločnosti
JK TV, s. r. o.. Žalobkyňa uviedla, že tento názor potvrdzuje aj sám žalovaný, ktorý
vo svojom rozhodnutí na strane 4 uvádza nasledovné: „Odvolací orgán k zisteným
skutočnostiam uvádza, že platiteľ dane z pridanej hodnoty je povinný postupovať pri odpočítaní dane v zmysle ustanovení zákona o DPH, ktoré určujú podmienky pre vznik a uplatnenie práva na odpočítanie dane“. Poukazovala pritom aj na ustanovenie § 49 ods. 1
zákona o DPH.
Žalobkyňa ďalej poukazovala na to, že v odôvodnení svojho rozhodnutia žalovaný
uvádza, že žalobkyňa k predmetnej dodávateľskej faktúre nepredložila žiadnu objednávku
ani zmluvu o dodávke vína, v ktorej by bol bližšie špecifikovaný druh deklarovaného vína
ako aj jeho množstvo a ani preverovaním u dodávateľa JK TV, s. r. o., nebolo preukázané,
aký druh a množstvo vína bolo predmetnou faktúrou „zálohovo“ deklarované ako dodávka
vína. Takéto tvrdenie v odôvodení rozsudku konštatuje aj krajský súd. V tejto súvislosti
žalobkyňa sa žalobkyňa odvolávala na ustanovenie § 409 ods. 1 a 2 Obchodného zákonníka,
v zmysle ktorých sa nevyžaduje pre kúpnu zmluvu písomná forma. Žalobkyňa uzavrela
s dodávateľom kúpnu zmluvu v ústnej forme, na základe ktorej sa dohodli na dodávke
množstva a druhu vína ako aj na kúpnej cene. Z toho dôvodu nebolo možné predložiť
na krajskom súde žiadne ďalšie listinné dôkazy preukazujúce uvedené skutočnosti.
K množstvu a druhu vína, resp. k zálohovej faktúre a preukázaniu zmluvného vzťahu medzi
žalobkyňou ako kupujúcou a spoločnosťou JK TV, s. r. o., ako predávajúcim nebol v konaní
vypočutý ani bývalý konateľ spoločnosti JK TV, s. r. o., I.M.. Žalobkyňa ďalej namietala, že rozpor v tvrdeniach konateľa žalobkyne a konateľa spoločnosti JK TV, s. r. o., nebol v konaní
na krajskom súde odstránený a krajský súd ani neskúmal, či mali žalobkyňa a spoločnosť JK TV, s. r. o, medzi sebou uzavretú ústnu kúpnu zmluvu, v zmysle ktorej mali určený druh
a množstvo dodaného tovaru a na základe ktorej spoločnosť JK TV, s. r. o., vystavila
zálohovú faktúru z ktorej si žalobkyňa uplatnila odpočet DPH. K tejto skutočnosti nebol
konateľ spoločnosti JK TV, s. r. o., vypočutý ako svedok a tieto rozpory mohli byť
odstránené.
Ďalej tiež poukazovala na to, že žalovaný ako aj krajský súd v napadnutom rozsudku
spochybnili uzavretie záväzkového vzťahu medzi žalobkyňou a spoločnosťou JK TV, s. r. o.,
a to napriek tomu, že v odôvodnení rozsudku krajský súd uviedol, že z faktúry, ako
aj z vyjadrení účastníkov je zrejmé, že išlo o kúpu tovaru (vína), keď kúpna cena bude
zaplatená ako záloha dopredu. Z tohto konštatovania krajského súdu je zrejmé, že mal
za preukázanú existenciu záväzkového vzťahu medzi žalobkyňou a spoločnosťou JK TV,
s. r. o.. Následne však krajský súd konštatoval, že žalobkyňa neuniesla dôkazné bremeno
a nevyvrátila právne relevantným spôsobom pochybnosti so zdaniteľným plnením,
t. j. s existenciou záväzkového vzťahu, na základe ktorého zdaniteľné plnenie vzniklo.
Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k odvolaniu zo dňa 08.09.2011 navrhol
napadnutý rozsudok krajského súdu potvrdiť. Uviedol, že zistený skutkový stav bol posúdený v súlade s ustanoveniami § 49 ods. 1, 2 písm. a/ a § 19 ods. 4 zákona o DPH, ako aj v súlade
s ustálenou judikatúrou Európskeho spoločenstva (rozhodnutie C-419/02 BUPA). Žalovaný
zároveň poukazoval na skutočnosť, že žalobkyňa nevykonáva ekonomickú činnosť,
ale funguje ako „obchodník so zálohovými faktúrami“, t. j. jeho podnikateľská činnosť
spočíva len na princípe zálohových faktúr na budúci nákup tovaru, z ktorých si žalobkyňa
uplatňuje odpočítanie dane, pričom tovar na základe zálohových faktúr nie je nikdy dodaný.
