Najvyšší súd Slovenskej republiky

5Sžf/46/2011

znak

R O Z S U D O K

V   M E N E   S L O V E N S K E J   R E P U B L I K Y

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Baricovej a členiek senátu JUDr. Jarmily Urbancovej a JUDr. Eleny

Krajčovičovej v právnej veci žalobcu Quad speed spol. s r.o., so sídlom Hattalova 12,

Trnava, zastúpeného JUDr. Ruženou Bubenčíkovou, advokátkou, so sídlom Kollárova 8,

Trnava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom

Lazovná ulica 63, Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. I/227/17533-76364/2010/992906-r z 30. júna 2010, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského

súdu v Trnave, č. k. 14S/63/2010-68 z 02. júna 2011, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok Krajského súdu v Trnave,

č. k. 14S/63/2010-68 z 02. júna 2011   p o t v r d z u j e.

Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania nepriznáva.

O d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trnave (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j

ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu žalobcu, ktorou sa

žalobca domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. I/227/17533-

76364/2010/992906-r z 30. júna 2010, ktorým v rámci druhostupňového odvolacieho

správneho daňového konania potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Trnava (ďalej len „správca dane“) č. 649/231/91230/09/STA zo 06.10.2009, ktorým správca dane

na základe výsledkov daňovej kontroly podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992

Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení

neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“) vyrubil rozdiel dane z príjmov

právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2007 v sume 14 189,13 eura. Dôvodom

zvýšenia žalobcom priznanej daňovej povinnosti bolo zvýšenie základu dane kontrolovaného

zdaňovacieho obdobia na základe neuznania a vyradenia daňových nákladov zo základu dane

žalobcom deklarovaných faktúrami a inými listinnými dôkazmi viažúcimi sa k nákupu

motocyklu SUZUKI LTR 450 v sume 66 225,78 Sk, k zakúpeniu materiálu od dodávateľa

FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín, v sume 3 039 845,- Sk, účtovaného na účet 50101 a účet

50102, a k zakúpeniu tovaru od dodávateľa PRINCE INVEST LLC s.r.o., Považská Bystrica,

v sume 231 392,- Sk, účtovaného na účet 50401. Na základe výsledkov dokazovania

vykonaného v rámci daňovej kontroly správca dane zistený skutkový stav vyhodnotil tak, že

náklady účtované na motocykel SUZUKI LTR 450, ktorý nebol zakúpený ako

tovar, ale bol účtovne zaradený v roku jeho nákupu, v roku 2006, do majetku

žalobcu a v tom zmysle aj odpisovaný, nepredstavujú daňové výdavky podľa

§ 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení účinnom

do 31.12.2007 (ďalej len „zákon o dani z príjmov“), pretože žalobca

nepreukázal súvislosť ich vynaloženia na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie

jeho súčasných a ani budúcich zdaniteľných príjmov,

náklady za nákup materiálu od dodávateľa FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín –

brúsnych kotúčov, rezných kotúčov, lamelových kotúčov, brúsneho materiálu,

pasty, zváracieho drôtu, elektród a pod. ako i náklady za nákup tovaru

od dodávateľa PRINCE INVEST LLC s.r.o., Považská Bystrica, boli

žalobcom v jeho účtovníctve zaúčtované na základe fiktívnych faktúr

vystavených pod menom uvedených obchodných spoločností, čo je dôvod, pre ktorý tieto náklady správca dane nemôže uznať v súlade s § 2 písm. i)

zákona o dani z príjmov za preukázateľné daňové náklady žalobcu.

Krajský súd v medziach žaloby podanej žalobcom preskúmal napadnuté rozhodnutie

a konanie, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že rozhodnutie a postup

správnych orgánov oboch stupňov sú v súlade so zákonom. V odôvodnení rozsudku poukázal

na výsledky dokazovania vykonaného pri preverovaní sporných, zo základu dane vylúčených

daňových nákladov, ako i na zásady dokazovania uplatňované v priebehu daňovej kontroly

a daňového konania vyplývajúce z § 2 ods. 3 a § 29 ods. 2 zákona o správe daní, na práva, povinnosti a dôkazné bremeno daňového subjektu vyplývajúce mu z § 15 ods. 5

písm. e) a § 29 ods. 8 zákona o správe daní, ako i na formálne a materiálne nároky

uznateľných daňových výdavkov podľa § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov.

