Najvyšší súd
5Sžf/49/2009
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. J. Baricovej a členiek senátu JUDr. Idy Hanzelovej a JUDr. Jarmily Urbancovej, v právnej veci
žalobkyne obchodnej spoločnosti P., s. r. o., so sídlom v L. zastúpenej JUDr. J. P., advokátom
so sídlom v D., proti žalovanému Daňovému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom v
Banskej Bystrici, Nová ulica č. 13, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. I/228/11444-70638/2007/993168-r zo dňa 13. septembra 2007, na odvolanie
žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Žiline, č. k. 21S/153/2007-70 zo dňa 16. decembra
2008, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Žiline,
č. k. 21S/153/2007-70 zo dňa 16. decembra 2008 p o t v r d z u j e.
Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
O d ô v o d n e n i e :
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline podľa § 250j ods. 1 Občianskeho
súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu žalobkyne, ktorou sa domáhala
preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/228/11444-70638/2007/993168-r
zo dňa 13. septembra 2007. Týmto rozhodnutím žalovaný zamietol odvolanie žalobkyne
proti dodatočnému platobnému výmeru Daňového úradu Ružomberok
č. 661/230/15491/07/Vr-X/165 zo dňa 30. mája 2007, ktorým správca dane vyrubil žalobkyni
rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie december 2004
v sume 541.500,- Sk s odôvodnením, že neuznal žalobkyni odpočet DPH na vstupe nákladov
od spoločnosti T. D., s. r. o v zdaňovacom období december 2004 vo vzťahu k faktúre č.
040043 zo dňa 31.12.2004 a k faktúre č. 040044 zo dňa 31.12.2004.
Krajský súd v Žiline posúdzujúc správnosť záverov daňových orgánov pri svojom
rozhodovaní vychádzal z ustanovení § 49 ods. 1 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani
z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) a dospel
k záveru, že v daňovom konaní nebolo preukázané, že práce účtované predmetnými faktúrami
spoločnosťou T. D., s. r. o. boli vykonané a preto žalobkyni nevznikol vo vzťahu k predmetným faktúram nárok na odpočet DPH. Súčasne krajský súd nedospel k záveru,
že by správne orgány prvého alebo druhého stupňa procesne pochybili a odňali žalobcovi
právo klásť svedkom otázky vo vzťahu k výsluchu J. M. Výsluch svedka bol vykonaný
procesne súladne so zákonom, jeho odpovede v merite veci sú jednoznačné, presné
a žalobkyni bola daná možnosť klásť svedkom otázky, ktorú možnosť žalobkyňa využila
prostredníctvom splnomocneného zástupcu. Preto krajský súd považoval napadnuté
rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa za vecne správne
a žalobu preto zamietol.
O náhrade trov konania rozhodol krajský súd podľa § 246c OSP v spojení s § 142
ods. 1 OSP tak, že žalovanému napriek jeho úspechu v konaní ich náhradu nepriznal,
pretože si ich náhradu neuplatnil.
Proti tomuto rozsudku podala v zákonnej lehote odvolanie žalobkyňa žiadajúc,
aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vrátil
na ďalšie konanie, pretože krajský súd nedostatočne zistil skutkový S. a pri svojom rozhodovaní vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci. Žalobkyňa namietala,
že si splnila v predmetnom zdaňovacom období všetky daňové povinnosti a preto nemôže
niesť právnu zodpovednosť za konateľa obchodnej spoločnosti T. D., s. r. o. a tiež nemôže
niesť bremeno neuznania daňových nákladov len preto, že iný daňový subjekt si nesplnil
svoje povinnosti. Poukazovala na vyhlásenie konateľa obchodnej spoločnosti T. D., s. r. o.,
z ktorého vyplýva, že tento má zlý zdravotný S., ale, že do roku 2005 podnikal v spoločnosti
T. D., s. r. o. ako konateľ. Tiež potvrdil, že robil pomocné stavebné práce pre rôzne
spoločnosti, aj pre firmu J. M. - S. E. a že len v súčasnosti už nepodniká. Žalobkyňa v konaní
preukazovala výkon pomocných stavebných prác spoločnosťou T. D., s. r. o. písomnými
vyhláseniami firiem, ktorým v subdodávkach realizovala práce spoločnosť T. D., s. r. o..
