4Sžf/63/2015

ROZSUDOK

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Zemkovej PhD. a zo sudkýň JUDr. Nory Halmovej a JUDr. Petry Príbelskej PhD. v právnej veci žalobcu: Consult Servis Slovakia, s.r.o., so sídlom Dolná 4, Banská Bystrica, IČO: 36 026 204, právne zastúpený: JUDr. Zuzana Miadoková - advokát, so sídlom Kalinčiankova 6206/2, Banská Bystrica proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia a postupu žalovaného č. 1100301/1/285432/2014/5003 zo dňa 20. júna 2014, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/113/2014-109 zo dňa 24. apríla 2015, takto

rozhodol:

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/113/2014-109 zo dňa 24. apríla 2015 p o t v r d z u j e.

Žalobcovi právo náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.

Odôvodnenie

I.

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici podľa § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „O.s.p.“) zamietol žalobu žalobcu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100301/1/285432/2014/5003 zo dňa 20.06.2014, ktorým podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 9601403/5/1285347/2014/Här zo dňa 02.04.2014. Týmto prvostupňovým rozhodnutím bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január 2012 vo výške 27.000,- €.

Krajský súd v odôvodnení rozsudku uviedol, že žalobca ako dôvody nezákonnosti uplatnil len všeobecné tvrdenia nezákonnosti, ktoré bez ďalšej konkretizácie neumožňujú súdu, aby preskúmal napadnuté rozhodnutie. Tvrdenie o nepreskúmateľnosti a nezrozumiteľnosti rozhodnutia z dôvodu jehoneprehľadného spracovania, či z dôvodu nevyjasnených rozporov, je nekonkrétne. Za nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť možno považovať rozhodnutie správnych orgánov, ktoré má buď vadný výrok alebo odôvodnenie. Nepreskúmateľný alebo nezrozumiteľný výrok je taký, z ktorého nemožno zistiť, ako bolo rozhodnuté, komu bola uložená povinnosť, prípadne výrok, ktorý je vnútorne rozporný alebo nie je možné rozoznať, čo je výrok rozhodnutia a čo odôvodnenie. Nepreskúmateľné môže tiež byť rozhodnutie pre nedostatok dôvodov, čo znamená, že buď odôvodnenie úplne chýba, alebo je rozhodnutie postavené na nedostatku skutkových dôvodov. Pôjde o prípady, kedy skutkové zistenia majú vady napr. rozhodnutie je založené na skutočnostiach, ktoré v konaní neboli vôbec zisťované, alebo získané z dôkazov, ktoré neboli vykonané alebo neboli získané v súlade so zákonom alebo keď z rozhodnutia nie je zrejmé, aké boli dôkazy vykonané. Takýmito vadami napadnuté rozhodnutie ani prvostupňové rozhodnutie podľa názoru krajského súdu, netrpí. Námietka rozporu konania so zásadami, na ktorých má byť založené, neobsahuje konkretizáciu, akými konkrétnymi úkonmi alebo opomenutím úkonov mali byť zásady správcom dane a žalovaným porušené. Námietka porušenia povinností hodnotiť dôkazy objektívne neobsahuje určenie, ktorá konkrétna úvaha správneho orgánu pri hodnotení ktorého dôkazu nespĺňa podmienku objektivity a z čoho je toto pochybenie zrejmé. Nesúhlas s hodnotením dôkazov nestačí, je potrebné, aby toto hodnotenie bolo v rozpore s tým, čo je hodnotené, resp. aby úvaha, ktorou bol dôkaz hodnotený bola úvahou mimo logického uvažovania.