Krajský súd sa stotožnil s vyhodnotením dôkaznej situácie a závermi správcu dane

a žalovaného vyplývajúcimi z výsledkov daňovej kontroly, nakoľko i prvostupňovému súdu

z obsahu administratívneho spisu je zrejmé, že žalobca nepreukázal súvislosť neuznaného

daňového nákladu na motocykel s jeho zdaniteľným príjmom ako i nepreukázal skutočné

dodanie fiktívnymi faktúrami deklarovaného materiálu a tovaru žalobcu.

Vo vzťahu k vylúčeným nákladom na motocykel SUZUKI L TR 450, nadobudnutým

na základe leasingovej zmluvy, krajský súd prisvedčil argumentácii žalovaného, že v priebehu

celého daňového konania žalobca neuniesol dôkazné bremeno a dostatočným spôsobom

nepreukázal, že výdavky použité na zabezpečenie a prevádzku motocykla boli použité

na zákonom stanovený účel, ktorým je dosiahnutie zabezpečenie alebo udržanie príjmov

žalobcu. Ním predložené dôkazy boli správne vyhodnotené ako nepostačujúce. Dealerská

zmluva č. 018/2006 stanovuje len všeobecný záväzok žalobcu ponúkať tovar (kompletný

sortiment štvorkolky a príslušenstvo) v regióne Slovenská republika a v cenách odporúčaných

dodávateľom. Krajský súd nespochybnil, že žiaden právny predpis a ani daňový úrad nemôže

uložiť žalobcovi, akým spôsobom má získavať potenciálnych záujemcov o kúpu predmetného motocyklu, na druhej strane je však povinný preukázať konkrétnymi dôkazmi, či a aké kroky

k získavaniu záujemcov na kúpu vozidiel podnikol. Pod tým treba rozumieť popis a rozsah

činnosti, z ktorého je zrejmé, že potenciálni kupci boli oboznamovaní s parametrami vozidiel,

rozsahom ponuky, cenovými a inými podmienkami ich nadobudnutia. Na preukázanie obsahu

a rozsahu takejto činnosti, výsledkom ktorej by malo byť v zmysle zákona dosiahnutie,

zabezpečenie a udržanie príjmu, nepostačuje jediný dôkaz predložený žalobcom, a to pomerne

všeobecné potvrdenie obchodnej spoločnosti AUTOCOMODEX, s.r.o. Trnava o účasti

žalobkyne na dňoch otvorených dverí uvedenej spoločnosti s prezentáciou sporného

motocyklu.

Rovnako ako žalovaný, ani krajský súd nepovažoval za dostatočne preukázané

skutočnosti kúpy a dodania materiálu a tovaru od dodávateľov uvedených na faktúrach -

FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín a PRINCE INVEST LLC s.r.o., Považská Bystrica. Krajský

súd berúc do úvahy zistenú skutočnosť nedostatočného/ nesprávneho účtovania sporného

materiálu žalobcom, a to spôsobom nezodpovedajúcim jeho použitiu, konštatoval na základe

výsledkov dokazovania okrem uvedeného aj to, že sa vykonaným dokazovaním nepotvrdilo,

že by spornými materiálmi žalobca realizoval opracovávanie nerezových materiálov prostredníctvom subdodávateľov alebo spoločnosťou Dm&Mr Slovakia s.r.o.; jednotliví

živnostníci ako subdodávatelia nepotvrdili, že by materiál dostávali od žalobcu, štatutárny

zástupca spoločnosti Dm&Mr Slovakia s.r.o. poprel vykonávanie prác pre žalobcu, taktiež

výsluch konateľa spoločnosti SIGMACON, s.r.o. a Ing. D. – SIGMATECH neobjasnil, kto

a akým spotrebným materiálom vykonával žalobcovi zaplatené práce.

Podľa krajského súdu ani v súvislosti s neuznanými daňovými nákladmi za nákup

náhradných dielov od dodávateľa PRINCE INVEST LLC s.r.o., Považská Bystrica neboli

uvedené žiadne relevantné skutočnosti spôsobilé spochybniť tvrdenie štatutárnych zástupcov

spoločnosti o tom, že so žalobcom ich spoločnosť neobchodovala a o nezrovnalostiach

v žalobcom predložených faktúrach. Krajský súd má v odôvodnení napadnutého rozsudku

za to, že na preukázanie oprávnenosti daňových výdavkov nepostačuje zdôrazňovanie,

že vzhľadom na predloženie dokladov o vykonaní opráv motorových vozidiel, na ktoré mali

byť tieto náhradné diely použité, je preukázané, že výdavky spočívajúce v zaplatení ceny

dodaných náhradných dielov boli použité na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov

žalobcu.