Ďalej poukazovala na svedeckú výpoveď konateľa spoločnosti T. D., s. r. o. zo dňa
12.07.2007, kedy ozrejmil svoje rozpory vo výpovedi tým, že pri návšteve pracovníkov
správcu dane v domove dôchodcov nevedel o čo sa jedná, pretože bol chorý. Žalobkyňa
vytýkala správcovi dane, že vypočul konateľa spoločnosti T. D., s.r.o. J. M. ako svedka bez
poučenia o jeho právach a že neupovedomil ani jeho zástupcu o skutočnosti, že ide
uskutočňovať výsluch a preto namietala, že výsluch tohto svedka bol dňa 21.09.2006
vykonaný v rozpore so zákonom.
Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení zo dňa 23.03.2009 na odvolanie žalobkyne navrhol napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa potvrdiť. Skonštatoval, že odvolanie
neobsahuje skutočnosti, pre ktoré by mal byť rozsudok Krajského súdu v Žiline zrušený.
Poukázal na to, že prvostupňový súd v predmetnej veci rozhodol v súlade s platnými
právnymi predpismi, že príslušné právne predpisy aplikoval správne a dospel k správnemu
rozhodnutiu veci.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP) preskúmal
napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach podaného odvolania
(§ 246c ods. 1 prvá veta OSP a § 212 ods. 1 OSP), odvolanie prejednal bez nariadenia
pojednávania (§ 250ja ods. 2 OSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky www.supcourt.gov.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c
ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru, že odvolaniu žalobkyne nie je možné
priznať úspech.
Predmetom konania v danej veci bolo preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. I/228/11444-70638/2007/993168-r zo dňa 13. septembra 2007,
ktorým žalovaný zamietol odvolanie žalobkyne proti dodatočnému platobnému výmeru
Daňového úradu Ružomberok č. 661/230/15491/07/Vr-X/165 zo dňa 30.05.2007,
ktorým správca dane vyrubil žalobkyni rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie december 2004 v sume 541.500,- Sk.
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická
alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom
správneho orgánu a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu
(§ 247 ods. 1 OSP).
Jednou zo základných zásad daňového konania je v zmysle zákona č. 511/1992 Zb.
o správe daní a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších
predpisov (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“ alebo „zákon o správe daní“) zásada zákonnosti,
ktorá ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade
so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). V zmysle
zásady súčinnosti (§ 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.) správca dane postupuje v daňovom
konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie
je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3
zákona č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy,
a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada
na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7 zákona č. 511/1992
Zb.), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva
a povinnosti, vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3
Ústavy Slovenskej republiky).
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade
s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon
o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať,
či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi
predpismi. Keďže ide o fiskálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkov obsahuje
osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich
pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Podľa § 29 ods. 1 zákona o správe daní dokazovanie vykonáva správca dane,
ktorý vedie daňové konanie.
Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní, správca dane dbá, aby skutočnosti
rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom
viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej
povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.
Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy
správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly
o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy
vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe dani, daňový subjekt preukazuje skutočnosti,
ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní,
hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu
daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií
alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká
platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú
je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na účely svojho podnikania
ako platiteľ, s výnimkou podľa odsekov 3 a 6. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči
nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť
platiteľovi dodané.
Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže
platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa
vyhotovenú podľa § 71.
Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) mal obsahu pripojeného
administratívneho ako aj súdneho spisu za preukázané, že žalobkyňa v konaní nepredložila
relevantný dôkaz o tom, že práce fakturované faktúrami č. 040043 a č. 040044 obidve zo dňa
31.12.2004 boli vykonané spoločnosťou T. D., s. r. o. ako subdodávateľom, čím nebola
splnená podmienka pre odpočítanie DPH podľa § 49 ods.1 zákona o DPH (spoločnosti T. D.,
s. r. o. nevznikla daňová povinnosť, pretože nedodala služby) a tiež nebola splnená
podmienka podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH (fakturovaná DPH nebola uplatnená
platiteľom za dodané služby). Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou
pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je
uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj
preukazovanie zaplatenia týchto súm, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle
zákona o DPH.
Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH
sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet.
Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak,
zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet
uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ
si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný
preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou
na faktúre.