Následne, z dôvodu nedodania tovaru, sú v iných zdaňovacích obdobiach dodávateľmi
vyhotovované k zálohovým faktúram dobropisy, pričom ale žalobkyňou odpočítaná daň
zo zálohových faktúr sa do Štátneho rozpočtu Slovenskej republiky nevráti, pretože
žalobkyňa si daň na výstupe upravuje ďalšími zálohovými faktúrami. Zálohové faktúry
sú vyhotovované na fiktívny tovar fiktívnej hodnoty, ktorý nikdy nie je dodaný. Jediným
cieľom takéhoto postupu žalobkyne je odčerpať finančné prostriedky zo štátneho rozpočtu
prostredníctvom uplatneného nadmerného odpočtu v podanom daňovom priznaní
za kontrolované zdaňovacie obdobie.
K námietkam uvedeným v odvolaní žalovaný uviedol, že dôvody, ktorými krajský súd
odôvodnil svoje rozhodnutie vyplývajú z odôvodnenia žalobou napadnutého rozhodnutia ako aj z predloženého spisového materiálu, a preto žalovaný zotrval na odôvodnení napadnutého
rozhodnutia ako aj na vyjadrení k žalobe zo dňa 02.05.2011, v ktorom sa vysporiadal s námietkami žalobkyne. Pokiaľ ide o právne posúdenie krajským súdom, s týmto sa žalovaný
stotožňuje.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení
s § 246c ods. 1veta prvá OSP), preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré
mu predchádzalo v medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c
ods. 1veta prvá OSP), odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja
ods. 2 veta prvá OSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní
vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2
OSP) a dospel k záveru, že odvolaniu žalobkyne nie je možné priznať úspech.
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická
alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom
správneho orgánu a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu
(§ 247 ods. 1 OSP).
Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti, ktorá ustanovuje
povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade so všeobecne záväznými
právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). V zmysle zásady súčinnosti
(§ 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej
súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou
z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3 zákona
č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko,
čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Ďalšou dôležitou zásadou daňového konania je zásada
rovnosti (§ 2 ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú
v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti a ktorá vo svojej podstate vychádza z ústavnej
zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky).
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade
s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon
o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať,
či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi
predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkov obsahuje
osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Podľa § 2 ods. 1 zákona o správe daní v daňovom konaní sa postupuje v súlade
so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom
na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb
zúčastnených v daňovom konaní.
Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej
úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti,
pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom
konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti
rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.
Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie
správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný
iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej
povinnosti, a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.
Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy
správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly
o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy
vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti,
ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol
vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo
úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
Podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH ak je platba prijatá pred dodaním tovaru alebo
služby, vzniká daňová povinnosť z prijatej platby dňom prijatia platby.
Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká
platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný
platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ
s výnimkou podľa odseku 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň:
a/ voči nemu uplatnená iným platiteľov v tuzemsku z tovarov a služieb, ktorú sú alebo majú
byť platiteľovi dodané,
b/ ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4,
7 a 9 až 12,
c/ ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
d/ zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.
Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa
vyhotovenú podľa § 71.
Podľa § 71 ods. 2 písm. f/ zákona o DPH faktúra musí obsahovať množstvo a druh
dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby.
Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) mal z obsahu
administratívneho spisu preukázané, že správca dane oznámením o výkone daňovej kontroly
zo dňa 05.08.2009 oznámil žalobkyni výkon daňovej kontroly na daň z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie máj a jún 2009 s tým, že daňová kontrola začne dňa 07.09.2009
v priestoroch Daňového úradu Banská Bystrica II. Na základe tohto oznámenia sa konateľ
žalobkyne Jaroslav Šujan dostavil na výkon daňovej kontroly, kde však žiadne doklady
potrebné k daňovej kontrole nepredložil a predložil len potvrdenie o vydaní veci Úradu boja
proti organizovanej kriminalite, Prezídiu policajného zboru. Ďalej mal najvyšší súd
za preukázané, že žalobkyňa nepredložila správcovi dane žiadne doklady potrebné na výkon
daňovej kontroly, a to ani na základe písomnej výzvy. Vzhľadom na uvedenú skutočnosť, si správca dane zabezpečil doklady sám, a to z Úradu boja proti organizovanej kriminalite.