Krajský súd poukázal i na skutočnosť, že sa v rámci daňovej kontroly a oboch stupňov

daňového konania nepodarilo žalobcovi preukázať oprávnenie M. konať v mene

dodávateľských subjektov FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín a PRINCE INVEST LLC s.r.o.,

Považská Bystrica, resp. oprávnenie ich obchodne zastupovať. Ba naopak, výpoveďami

konateľov oboch uvedených obchodných spoločností nebola táto žalobcom tvrdená

skutočnosť potvrdená.

Vo vzťahu k dodávateľským spoločnostiam krajský súd uzavrel, že ak žalobca tvrdil,

že tovar nakúpil od uvedených dodávateľov, bol povinný predložiť relevantný dôkaz o dodaní

tovaru osobami uvedenými v predkladaných daňových dokladoch. Ak nie je preukázané,

že osoba uvedená ako dodávateľ v daňových dokladoch, tovar reálne dodala, tak s poukazom

na znenie ustanovenia § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov nejde o výdavok

preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov žalobcu.

O náhrade trov konania krajský súd rozhodol tak, že podľa § 250k ods. 1OSP

neúspešnému žalobcovi uplatnené právo na náhradu trov konania nepriznal.

Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v zákonom stanovenej lehote odvolanie

z dôvodu podľa § 205 ods. 2 písm. d) OSP, domáhajúc sa, aby Najvyšší súd Slovenskej

republiky napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší napádané rozhodnutie žalovaného a vec

vráti žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca krajskému súdu vytýkal nesprávne vyhodnotenie vykonaných dôkazov a že nepostupoval v súlade s ustanovením § 132 OSP, keď všetky

dôkazy nevyhodnotil v ich vzájomnej súvislosti.

Nesúhlasil s názorom krajského súdu, že je povinný preukázať konkrétnymi dôkazmi,

či a aké kroky k získavaniu záujemcov o kúpu vozidiel podnikol, pričom pod tým treba

rozumieť popis a rozsah činností, z ktorého je zrejmé, že potenciálni klienti boli

oboznamovaní s parametrami vozidiel, rozsahom ponuky, cenovými a inými podmienkami

ich nadobudnutia. Taktiež nesúhlasí s nezrozumiteľným spôsobom posúdenia obsahu

dealerskej zmluvy uzavretej medzi žalobcom a V.. Podľa žalobcu z odôvodnenia rozsudku nie

je zrejmé, akým spôsobom súd vyhodnotil dealerskú zmluvu a čo mal na mysli

konštatovaním, že zmluva stanovuje len všeobecný záväzok žalobcu ponúkať tovar. Žalobca

poukázal na to, že v predmetnej zmluve sa nenachádza žiadne ustanovenie o tom, že žalobca

mal konať v zastúpení V. a že úlohou žalobcu bolo sprostredkúvať obchody pre uvedeného

dodávateľa alebo konať v jeho mene. Z toho žalobca odvodil záver, že nebolo jeho úlohou

propagovať a ponúkať predmetný tovar. S poukazom na čl. 2 ods. 3 Ústavy Slovenskej

republiky mal za to, že žiaden zákon neukladá subjektu predávajúcemu tovar spôsob

vykonávania reklamy, resp. ako uvádza krajský súd „akým spôsobom má získavať

potenciálnych záujemcov“. Podľa názoru žalobcu z odôvodnenia napadnutého rozsudku

vyplýva, že prvostupňový súd na preukázanie daňových nákladov požaduje, aby žalobca

konal to, čo žiaden zákon neukladá, a to vykonávať reklamu, pričom vykonávanie reklamy

žalobca považuje iba za právo podnikateľa, ale nie povinnosť. Preto vyžadovanie realizácie

reklamy za účelom preukázania oprávnenosti daňových výdavkov je v rozpore s Ústavou

Slovenskej republiky aj s ustanovením § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého

daňovým výdavkom (nákladom) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov sa rozumie

výdavok preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo

zaevidovaný v evidencii daňovníka. Navyše žalobca nad rámec zákona poskytol správcovi

dane dôkaz o využití predmetného motocykla na reklamné účely v podobe predloženého

potvrdenia spoločnosti AUTOCOMODEX s.r.o. o predvádzaní predmetného motocyklu na

dni otvorených dverí uvedenej spoločnosti a na rôznych charitatívnych akciách. Rozhodnutie

žalovaného zakladá nebezpečný precedens, podľa ktorého, keď podnikateľ tovar nepredá bez

toho, aby urobil reklamu podľa predstáv žalovaného, náklad na kúpu tohto tovaru sa nebude

považovať za daňový náklad, čo taktiež založí protizákonný a neúmerný formalizmus

v preukazovaní opodstatnenosti daňových nákladov. Žalobca mal za to, že motocykel zakúpil

za účelom dosiahnutia zisku, náklad vynaložil, pričom taktiež preukázal, že kúpu a predaj

motorových vozidiel mal v predmete svojej obchodnej činnosti.