Najvyšší súd sa preto stotožnil s názorom krajského súdu ako aj žalovaného,
že žalobkyňa v konaní nepreukázala, že vecné plnenia fakturované vyššie označenými
faktúrami boli vykonané spoločnosťou T. D., s.r.o. ako subdodávateľom. Žalobkyňa v konaní
okrem vyššie označených faktúr nepredložila žiadne iné dôkazy o tvrdených skutočnostiach
(napr. odovzdávací a preberací protokol, doklady o vykonaných odborných skúškach), taktiež
nedostatočne identifikovala osoby, ktoré mali jednať so zástupcami spoločnosti T. D., s. r. o.
a kontrolovať rozsah a kvalitu prác vykonaných v súlade so zmluvou o dielo zo dňa
10.12.2004 a teda, že práce boli skutočne realizované prostredníctvom spoločnosti T. D., s.r.o.
Žalobkyňa tak v konaní neuniesla dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe
daní.
Pokiaľ žalobkyňa v odvolaní namietala nedostatočne zistený skutkový S. krajským
súdom, najvyšší súd k tejto námietke dáva žalobkyni do pozornosti, že v konaniach
o žalobách (§ 247 a nasl. OSP) súd zásadne skúma predovšetkým dôvodnosť žaloby,
pričom pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový S.,
ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 veta prvá OSP). Preto
v správnom súdnictve súd dokazovanie zásadne nevykonáva, vykonáva len také dokazovanie,
ktoré je nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1, veta druhá
OSP). Za nevyhnutné dôkazy treba považovať tie, ktorých vykonanie slúži účelu správneho
súdnictva, ktorý je stanovený v § 244. Je tomu tak preto, že úlohou súdu v správnom
súdnictve nie je nahradzovať činnosť správnych orgánov pri zisťovaní skutkového S.,
ale len preskúmať „zákonnosť“ ich rozhodnutí, teda to, či kompetentné orgány pri riešení
konkrétnych otázok vymedzených žalobou rešpektovali príslušné hmotnoprávne
a procesnoprávne predpisy. Správny súd „nie je súdom skutkovým“, ale je súdom, ktorý
(s výnimkou vecí v tzv. plnej jurisdikcii - § 250i ods. 2 OSP) posudzuje iba právne otázky
napadnutého postupu alebo rozhodnutia orgánu verejnej správy.
Najvyšší súd si nemohol osvojiť ani argumentáciu žalobkyne, že svedok M. nebol
pred výsluchom riadne poučený. Zo zápisnice zo dňa 02.10.2006 mal naopak odvolací súd
za preukázané, že tento svedok bol poučený o svojich právach riadne, čo potvrdil aj svojim
podpisom, pričom pri výsluchu bola prítomná aj splnomocnená zástupkyňa žalobkyne
Ing. Z. K. Taktiež bol tento svedok riadne poučený o svojich právach aj pri opakovanom
výsluchu dňa 12.07.2007, čo potvrdil aj svojim podpisom do zápisnice o vypočutí, pričom
tiež pri tomto opakovanom výsluchu bola prítomná aj splnomocnená zástupkyňa žalobkyne
Ing. K. Tento svedok poprel, že by predmetné faktúry boli vystavené spoločnosťou T. D.,
s.r.o. a že by boli podpísané ním ako konateľom tejto spoločnosti.
Najvyšší súd v konaní žalovaného správneho orgánu teda nezistil ani takú vadu,
ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia (§ 250j ods. 3
OSP), v dôsledku čoho nemožno konštatovať, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu
alebo jeho postup nie je v súlade so zákonom. Nepochybil preto krajský súd, ak žalobu
zamietol.
Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie považoval
námietky žalobkyne uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné,
ktoré nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu
v Žiline ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil
stotožniac sa v zásade aj s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c
ods. 1 veta prvá OSP), nakoľko pri nedostatku žalobných dôvodov pre zrušenie napadnutého
rozhodnutia nezistil ani okolnosti, ku ktorým by musel prihliadať z úradnej povinnosti.
O náhrade trov odvolacieho konania najvyšší súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP
v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP, nakoľko žalobca v odvolacom
konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov konania zo zákona neprislúcha.
P o u č e n i e: Proti tomuto rozsudku odvolanie nie je prípustné.
V Bratislave 20. apríla 2010
JUDr. J. Baricová, v. r.
predsedníčka senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Petra Slezáková