Z dokladov zapožičaných z Úradu boja proti organizovanej kriminalite mal najvyšší súd
za preukázané, že žalobkyňa si v zdaňovacom období jún 2009 uplatnila odpočet dane
z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. 052009 (interné č. DZ 19) zo dňa 22.06.2009
vystavenej dodávateľom obchodnou spoločnosťou JK TV, s. r. o.. Z uvedenej faktúry
vyplýva, že predmetom fakturácie bola záloha na dodávku vína, pričom množstvo bolo
označené ako 1.00, cena bez DPH – 717.650,- eur, 19 % DPH 136.353,50 eura, celková suma
854.003,30 eura. Na opakovanú výzvu správcu dane na predloženie dokladov preukazujúcich
skutočné uskutočnenie dodávky, žalobkyňa listom zo dňa 04.12.2009 uviedla, že „záloha
na víno dodávateľovi JK TV, s. r. o., bola poskytnutá na dodávky, ktoré sa neuskutočnili
a boli dobropisované a záloha bola vrátená“. Správca dane následne vykonal šetrenie
u dodávateľa obchodnej spoločnosti JK TV, s. r. o., a z výsluchu konateľa tejto spoločnosti
M. vyplynulo, že víno „pravdepodobne“ kúpil od pána Š. z firmy MORAVIA WINE a išlo
o zálohovú faktúru. Ďalej uviedol, že všetko víno bolo skutočne dodané a išlo do Brusna. Iné
bližšie skutočnosti týkajúce sa predmetnej dodávky I.M. uviesť nevedel. Z uvedeného
dokazovania vykonaného správcom dane, keď konateľ dodávateľa nepotvrdil skutočnosti
tvrdené konateľom žalobkyne, že dodávka vína uskutočnená nebola a záloha bola vrátená, sa
nepodarilo zistiť množstvo ani druh tovaru uvedeného vo vyššie označenej zálohovej faktúre.
Ďalej mal najvyšší súd z obsahu administratívneho ako aj súdneho spisu za preukázané, že žalobkyňa nepreukázala spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti konkrétny obchodný
vzťah medzi ňou a dodávateľom - spoločnosťou JK TV, s. r. o..
Najvyšší súd sa preto stotožnil s názorom krajského súdu, že žalobca v konaní
nepreukázal, že vecné plnenia fakturované vyššie označenou faktúrou boli žalobkyni vôbec
dodané, a že boli dodané dodávateľom obchodnou spoločnosťou JK TV, s. r. o.. Žalobkyňa
tak v konaní neuniesla dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe daní.
Pokiaľ žalobkyňa v odvolaní namietala nedostatočne zistený skutkový stav krajským
súdom, ako aj nevypočutie bývalého konateľa spoločnosti JK TV, s. r. o., M., najvyšší súd
k tejto námietke dáva do pozornosti žalobkyne, že v konaniach o žalobách v správnom
súdnictve (§ 247 a nasl. OSP) súd zásadne skúma predovšetkým dôvodnosť žaloby, pričom
pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre neho rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol
v čase vydania napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 veta prvá OSP). Preto v správnom
súdnictve súd dokazovanie zásadne nevykonáva, vykonáva len také dokazovanie, ktoré je
nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 veta druhá OSP). Za
nevyhnutné dôkazy treba považovať tie, ktorých vykonanie slúži účelu správneho súdnictva,
ktorý je stanovený v § 244 OSP. Je tomu tak preto, že úlohou súdu v správnom súdnictve nie
je nahradzovať činnosť správnych orgánov pri zisťovaní skutkového stavu, ale len preskúmať
„zákonnosť“ ich rozhodnutí, teda to, či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok
vymedzených žalobou rešpektovali príslušné hmotno-právne a procesno-právne predpisy.
Správny súd „nie je súdom skutkovým“, ale je súdom, ktorý (s výnimkou vecí v tzv. plnej
jurisdikcii - § 250i ods. 2 OSP) posudzuje iba právne otázky napadnutého postupu alebo
rozhodnutia orgánu verejnej správy.
Pokiaľ ide o námietku týkajúcu sa nevypočutia konateľa spoločnosti JK TV, s. r. o.,
M., najvyšší súd poukazuje na skutočnosť, že táto námietka sa nezakladá na pravde. I.M. bol
riadne vypočutý správcom dane, pričom jeho výpoveď nepotvrdila tvrdenia žalobkyne a je
zásadne v rozpore s tvrdeniami konateľa žalobkyne pokiaľ ide o obsah predmetnej faktúry.
Pokiaľ ide o rozpory vo výpovediach jednotlivých konateľov, najvyšší súd poukazuje na
vyššie uvedené ustanovenie § 250i ods. 1 veta druhá OSP, z ktorého vyplýva, že súd
dokazovanie zásadne nevykonáva, je najmä povinnosťou daňového subjektu preukázať
tvrdené skutočnosti, a to pred správcom dane a nie je teda povinnosťou správcu dane
odstraňovať rozpory vo výpovediach jednotlivých konateľov.
Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH
sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet.
Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku
zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak,
zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet
uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ
si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný
preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené a faktúra musí mať všetky
zákonom predpísané náležitosti (§ 71 ods. 2 písm. f/ zákona o DPH).