Vo vzťahu k neuznaným nákladom za nákup brúsneho materiálu od spoločnosti

FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín žalobca poukázal na výpovede živnostníkov S., A. a M., ktorí

výsluchom potvrdili vykonanie prác pre žalobcu, ten im cenu za výkon prác zaplatil, pričom

Daňový úrad Trnava zistil, že menovaní živnostníci tento príjem priznali. Uvedení živnostníci

vykonávali montážne a zváračské práce, na ktoré nepotrebovali žiaden materiál. Materiál na

brúsenie a leštenie nerezových vecí žalobca dodával spoločnosti Dm & Mr Slovakia s.r.o.,

ktorá brúsiace a leštiace práce vykonávala pre žalobcu. Žalobca považuje výpoveď svedka L.

za nevierohodnú, keď poprel vystavenie faktúr za spoločnosť, pričom v tejto súvislosti

poukázal žalobca na dôvody nepravdivosti jeho výpovede – nepriznanie príjmov od žalobcu

a ich nezdanenie ako i skutočnosť, že L. vykonáva trest odňatia slobody v Hrnčiarovciach nad

Parnou. Podľa žalobcu sa s touto žalobnou námietkou ohľadne nevierohodnosti svedka

krajský súd vôbec nevysporiadal.

Krajský súd podľa žalobcu taktiež nevyhodnotil vo vzájomnej súvislosti také

skutočnosti, ako že na výkon prác brúsenie a leštenie nerezového materiálu bol potrebný

brúsiaci a leštiaci materiál, že nespotrebovaný materiál sa nachádza na sklade u žalobcu,

že L., konateľ spoločnosti Dm & Mr Slovakia s.r.o. nepriznal príjem – úhradu, faktúr od

žalobcu pre daňové účely, že FIRST GROUP s.r.o. od svojho vzniku nepodala daňové priznanie, ako i to že žalobca má riadne daňové doklady ohľadne vykonania prác a ich

zaplatenia preukazujú, že žalobca výdavky spojené s nákupom leštiaceho a brúsiaceho

materiálu účtoval správne ako náklad.

Podľa žalobcu L. a M., konateľ spoločnosti FIRST GROUP s.r.o., nehovoria pravdu z

dôvodu, že nepriznali a ani nezaplatili daň z príjmu, preto krajský súd pochybil, keď nebral

túto skutočnosť do úvahy.

Žalobca poukázal na rozporuplnosť vyhodnotenia vykonaného dokazovania s faktom,

že správca dane uznal náklady spoločnosti SIGMACON s.r.o. a podnikateľa Ing. D. –

SIGMATECH za vykonané práce zaplatené žalobcovi, avšak náklady na vykonanie týchto

prác žalobcovi neuznal.

Žalobca považoval za nepreskúmateľné zdôvodnenie krajského súdu ohľadne

účtovania sporného materiálu spôsobom nezodpovedajúcim uvedenému použitiu, nakoľko

v daňovom konaní takáto skutočnosť najavo nevyšla a takáto skutočnosť nevyšla najavo ani

v súdnom konaní. Žalobca pripustil len to, že mu správca dane vytkol spôsob účtovania

leasingového úroku na motorové vozidlá Fabia, rôzneho nákupu do spotreby, spotrebu PHM a

zákonné poistenie motorových vozidiel a u štvorkolky SUZUKI správca dane neuznal

účtovanie DPH. To sa však netýka prejednávanej veci.

K neuznaným nákladom za nákup tovaru od dodávateľa PRINCE INVEST LLC s.r.o.

žalobca konkretizoval motorové vozidlá svojich zákazníkov, na ktorých vykonal opravy

a predmetný tovar tam použil.

Žalobca taktiež spochybnil pravdivosť a relevantnosť výpovedí konateľov dodávateľa

PRINCE INVEST LLC s.r.o. o neobchodovaní ich spoločnosti so žalobcom ako

i o nezrovnalostiach na žalobcom predložených faktúrach, odvodzujúc to zo skutočností,

že spoločnosť PRINCE INVEST LLC s.r.o. nepredložila žiadne účtovné a daňové doklady,

pretože konatelia nevedia, kde sa nachádzajú. Žalobca tvrdil, že doklady tohto dodávateľa

za obdobie január až december 2007 boli odovzdané polícii a Daňovému úradu Považská

Bystrica, pričom poukazuje na výpoveď svedka J., konateľa spoločnosti PRINCE INVEST

LLC s.r.o., z ktorej vyplýva, že trestnú činnosť v súvislosti s činnosťou tohto dodávateľa

vyšetruje polícia. Podľa žalobcu uvedený dodávateľ neplní povinnosti podľa daňových

zákonov a to v takom rozsahu, že je tu podozrenie z páchania trestnej činnosti. Uvedená

spoločnosť nepriznala daň z príjmu, ktorý získala od žalobcu a preto vypočutí svedkovia mali

dôvod nehovoriť pravdu, nakoľko by sa vystavili trestnému stíhaniu pre nepriznanie a

neodvedenie dane.

Žalobca zotrval   na tvrdení, že sporný tovar bol vskutku aj dodaný a to

prostredníctvom M.. S poukazom na znenie § 1 OSP žalobca mal za to, že postupom prvostupňového súdu

nebola zabezpečená spravodlivá ochrana práv žalobcu, keď bral do úvahy, že dodanie

sporného tovaru nepotvrdili dodávateľské daňové subjekty, ktorých konatelia sú už buď

vo výkone trestu odňatia slobody alebo ich činnosť vyšetruje polícia. Žalobca uviedol,

že vedie riadne účtovníctvo, podáva riadne daňové priznania, plní si všetky ostatné povinnosti

v súvislosti s podnikaním. Preto je podľa žalobcu nespravodlivé, aby dôsledky protiprávneho

konania dodávateľských spoločností, t.j. spoločnosti Dm & Mr Slovakia s.r.o., PRINCE

INVEST LLC s.r.o., FIRST GROUP s.r.o., znášal žalobca a boli mu na škodu.

Žalovaný sa k podanému odvolaniu žalobcu nevyjadril.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení

s § 246c ods. 1 veta prvá OSP) preskúmal napadnuté rozhodnutie krajského súdu a konanie,

ktoré mu predchádzalo v rozsahu a medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP

v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP); odvolania prejednal bez nariadenia odvolacieho

pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP), keď deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho

súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1

veta prvá a § 211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru, že odvolaniu žalobcu proti rozsudku

krajského súdu nie je možné priznať úspech.

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická

alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom

správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247

ods. 1 OSP).

Podľa § 250i ods. 3 OSP na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak

vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.

Podľa § 2 ods. 1 zákona o správe daní v daňovom konaní sa postupuje v súlade

so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom

na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb

zúčastnených v daňovom konaní.

Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej

úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom

prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.

Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom

konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti

rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.

Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec

správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce

pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo

na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je

nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu.

Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola

na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia

tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov.

Podľa § 15 ods. 5 zákona o správe daní daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová

kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu

dane právo a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného

poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b) byť prítomný na rokovaní

so svojimi zamestnancami, c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce

jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d) nahliadnuť do zápisnice

z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou

kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e) klásť svedkom a znalcom

otázky pri ústnom pojednávaní, f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej

kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho

vyjadrenia k nim, g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej

úradnej dobe.

Podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi

správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou

osobou, d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a

účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov,

ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné

vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky

preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f) umožňovať

vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a

umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla

alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy,

prípadne kópie (§ 14 ods. 3).

Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie

správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce

pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný

iba návrhmi daňových subjektov.

Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,

ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej

povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide

najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu

dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových

kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými

subjektmi a doklady k nim.

Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje všetky

skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých

preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj

vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených

daňovým subjektom.

Podľa § 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona o správe daní rozhodnutie

obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré

skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie

právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.

Podľa § 48 ods. 2 zákona o správe daní odvolací orgán preskúma odvolaním

napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní

najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný

vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť.

Podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmu daňovým výdavkom výdavok (náklad)

na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom,

zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6

ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 6 ods. 11 písm. a) zákona o dani z príjmu, ak daňovník uplatňuje pri príjmoch

uvedených v odseku 3 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, vedie počas celého

zdaňovacieho obdobia evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede.