K vykonanému dokazovaniu krajský súd uviedol, že žalobca vychádzal z vlastného hodnotenia vykonaného dokazovania, ktoré je odlišné od hodnotenia dôkazov, ktorý vykonal správca dane a žalovaný. Žalobca má podľa § 24 daňového poriadku povinnosť preukazovať rozhodné skutočnosti. Žalovanému daňový poriadok ukladá zistiť rozhodné skutočnosti čo najúplnejšie a hodnotiť daňovníkom predkladané dôkazy. resp. dôkazy ktoré v rámci zisťovania rozhodných skutočností zaobstará aj bez návrhu daňovníka. Úvaha použitá pri hodnotení dôkazov musí byť výsledkom logického uvažovania. Žalovaný vyhodnotil faktúru, platby, zmluvu, zápisy a priebežné správy ako doklady, ktorými je len deklarované, a teda nie preukázané, splnenie podmienok vyžadovaných zákonom na odpočet dane z pridanej hodnoty.

Žalovaný ako aj správca dane opätovne vykonané výsluchy konateľa odberateľa žalobcu a konateľa generálneho dodávateľa stavby vykonané vo vyrubovacom konaní po zrušení predchádzajúceho rozhodnutia správcu dane hodnotil v súlade s obsahom týchto výpovedi. Dodávateľ stavby nepoznal žalobcovho dodávateľa a ani jeho dodávateľov a vyhlásil, že tieto spoločnosti sa výstavby fotovoltaickej elektrárne nezúčastňovali. Podľa konateľa odberateľa, žalobca mal vykonávať dohľad nad dodávkami odberateľa, a to kontrolou parametrov a kvality a dodržiavania rozpočtu a dokumentovaním prevedených prác a jeho kladné hodnotenie malo byť nevyhnutným podkladom k prevzatiu dodávok odberateľa žalobcu, ktoré dodával generálnemu dodávateľovi stavby. Tento vyslúchaný svedok ale podľa krajského súdu nevedel uviesť, ktoré osoby túto činnosť vykonávali a ani to, či žalobca mal subdodávateľov. Žalovaný tieto výpovede v súvzťažnosti vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že účinok deklarovanej služby nastal. Hodnotenie predmetného vyhlásenia odberateľa ako také, že nepreukazuje, že žalobcovi dodal služby jeho dodávateľ, je v súlade s obsahom takejto výpovede. Stavba fotovoltaickej elektrárne je vo svojej podstate jednoduchou stavbou, a preto nevedomosť konateľa dodávateľa externého riadenia o konkrétnom rozsahu a obsahu kontrolných činnosti nad prácami dodávanými jedným zo subdodávateľov takejto stavby je v rozpore s jeho tvrdením o tom, že služba bola dodaná. Podľa názoru prvostupňového súdu, bolo úlohou žalobcu, aby predložil dôkazy o tom, že k reálnemu plneniu skutočne došlo, a že mu spoločnosť GINGER. s.r.o., dodala služby externého riadenia s uvedením, kto konkrétne a v akom rozsahu, aké činnosti v rámci poskytovania tejto služby vykonal. Žalobca mal preukázať všetky skutočnosti, ktoré zákon o DPH stanovuje ako podmienky pre odpočítanie dane platiteľom. Teda nie len to, že má faktúru, ale aj to, že mu vznikla daňová povinnosť pri predmetnej službe tak, ako to upravuje § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“). To znamená preukázať, že mu bola dodaná služba, ktorá mu bola fakturovaná práve tým subjektom, ktorý túto službu fakturoval.

Záverom krajský súd uviedol, že správca dane ani žalovaný nemôžu svoje rozhodnutie založiť napochybnostiach. V prejednávanom prípade bolo tak prvostupňové, ako aj napadnuté rozhodnutie založené na vyhodnotení vykonaného dokazovania, ktorým sa nepreukázalo, že bola splnená jedna z podmienok na odpočet dane z pridanej hodnoty, a to že bola žalobcovi dodaná služba od jeho dodávateľa GINGER, s.r.o., uvedená na predmetnej faktúre a teda, že žalobca nezvládol dôkazné bremeno, keď počas daňovej kontroly, a ani vo vyrubovacom konaní nepreukázal splnenie podmienok stanovených zákonom o DPH, za ktorých je možné uplatniť odpočítanie dane z pridanej hodnoty.