Z ustanovenia § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona
o DPH je nesporné, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte – žalobkyni. Preto
je primárne nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu - ž, ktorý
disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok
na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty)
a ktorý si aj tento nárok uplatnil; je teda jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje
odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane
slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom.
Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže,
nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“ (k tomu pozri
bližšie na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010
v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17
z 23.02.2011 - www.concourt.sk).
Najvyšší súd Slovenskej republiky súhlasí s názorom žalobkyne, že Obchodný
zákonník spočíva na princípe širšej zmluvnej voľnosti, a že strany si môžu dojednať plnenie
aj inou ako písomnou formou, teda ústne, avšak pre daný prípad nie je rozhodujúce, akým
spôsobom (akou formou) mala žalobkyňa svoje zmluvné vzťahy s dodávateľmi dojednané,
rozhodujúca je skutočnosť, že fakturované vecné plnenia uskutočnené neboli, čo napokon ani
sám žalobca nepoprel. Je pritom právne irelevantné, z akého dôvodu k ich uskutočneniu
nedošlo. Taktiež podľa názoru najvyššieho súdu neobstojí ani tvrdenie žalobkyne, že daňová
povinnosť spoločnosti JK TV, s. r. o., v tomto prípade vznikla dňom prijatia platby
zo zálohovej faktúry a nie vystavením zálohovej faktúry ako takej a že z toho dôvodu aj právo
žalobkyne na odpočet DPH vzniklo dňom prijatia platby zo zálohovej faktúry a nie dňom
doručenia, resp. vystavenia zálohovej faktúry za dodávku vína, a teda je právne irelevantné,
či zálohová faktúra má alebo nemá zákonom vyžadované náležitosti, ako je presná
identifikácia druhu a množstva dodávaného tovaru, keďže presný druh a množstvo tovaru by bolo presne uvedené v konečnej faktúre dodávateľa spoločnosti JK TV, s. r. o.. V tejto
súvislosti najvyšší súd poukazuje na rozsudok Súdneho dvora vo veci C-419/02 BUPA
Hospitals Ltd, z ktorého vyplýva, že „v prípade vyplatenia preddavku sa DPH stane splatnou
bez toho, aby sa uskutočnila dodávka alebo poskytnutie služieb. Na to, aby sa daň stala
splatnou v takejto situácii, je potrebné, aby všetky príslušné prvky zdaniteľného plnenia, teda
budúca dodávka alebo budúce poskytnutie služieb, boli už známe, a teda najmä, že v momente
vyplatenia preddavku už musia byť tovary a služby presne určené. Nemôžu teda a fortiori
podliehať DPH preddavky uhradené za dodávku tovaru alebo služieb, ktoré zatiaľ neboli
presne určené“. Aj z uvedeného rozhodnutia je nepochybné, že predmetná zálohová faktúra
mala byť presne špeficikovaná čo do množstva a druhu dodávky.
Najvyšší súd sa preto stotožnil s názorom krajského súdu, že žalobkyňa v konaní
neuniesla dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe daní, pokiaľ ide o obsah
predmetnej faktúry, z ktorej si uplatnila odpočet DPH.
Najvyšší súd v konaní žalovaného správneho orgánu nezistil ani takú vadu, ktorá
mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia (§ 250j ods. 3 OSP v spojení s § 211 ods. 2 OSP a § 246c ods. 1 veta prvá OSP), v dôsledku čoho nemožno
konštatovať, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu alebo jeho postup nie je v súlade so zákonom. Nepochybil preto krajský súd, ak žalobu zamietol.
Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie považoval
námietky žalobkyne uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré
nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci, a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu
v Banskej Bystrici ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1
OSP potvrdil, stotožniac sa v zásade aj s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP
v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP).
O náhrade trov odvolacieho konania najvyšší súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP
v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP, nakoľko žalobkyňa
v odvolacom konaní úspech nemala a žalovanému náhrada trov konania zo zákona
neprislúcha.
Vzhľadom k tomu, že zákonom č. 479/2009 Z. z. bolo s účinnosťou od 01.01.2012
zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Banskej Bystrici, ktorého pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a poplatkov prešli na novozriadené Finančné
riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Bratislave, podľa informácií poskytnutých
Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v Bratislave, t. č. pre oblasť správy daní
a poplatkov pôsobiace na adrese Lazovná ulica 63, 974 01 Banská Bystrica, odvolací súd
podľa § 107 ods. 4 OSP na strane žalovaného koná s vyššie uvedeným právnym
nástupcom pôvodne uvádzaného žalovaného.
Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov
3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov
v znení účinnom od 01.05.2011).
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave 28. júna 2012
JUDr. Jana Baricová, v. r. predsedníčka senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Petra Slezáková