Podľa § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmu pri zisťovaní základu dane alebo daňovej

straty sa vychádza a) u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva 1) alebo

u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, z rozdielu medzi

príjmami a výdavkami.

Podľa § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmu daňovými výdavkami nie sú výdavky

(náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník

účtoval, 1) výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne

preukázané.

Z administratívneho spisu vyplýva, že správca dane aplikujúc zásadu voľného

hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť

dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo

najúplnejšie, vykonal rozsiahle dokazovanie svojimi zamestnancami ako i prostredníctvom

dožiadaných daňových úradov. Taktiež je nesporné, že postupom správcu dane ako

i odvolacieho daňového orgánu, ktorý v rámci odvolacieho daňového konania uložil

správcovi dane doplniť konanie o ďalšie dôkazy, boli dodržané procesné práva žalobcu, ktorý bol o úkonoch správcu dane realizovaných v rámci daňovej kontroly a daňového konania

informovaný a opakovane vyzývaný na doplnenie dôkazov na podporu jeho tvrdení, mohol sa

zúčastniť úkonov správcu dane a dožiadaných správcov dane, mohol klásť vypočúvaným

svedkom otázky, čo nie vždy využil, mohol sa vyjadrovať a aj podával vyjadrenia

k priebežným výsledkom vykonávaného dokazovania. Z obsahu protokolu o výsledku

daňovej kontroly za sledované zdaňovacie obdobie, dodatku k uvedenému protokolu,

prvostupňového rozhodnutia správcu dane, zo stanoviska k odvolaniu žalobcu proti

dodatočnému platobnému výmeru a predkladacej správy k odvolaniu ako i z žalobou

napadnutého druhostupňového rozhodnutia vyplýva, že daňové orgány oboch stupňov sa

dôsledne vysporiadali s argumentáciou, predkladanými dôkazmi a námietkami žalobcu.

Odvolací súd sa nestotožňuje s názorom žalobcu vyvodeného zo záverov dokazovania

ohľadne neuznaných nákladov za motocykel SUZUKI LTR 450 v tom zmysle, že bez

realizácie reklamy takéhoto tovaru spôsobom podľa predstáv správcu dane tento neuzná ani

náklad vynaložený na zakúpenie tohto tovaru, bez ohľadu na to či sa tento tovar predá alebo

nie.

Pre posúdenie oprávnenosti vyššie uvedeného nákladu bolo podstatné, že žalobca

sporný motocykel viedol a odpisoval ako svoj majetok, a nie ako tovar zakúpený na ďalší

predaj podľa predmetu jeho podnikateľskej činnosti. Z uvedeného dôvodu, keďže ho zrejme

nemienil predať potencionálnemu zákazníkovi, bolo potrebné preukázať, akým spôsobom

žalobca využíval tento svoj majetok na to, aby jeho využitím získal, udržal alebo zabezpečil

svoj budúci, resp. dovtedajší príjem z jeho podnikania. Žalobca nepredložil žiadne doklady

vedené v účtovníctve, prípadne v evidencii podľa v časovej a vecnej súvislosti, ktoré by

deklarovali využívanie motocykla na podnikateľské účely žalobcu. V tejto súvislosti

nepostačuje poukázanie na predmet činnosti žalobcu, kúpa a predaj motorových vozidiel,

nakoľko realizácia tejto činnosti vo vzťahu k takémuto druhu tovaru z účtovníctva žalobcu,

komplexne posudzovaného daňovými orgánmi za zdaňovacie obdobia rokov 2006 až 2008,

nevyplynula. Naopak, na základe žalobcom predloženej dealerskej zmluvy a vyššie

uvedeného potvrdenia spoločnosti AUTOCOMODEX s.r.o. o predvádzaní predmetného

motocyklu na dni otvorených dverí uvedenej spoločnosti a na rôznych charitatívnych akciách,

nebolo vierohodne preukázané ani to tvrdenie žalobcu, že sporný motocykel využíval

na reklamné účely.

Vyhodnotenie dokazovania žalovaným ako i krajským súdom možno považovať za racionálne, vychádzajúce vo vzájomných súvislostiach zo všetkých v rámci daňovej

kontroly a daňového konania zistených skutočností. Rozhodne z neho nevyplýva, tak ako to

vyvodil žalobca, že by uvedené orgány vo vzťahu k majetku žalobcu – motocyklu, sledovali

povinnosť žalobcu tento svoj majetok predávať v mene a na účet dodávateľa V. alebo

povinnosť žalobcu realizovať reklamu za účelom predaja tohto svojho majetku. V napádaných

rozhodnutiach nie je zmienka o tom, že bez realizácie reklamy tovaru nie je možné uznať

náklady spojené s nadobudnutím tovaru. Pri nedostatku akýchkoľvek iných priamych

dôkazov o využití motocykla na podnikateľské účely žalobcu, preukázanie realizácie reklamy

na podporu predaja tohto druhu motocyklov, a to spolu s tvrdením žalobcu, že tak činil, bolo

zo strany správcu dane nevyhnutné, aby toto tvrdenie preveril, a aby ho žalobca, vzhľadom na

dôkazné bremeno na ňom v daňovom konaní spočívajúce, dokázal.