II.

Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie a navrhol, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/113/2014-109 zo dňa 24.04.2015, rozhodnutie žalovaného č. 1100301/1/285432/2014/5003 zo dňa 20.06.2014, ako aj rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 9601403/5/1285347/2014/Här zo dňa 02.04.2014 zrušil a vec mu vrátil žalovanému na ďalšie konanie.

V odvolaní žalobca najprv popísal konanie pred správcom dane, napadnuté rozhodnutia prvostupňového aj odvolacieho správneho orgánu a tiež konanie pred krajským súdom.

V dôvodoch odvolania žalobca uviedol, že právny názor a právny záver krajského súdu je nesprávny a nezákonný, nakoľko je podľa žalobcu zrejmé, že je úplne v rozpore s celkovým obsahom a dôvodmi podanej žaloby.

Žalobca zastáva jednoznačný právny názor v tom, že ak žalovaný v minulosti dospel k záveru, že ani jedna zo svedeckých výpovedí nespochybňuje dodanie služieb žalobcovi deklarovaných dodávateľskou faktúrou č. 111200006, interné č. 12/01/008 zo dňa 31.12.2011, vystavenou spoločnosťou GINGER, s.r.o., a ak žalovaný pri preskúmaní napadnutého rozhodnutia zistil, že správca dane svoje rozhodnutie založil na pochybnostiach, ktoré nesprávne právne posúdil a odôvodnil ako zistený skutkový stav (viď Rozhodnutie č. 1100301/1410702/2013/5003 zo dňa 23.08.2013), na základe čoho žalobcovi vznikol zo zákona legálny nárok na daňový odpočet a ak následne príslušný daňový orgán a ani krajský súd vykonaným dokazovaním nezískali nové, resp. iné dôkazy, ktoré by jednoznačne svedčili o opaku, resp. ktoré by vyvracali alebo spochybňovali dovtedy vykonané dôkazy, ten istý daňový orgán a ani správny súd v žiadnom prípade nemôže tento záver a toto hodnotenie spochybniť a vydať rozhodnutie, resp. zo strany súdu ponechať v platnosti rozhodnutie daňového orgánu, ktoré nemá oporu vo vykonanom dokazovaní.

Napadnuté rozhodnutie krajského súdu porušuje podľa žalobcu základné práva a slobody, ktoré sú garantované žalobcovi Ústavou Slovenskej republiky, zákonmi a smernicami Európskej únie v tejto oblasti, ktoré sú pre všetky správne orgány ako aj všetky súdy Slovenskej republiky záväzné.

Nesprávnosť napadnutého rozsudku vidí žalobca v nesprávne zistenom skutkovom stave, ktorý už napadol v žalobe o preskúmanie rozhodnutí finančných orgánov, v dôsledku čoho dospel krajský súd k nesprávnym právnym záverom. Pri posudzovaní ustanovenia § 49 zákona o DPH malo dôjsť k vyhoveniu žalobe, nakoľko zo strany žalobcu boli splnené všetky zákonom stanovené podmienky na uplatnenie nároku na nadmerný odpočet DPH za zdaniteľné obdobie január 2012, a to v plnej výške.

Žalobca dal do pozornosti odvolacieho súdu, že jeho doterajšia obrana v daňovom, ako aj súdnom konaní je založená na tých istých dôkazoch, t.j. je kontinuálna, kým rozhodnutia žalovaného sú rozporné a protichodné. Na podporu svojich tvrdení žalobca taktiež doložil vyjadrenie súdneho znalca.

III.

Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu žalobcu uviedol, že súhlasí s rozsudkom Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/113/2014-109 zo dňa 24.04.2015 a trvá na svojom stanovisku k žalobe zo dňa 26.08.2014.

IV.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov uvedených v odvolaní (§ 212 ods. 1 O.s.p.) bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 O.s.p.) a po tom, ako bolo oznámenie o verejnom vyhlásení rozhodnutia zverejnené najmenej 5 dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho súdu www.nsud.sk, rozsudok verejne vyhlásil (§ 156 ods. 1, 3 O.s.p.). V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy (§ 244 ods. 1 O.s.p.).

Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu najvyšší súd zistil, že správca dane - Daňový úrad Banská Bystrica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu, a to za účelom zistenia oprávnenosti nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, deklarovanej faktúrou číslo 111200006 (interné číslo 12/01/008) zo dňa 31.12.2011, od dodávateľa GINGER, s.r.o.,. Žalobca uzatvoril so spoločnosťou GINGER s.r.o., Zmluvu o spolupráci pri zabezpečovaní procesov externého riadenia projekcie a výstavby objektov zo dňa 08.12.2010. Na podklade tejto zmluvy vystavila spoločnosť GINGER s.r.o., ako dodávateľ žalobcovi ako odberateľovi faktúru číslo 111200006 (interné číslo 12/01/008) zo dňa 31.12.2011, prostredníctvom ktorej boli fakturované služby - externé riadenie projektov.

O výsledku daňovej kontroly vyhotovil správca dane Protokol č. 9601403/5/1054150/2013/Här zo dňa 19.03.2013. Vykonanou kontrolou bol zistený rozdiel DPH vo výške 27.000,- € za zdaňovacie obdobie január 2012.

Daňový úrad Banská Bystrica, na základe Protokolu č. 9601403/5/1054150/2013/Här zo dňa 19.03.2013 vydal rozhodnutie č. 9601403/5/1899003/2013/Här zo dňa 14.05.2013, ktorým daňovému subjektu - žalobcovi určil rozdiel dane v sume 27 000 € na dani z pridanej hodnoty, za zdaňovacie obdobie január 2012. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky následne, na podklade odvolania, ktoré podal žalobca, rozhodnutím č. 1100301/1/410702/2013/5003 zo dňa 23.08.2013 zrušil napadnuté rozhodnutie správcu dane a vec mu vrátil na ďalšie konanie, z dôvodu nedostatočne zisteného a posúdeného skutkového stavu. Správca dane následne začal vyrubovacie konanie, v ktorom zhodnotil vykonané dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti a na základe týchto dôkazov vydal rozhodnutie č. 9601403/5/1285347/2014/Här zo dňa 02.04.2014, ktorým určil žalobcovi rozdiel v sume 27 000 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2012. Žalobca ako daňový subjekt podal voči tomuto rozhodnutiu odvolanie, na základe ktorého Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutím č. 1100301/1/285432/2014/5003 zo dňa 20.06.2014 potvrdilo rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 9601403/5/1285347/2014/Här zo dňa 02.04.2014. Žalovaný svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že žalobca nepreukázal, že mu spoločnosť GINGER s.r.o., dodala službu uvedenú na faktúre - externé riadenie projektov. Taktiež nebolo preukázané, že konečný príjemca tejto služby - spoločnosť DELTA ONLINE, s.r.o., takúto službu prijal. Výpoveď konateľa dodávateľa podľa žalovaného nič nepreukazuje, pretože dodávateľ nemal predmetnú službu vykonať vlastnou činnosťou, ale mal si ju objednať od dodávateľov, ktorí reálne nevykonávali žiadnu ekonomickú činnosť.