Žalobcovo tvrdenie, že vo vzťahu k neuznaným nákladom za nákup materiálu

od dodávateľa FIRST GROUP, s.r.o., viedol riadne účtovníctvo, nená oporu v spisovom

materiáli. Vyplýva to, okrem iného, z vyhodnotenia vykonaného dokazovania na strane 12

napadnutého rozhodnutia žalovaného, ktorý po vykonaní fyzickej inventúry v sklade konštatoval nevierohodnosť a absenciu pravdivosti žalobcom vedeného účtovníctva ohľadne

stavu a pohybu nakúpeného materiálu.

Možno konštatovať, že v kontexte stavu obchodného majetku a vybavenia žalobcu ako

i výpovedí vyššie uvedených živnostníkov a konateľa spoločnosti Dm&Mr Slovakia s.r.o.,

nie je možné považovať žalobcove tvrdenia o zakúpení brúsneho materiálu od spoločnosti

FIRST GROUP, s.r.o. za pravdivé. Z výpovedí živnostníkov vyplynulo len to, že potvrdili

výkon prác pre žalobcu, avšak konali tak len na základe ústnych objednávok

zabezpečovaných majstrom A., ktorý bol i vlastníkom náradia a materiálu, od neho mali

potrebné veci zapožičané, pričom za ich práce boli vyplácaní v hotovosti. Taktiež z výpovedí

konateľa spoločnosti Dm&Mr Slovakia s.r.o., L., podrobne vyhodnotenej v napádaných

správnych rozhodnutiach, nevyplýva akákoľvek obchodná spolupráca tvrdená žalobcom.

Spochybňovanie vierohodnosti výpovede L. žalobcom neobstojí, nakoľko z napadnutého

rozhodnutia a administratívneho spisu sa mal možnosť dozvedieť, že tento svedok v čase

výsluchu vykonával trest odňatia slobody v ÚVTOS Hrnčiarovce nad Parnou. Je potrebné

brať do úvahy, že z tejto informácie nie je zjavné, za aký trestný čin bol vypočúvaný svedok

odsúdený, a prečo by sa jeho výpoveď ohľadne skutočností týkajúcich sa obchodnej

spolupráce so žalobcom, v kontexte iných dôkazov nepotvrdzujúcich nákup sporného materiálu žalobcom od spoločnosti FIRST GROUP, s.r.o., nemala považovať za pravdivú.

V spojení s vykonaným dokazovaním neobstojí žalobcov ničím nepodložený

argument, že boli uznané náklady spoločnosti SIGMACON, s.r.o. a Ing. D. – SlGMATECH

vynaložené na práce vykonané žalobcom. Dokazovaním vyšlo najavo, že práce vykonané

subdodávateľmi títo odberatelia nevedeli preukázať, nakoľko pri miestnom zisťovaní

potvrdili, že práce im síce boli fakturované, avšak nevedeli preukázať, kým boli vykonané. Z

vykonaného dokazovania vyplýva, že i napriek tomu, že žalobca priradil výdavky k

činnostiam pre odberateľov, tieto neboli hodnovernými dokladmi zdokumentované a

preukázané, čím sa nepotvrdila opodstatnenosť ich zaúčtovania do nákladov daňového

subjektu.

Obdobne žalobca spochybňuje vyhodnotenie výsledkov dokazovania a pravdivosť

výpovedí svedkov ohľadne preukaznosti dodania tovaru od dodávateľskej spoločnosti

PRINCE INVEST LLC s.r.o., poukazujúc pri tom na neplnenie daňových povinností

uvedeným dodávateľom a prebiehajúce trestné stíhanie ohľadne činnosti tejto obchodnej

spoločnosti.