Počas predmetného konania sa uskutočnilo u správcu dane niekoľko ústnych pojednávaní, prostredníctvom ktorých boli vypočutí konatelia, či splnomocnení zástupcovia spoločností Consult Servis Slovakia, s.r.o., GINGER s.r.o., ako aj spoločností v postavení subdodávateľov, k sporným zdaniteľným obchodom. Konateľ spoločnosti GINGER s.r.o., k faktúre č. 111200006 uviedol, že táto faktúra sa týkala projektov - vybudovanie fotovoltaických elektrárni Haniska, Ruskov 1 a Ruskov 2. Pod projektmi treba rozumieť komplexné zabezpečenie výstavby fotovoltaických elektrární, projekty boli riadené vyhľadávaním subdodávateľov, z pohľadu spoločnosti GINGER s.r.o., išlo iba o sprostredkovanie. Konateľ uviedol, akých dodávateľov sa im podarilo pre žalobcu sprostredkovať. Splnomocnená zástupkyňa žalobcu uviedla, že spoločnosť GINGER s.r.o., zabezpečovala managerskéčinnosti a subdodávateľov si zabezpečovala vo vlastnej réžii. Odberateľom služieb poskytnutých spoločnosťou GINGER s.r.o., spoločnosti Consult Servis Slovakia s.r.o., je spoločnosť DELTA ONLINE spol. s r.o.,. Vyslúchané osoby sa vyjadrovali aj k spôsobu financovania projektov, či k samotnému uskutočňovaniu projektov.

Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, v znení účinnom v čase vydania napadnutého rozhodnutia (ďalej len ako „zákon o DPH“), predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby,

b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len „členský štát“), d) dovoz tovaru do tuzemska.

Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona.

Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

Podľa § 49 ods. 2, písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b/ je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c/ má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d/ má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, v znení účinnom v čase vydania napadnutého rozhodnutia (ďalej len ako „daňový poriadok“), správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie doúvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada.

Podľa § 24 ods. 1, písm. a/ a c/ daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.

Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

Podľa § 219 ods. 1 O.s.p. odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.

Podľa § 219 ods. 2 O.s.p. ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.

Odvolací súd vyhodnotil rozsah a dôvody odvolania vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a s prihliadnutím na ustanovenie § 219 ods. 2 O.s.p. dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa odvolací súd stotožňuje v celom rozsahu. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať.

Podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015, aplikácia zásady voľného hodnotenie dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podliehazákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.

V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“.

Z citovaných ustanovení daňového poriadku, ako aj z rozhodnutí Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, či Ústavného súdu Slovenskej republiky má najvyšší súd za to, že dôkazné bremeno v daňovom konaní zaťažuje primárne daňový subjekt. Najvyšší súd sa v tomto prípade preto stotožnil s názorom krajského súdu, že žalobca v konaní nepreukázal skutočnosť, že mu bola dodaná služba od dodávateľa GINGER s.r.o., uvedená na predmetnej faktúre, t.j. reálne plnenie tam zúčtovaných obchodov. Žalobca v konaní pred finančnými orgánmi na preukázanie reálneho uskutočnenia dodania služieb predložil faktúru č. 111200006, Zmluvu o spolupráci pri zabezpečovaní procesov externého riadenia projekcie a výstavby objektov zo dňa 08.12.2010, Zmluvu o poskytnutí poradenstva uzatvorenú medzi subdodávateľskou spoločnosťou a spoločnosťou GINGER s.r.o., Zmluvu o spolupráci uzatvorenú medzi spoločnosťou GINGER s.r.o. a subdodávateľskou spoločnosťou, Zmluvu o dielo uzatvorenú medzi spoločnosťou GINGER s.r.o. a subdodávateľskou spoločnosťou, Zmluvu o poskytnutí poradenstva uzatvorenú medzi spoločnosťou GINGER s.r.o. a subdodávateľskou spoločnosťou, Zmluvu o poradenskej, konzultačnej činnosti a službách uzavretú medzi spoločnosťou DELTA ONLINE, spol. s r.o. a žalobcom, Odovzdávací a preberací protokol v zmysle Zmluvy o poskytnutí poradenských, konzultačných činností a služieb, Záverečnú správu z výstavby fotovoltaickej elektrárne Haniska 2, Odborné vyjadrenie znalca 1/2014, Informácie z výstavby fotovoltaickej elektrárne Haniska 1 (ostatné predložené záverečné, či priebežné správy z výstavby sa týkajú iných projektov ako tých, ktoré spadajú pod predmetnú faktúru č. 111200006). Iné dôkazy na preukázanie reálneho uskutočnenia dodávky služieb fakturovaných faktúrou č. 111200006 žalobca nepredložil. V priebehu vykonávania daňovej kontroly preukazoval žalobca uskutočnenie predmetných dodávok služieb len na základe faktúry a uvádzaných zmlúv, iným spôsobom nevedel vierohodne preukázať na materiálnej báze reálne dodanie služieb.