Na pravdivosti týchto žalobcových tvrdení nepridá ani tá skutočnosť, že tovar kupoval,

daňové doklady preberal a obchodné jednania viedol s osobou M., u ktorej si žalobca

nepreveril oprávnenosť jednania v mene jeho dodávateľov. Zastupovanie a oprávnenie konať

v mene a na účet spoločností FIRST GROUP, s.r.o., Trenčín a PRINCE INVEST LLC s.r.o.,

Považská Bystrica M. sa v daňovom konaní nepotvrdilo a žalobca to nijako nepreukázal.

Žalobcovo poukazovanie na neúplnosť účtovníctva, na nedodržiavanie daňových

predpisov spoločnosťami Dm&Mr Slovakia s.r.o., PRINCE INVEST LLC s.r.o., FIRST

GROUP s.r.o. ako i na bližšie nekonkretizované trestné stíhania, v nadväznosti

na vyhodnotenie výsledkov dokazovania, sa javí ako účelové vytváranie dojmu, že žalobca sa

ako odberateľ stal obeťou podvodov bližšie nekonkretizovaných avšak naznačovaných

fyzických osôb, konateľov dodávateľských obchodných spoločností. Avšak z obsahu

administratívneho spisu nevyplýva taká skutočnosť právoplatne zistená orgánmi činnými

v trestnom konaní, prípadne inými príslušnými orgánmi. V tejto súvislosti možno

poznamenať, že v prípade právoplatného preukázania sa viny dodávateľa, daňový poriadok

pripúšťa v zákonom stanovenej lehote mimoriadny opravný prostriedok inštitútom obnovy

konania podľa § 75 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a

doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), prípadne je možnosť dosiahnuť

náhradu škody prostredníctvom iných uplatniteľných   inštitútov. V slovenskom právnom

poriadku, prihliadnuc na prezumpciu neviny a na všetky procesné predpisy

v administratívnom a občianskom práve, nie je prípustné, aby si, a to i v tomto prípade, orgán

správy daní robil úsudok o predbežnej otázke o tom, či a kým bol spáchaný trestný čin alebo

priestupok, a to len na základe tvrdenia o vine tretej osoby účastníkom konania, ktorý sa cíti

byť obeťou podvodu.

Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) po prieskume zákonnosti

napádaných rozhodnutí a procesných postupov predchádzajúcich ich vydaniu konštatuje,

že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolnosti urobil a žalovaný ustálil,

zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj

s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o dani z príjmov. Z vykonaného dokazovania je

zrejmé, že žalobcom predložené daňové doklady a dôkazy na preukázanie daňových nákladov

nespĺňajú zákonné kritérium dostatočnej preukaznosti a ich opodstatnenosti podľa § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov ako i vierohodnosti účtovnej evidencie žalobcu (§ 29

ods. 8 zákona o správe daní).

Najvyšší súd v konaní žalovaného správneho orgánu nezistil ani takú vadu, ktorá

mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia (§ 250j ods. 3 OSP),

v dôsledku čoho nemožno konštatovať, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu alebo

jeho postup nie je v súlade so zákonom. Nepochybil preto krajský súd, ak žalobu zamietol.

Najvyšší súd s poukazom na závery uvedené vyššie považoval námietky žalobcu

uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré nemohli ovplyvniť

posúdenie danej veci a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu v Trnave ako vecne správny

podľa § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil stotožniac sa v zásade aj

s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP),

nakoľko pri nedostatku žalobných dôvodov pre zrušenie napadnutého rozhodnutia nezistil ani

okolnosti, ku ktorým by musel prihliadať z úradnej povinnosti.

Zákonom č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov bolo s účinnosťou

od. 01. januára 2012 zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Banskej

Bystrici, ktorého pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a poplatkov prešli

na novozriadené Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Bratislave, podľa

informácií poskytnutých Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v Bratislave, t. č.

pre oblasť správy daní a poplatkov pôsobiace na adrese Lazovná ulica 63, 974 01 Banská

Bystrica. Preto Najvyšší súd Slovenskej republiky podľa § 107 ods. 4 OSP v spojení s § 250

ods. 4 OSP na strane žalovaného koná s vyššie uvedeným právnym nástupcom pôvodne

uvádzaného žalovaného.

O náhrade trov konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky podľa

ustanovenia § 224 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 vety prvej OSP a § 250k ods. 1 OSP,

keď žalobcovi, ktorý nemal úspech vo veci náhradu trov konania nepriznal a žalovanému

v takomto konaní nárok na náhradu trov zo zákona neprináleží.

Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov

3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých

zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011).

P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave 27. septembra 2012

JUDr. Jana Baricová, v. r.

predsedníčka senátu

Za správnosť vyhotovenia:

Ľubica Kavivanovová