Podľa názoru najvyššieho súdu žalobca neuniesol v administratívnom ani v súdnom konaní, dôkazné bremeno a nebolo možné súhlasiť tiež s jeho opakovanými odvolacími námietkami, keď neuviedol žiadne také skutočnosti, s ktorými by sa daňové orgány nevysporiadali. Dôkazné bremeno spočíva aj na daňovom subjekte a dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Aj keď faktúra obsahuje po formálnej stránke všetky predpísané náležitosti, pre daňové účely musia byť skutočnosti na nej deklarované aj preukázateľné inými dôkazmi, čo v tomto prípade absentovalo.

Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti, ktorá pre správcu dane v daňovom konaní ustanovuje povinnosť postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi. V zmysle zásady súčinnosti správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov, podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Záverom odvolací súd konštatuje, že bolo nesporne povinnosťou žalobcu predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť jeho nároku na odpočet DPH. Existencia predmetnej faktúry, či uvádzaných zmlúv nepostačuje, nakoľko požadovaným spôsobom nepreukazuje reálnu uskutočniteľnosť fakturovaných služieb. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Výpovede konateľov všetkých zainteresovaných spoločností počas vykonávania daňovej kontroly žiadnym vierohodným spôsobom nepreukázala reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov. Vyslúchané osoby nevedeli s určitosťou odpovedať na všetky položené otázky, resp. na otázky, ktoré by preukázali uskutočniteľnosť fakturovaných služieb. Odvolací súd sa stotožňuje s konštatovaním krajského súdu, že stavba fotovoltaickej elektrárne je vo svojej podstate jednoduchou stavbou, a preto nevedomosť konateľa dodávateľa externého riadenia o konkrétnom rozsahu a obsahu kontrolných činnosti nad prácami dodávanými jedným zo subdodávateľov takejto stavby, je v rozpore s jeho tvrdením o tom, že služba bola dodaná.

Daň z pridanej hodnoty je ľahko zneužiteľná, preto každý subjekt pri svojom podnikaní musí byť dostatočne predvídavý a obozretný, aby reálny obsah faktúr mohol preukázať aj inými dôkazmi pred daňovými orgánmi, čo žalobca nesporne nepreukázal. Právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo faktúre. Faktúra, ktorú predložil žalobca obsahovala len všeobecný popis zdaniteľného plnenia.

Poukazujúc na uvedené, dospel senát odvolacieho súdu k záveru, že súd prvého stupňa sa dostatočným spôsobom vysporiadal s námietkami žalobcu uvedenými v podanej žalobe, podrobne vyhodnotil, že žalobca nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce reálny obsah faktúry. Skutkový stav zistený správcom dane a žalovaným je dostatočný, vychádza nielen z daňových dokladov predložených daňovým subjektom, ale aj zo zistení, či v nich neabsentuje materiálny podklad. Žalobca mal možnosť vyjadriť sa ku všetkým zisteniam správcu dane a zaujať stanovisko.

Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Rozhodnutia žalovaného a správcu dane obsahujú všetky zákonom požadované náležitosti, žalovaný pri hodnotení dôkazov postupoval v medziach zákona a logického uvažovania, všetky dôkazy hodnotil v ich vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Z týchto podstatných dôvodov napadnutý rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/113/2014-109 zo dňa 24.04.2015 ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá O.s.p. v spojení s § 219 ods. l, 2 O.s.p. potvrdil.

O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. l O.s.p. v spojení s § 246c ods. l veta prvá O.s.p. a § 250k ods. l O.s.p. Žalobca v odvolacom konaní nebol úspešný, preto mu súd náhradu trov odvolacieho konania nepriznal.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný.