ROZSUDOK
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Zemkovej PhD. a zo sudcov JUDr. Nory Halmovej a JUDr. Petry Príbelskej PhD. v právnej veci žalobcu: GIBALEX spol. s r.o., so sídlom Slovenskej armády 48, Nemšová, IČO: 31 408 401, zastúpený: Advokátskou kanceláriou Mojžiš a partneri, s.r.o., so sídlom Sasinkova 10, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100306/1/498099/2013/5051 zo dňa 16. októbra 2013, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/217/2013-74 zo dňa 12. novembra 2014, takto
rozhodol:
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k. 13S/217/2013-74 zo dňa 12. novembra 2014 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
Odôvodnenie
I.
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trenčíne podľa § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len O.s.p.) zamietol žalobu žalobcu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100306/1/498099/2013/5051 zo dňa 16. októbra 2013, ktorým podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č. 9301401/5/3384186/2013/Vask zo dňa 12.07.2013. Týmto prvostupňovým rozhodnutím bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie jún 2010 vo výške 61 706,77 €.
Krajský súd rozsudok odôvodnil tým, že žalobné dôvody, na základe ktorých žalobca žiadal napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie, nie sú opodstatnené. Rozhodnutie a postup žalovaného v medziach žaloby sú v súlade so zákonom, keďže krajský súd v konaní žalovaného správneho orgánu nezistil takú vadu, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správnehorozhodnutia, a teda správnej žalobe nie je možné priznať úspech, na základe čoho prvostupňový súd rozsudkom vyslovil, že žaloba sa zamieta.
K porušeniu základných zásad daňového konania krajský súd poukázal na skutočnosť, že žalobca bol správcom dane priebežne informovaný o skutočnostiach zistených v rámci výkonu daňovej kontroly. Tvrdenie žalobcu, že bol ukrátený na svojich právach postupom daňových orgánov tým, že správca dane bol povinný uviesť, aké konkrétne návrhy a doklady mal žalobca predložiť správcovi dane na odstránenie pochybností o reálnosti zdaniteľného obchodu, nie je podľa názoru krajského súdu v súlade so zákonom. Daňový subjekt je povinný preukázať všetky skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, alebo ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (§ 24 ods. 1 písm. a/ daňového poriadku), a teda nielen tie skutočnosti, na ktoré ho vyzval správca dane.
Žalobca v žalobe namietal nevyužitie inštitútu predvedenia svedka T. T., k čomu krajský súd uviedol, že z administratívneho spisu je zrejmé, že T. T. telefonoval dňa 19.03.2013 správcovi dane s tým, že je dlhodobo odcestovaný, a teda dňa 08.04.2013 sa nemôže dostaviť na Daňový úrad Trenčín. Po návrate zo zahraničia, koncom mája 2013, sa telefonicky dohodne so zamestnancom správcu dane na novom termíne podania svedeckej výpovede. T. T. sa už so správcom dane neskontaktoval, podľa krajského súdu je zrejmé, že sa zdržiava v zahraničí a táto skutočnosť bráni predvedeniu. Na základe uvedeného krajský súd konštatoval, že správca dane nepostupoval v rozpore so zákonom.
K námietke o nedostatočne zistenom skutkovom stave prvostupňový súd považoval za rozhodujúce, že ak medzi odberateľom a dodávateľom nie je preukázané reálne zdaniteľné plnenie a napriek tomu dodávateľ vystaví odberateľovi faktúru, jediným ekonomickým dôvodom takéhoto konania je získanie nenáležitej daňovej výhody, ktorá vo vzťahu k štátnemu rozpočtu predstavuje daňový únik. Z prvostupňového rozhodnutia ako aj z napadnutého rozhodnutia žalovaného podľa krajského súdu jednoznačne vyplýva, ktoré skutočnosti boli podkladom pre zistenie skutkového stavu, aké úvahy viedli daňové orgány pri hodnotení dôkazov a na základe akých zistení dospeli daňové orgány k právnemu záveru, že žalobca nepreukázal splnenie zákonných podmienok na uplatnenie práva na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie jún 2010. T. T. ani bývalý konateľ spoločnosti Ostwerke, s.r.o., W. B. na žiadosť správcu dane o zapožičanie dokladov spoločnosti Ostwerke, s.r.o., nereagovali a doklady správcovi dane nepredložili. T. T. sa k správcovi dane, aj napriek viacerým predvolaniam na výsluch neustanovil a W. B., (ktorý bol v zdaniteľnom období jún 2010 konateľom spoločnosti Ostwerke, s.r.o.,), sa absolútne nevedel vyjadriť k podrobnostiam zdaniteľného plnenia. Spoločnosť Ostwerke, s.r.o., sa na adrese sídla zapísaného v obchodnom registri nenachádza. Z týchto skutočností je podľa názoru krajského súdu jediný logický záver, a to, že k reálnemu zdaniteľnému plneniu uvedenému na sporných faktúrach medzi žalobcom a spoločnosťou Ostwerke, s.r.o., nedošlo. Žalobcom predložené CMR sa týkali iného zdaňovacieho obdobia a išlo o dodávky tovaru od iného dodávateľa.
Prvostupňový súd ďalej uvádza, že podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť, (keďže to zákon neustanovuje), ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady daňového dokladu a ani v prípade dobromyseľnosti platiteľa. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné plnenia boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre, a že prijaté služby a tovary ďalej použil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ.
Na záver krajský súd konštatoval, že v danej súdnej veci finančné orgány oboch stupňov dôvodne ustálili, že zdaniteľné plnenia neboli reálne uskutočnené, preto žalobcovi nemohlo byť priznané právo na odpočet DPH na vstupe podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty.
II.
Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie a navrhol, aby najvyšší súd rozsudok Krajského súdu v Trenčíne zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Podľažalobcu krajský súd porušil ustanovenie § 205 ods. 2 písm. a/, c/, d/, e/, f/ O.s.p. a nedostatočne zistil skutkový stav, pretože nevykonal dôkazy, ktoré sú potrebné na zistenie skutkového stavu.
V dôvodoch odvolania žalobca uviedol, že správca dane a žalovaný nesprávne posúdili rozloženie dôkazného bremena. Správca dane uzatvoril daňovú kontrolu rozhodnutím, bez vykonania ústneho pojednávania, kde by oboznámil daňový subjekt o svojich pochybnostiach. Žalobca predložil správcovi dane faktúry a daňové priznania, pretože mal za to, že tieto predložené listiny sú dostatočný dôkaz na uplatnenie práva na odpočet dane, na základe čoho nepovažoval za potrebné predkladať správcovi dane aj nákladné listy CMR. Tieto nákladné listy však predložil v žalobe podanej na Krajský súd v Trenčíne, ktorý podľa žalobcu nedostatočne zistil skutkový stav a nákladné listy CMR ako dôkaz nevyhodnotil správne. Žalobca poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 3Sžf/1/2011 a 3 Sžf/1/2010.
K tvrdeniu správcu dane a krajského súdu o tom, že celý obchod bol reťazovým obchodom, žalobca uvádza, že celý priebeh obchodu od prvého dodávateľa až k poslednému odberateľovi je zdokladovaný zisťovaním vykonaným Daňovým úradom Trenčín. Tovar síce bol dodaný v rámci reťazového obchodu, ale podľa žalobcu sa nejednalo o podvodný reťazový obchod. V tejto súvislosti poukazuje žalobca na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C- 355/03 (Fulcrum Elektronics) a C-484/03 (Bond House), ako aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 3Sžf/1/2010.
Žalobca ďalej namietal skutočnosť, že jeho odberateľom boli plnenia plne akceptované a odberatelia si uplatnili právo na odpočítanie dane podľa § 51 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty s tým, že daň im bola odpočítaná. Žalobcovi nie je zrejmé, prečo správca dane neskúmal i ďalších účastníkov tohto obchodu a prečo následne nedošlo k postihu jeho dodávateľov a subdodávateľov, ktorí so žalobcom obchodovali a spolu s ním sa zúčastnili na reťazovom obchode. V neposlednom rade žalobca argumentuje aj tým, že krajský súd rozhodol bez nariadenia pojednávania, čím porušil § 115a ods. 1 O.s.p.. Žalobca sa práva na verejné pojednávanie nevzdal, naopak nesúhlasil s rozhodnutím veci bez nariadenia pojednávania.
III.
Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu žalobcu uviedol, že žalobca v odvolaní uvádza tie isté námietky, ktoré boli predmetom súdneho prieskumu na krajskom súde. Žalovaný naďalej v plnom rozsahu trvá na svojich záveroch uvedených jednak v žalobou napadnutom rozhodnutí, ako aj v stanovisku podanom k žalobe a navrhuje, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil.
IV.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov uvedených v odvolaní (§ 212 ods. 1 O.s.p.) bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 O.s.p.) a po tom, ako bolo oznámenie o verejnom vyhlásení rozhodnutia zverejnené najmenej 5 dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho súdu www.nsud.sk <., rozsudok verejne vyhlásil (§ 156 ods. 1, 3 O.s.p.).
V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy (§ 244 ods. 1 O.s.p.).
Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu najvyšší súd zistil skutkový stav, z ktorého vyplýva, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola na daň z pridanej hodnoty za obdobie január - december 2009, január - február 2010, máj - júl 2010, máj - august 2011, október - december 2011, o výsledku ktorej vyhotovil Daňový úrad Trenčín Protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly č.9301401/5/2522468/2013/Vask zo dňa 06.06.2013. Kontrola bola zameraná na dodržiavanie zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Správca dane zistil, že v zdaňovacom období jún 2010 platiteľ dane - žalobca porušil § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty tým, že nesplnil podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z prijatých tovarov, ktoré mala dodať spoločnosť Ostwerke, s.r.o., Banská Bystrica. Na základe týchto výsledkov kontroly vydal prvostupňový správny orgán rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane č. 9301401/5/3384186/2013/Vask zo dňa 12.07.2013, ktorým vyrubil platiteľovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobie jún 2010 v sume 61 706,77 €. Žalobca sa voči tomuto rozhodnutiu odvolal, na základe čoho žalovaný svojím rozhodnutím č. 1100306/1/498099/2013/5051 zo dňa 16.10.2013 potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č. 9301401/5/3384186/2013/Vask zo dňa 12.07.2013. Žalobca následne podal na Krajský súd v Trenčíne žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného.
Zo súdneho a administratívneho spisu najvyšší súd zistil, že žalobca si uplatnil nárok na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa Ostwerke s.r.o., Zvolenská cesta 14, Banská Bystrica, IČO: 36 743 950:
- faktúra číslo 3652010 zo dňa 01.06.2010, základ dane 32 403,12 €, DPH vo výške 6 156,56 €, celková suma 38 559,68 €,
- faktúra číslo 3662010 zo dňa 02.06.2010, základ dane 3 531,19 €, DPH vo výške 670,90 €, celková suma 4 202,09 €,
- faktúra číslo 3672010 zo dňa 03.06.2010, základ dane 1 011,88 €, DPH vo výške 192,30 €, celková suma 1 204,18 €,
- faktúra číslo 3712010 zo dňa 07.06.2010, základ dane 13 184,16 €, DPH vo výške 2 505,- €, celková suma 15 689,16 €,
- faktúra číslo 3802010 zo dňa 08.06.2010, základ dane 1 523,66 €, DPH vo výške 289,50 €, celková suma 1 813,16 €,
- faktúra číslo 3792010 zo dňa 09.06.2010, základ dane 12 237,13 €, DPH vo výške 2 325,10 €, celková suma 14 562,23 €,
- faktúra číslo 9002010 zo dňa 11.06.2010, základ dane 84 033,60 €, DPH vo výške 15 966,40 €, celková suma 100 000,- €,
- faktúra číslo 3962010 zo dňa 15.06.2010, základ dane 8 165,95 €, DPH vo výške 1 551,50 €, celková suma 9 717,45 €,
- faktúra číslo 3952010 zo dňa 15.06.2010, základ dane 956,77 €, DPH vo výške 181,81 €, celková suma 1 138,58 €,
- faktúra číslo 4042010 zo dňa 08.06.2010, základ dane 14 493,60 €, DPH vo výške 2 753,80 €, celková suma 17 247,40 €,
- faktúra číslo 4132010 zo dňa 18.06.2010, základ dane mu 32 439,55 €, DPH vo výške 6 163,50 €, celková suma 38 603,05 €,
- faktúra číslo 4122010 zo dňa 20.06.2010, základ dane 33 952,08 €, DPH vo výške 6 450,90 €, celková suma 40 402,98 €,
- faktúra číslo 4282010 zo dňa 22.06.2010, základ dane 16 567,15 €, DPH vo výške 3 147,80 €, celková suma 19 714,95 €,
- faktúra číslo 4292010 zo dňa 23.06.2010, základ dane 2 512,30 €, DPH vo výške 477,30 €, celková suma 2 989,60 €,
- faktúra číslo 4692010 zo dňa 27.06.2010, zakladajú 32 914,85 €, DPH vo výške 6 253,80 €, celková suma 39 168,65 €,
- faktúra číslo 4362010 zo dňa 28.06.2010, základ dane 34 845,38 €, DPH vo výške 6 620,60 €, celková suma 41 465,98 €.
V daňovom priznaní dane z pridanej hodnoty za mesiac jún 2010 žalobca uviedol, že došlo k dodaniu tovaru a služby podľa § 8 a 9 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty so základom dane 337 161,23 €, daň 64 060,67 € a k nadobudnutiu tovaru v tuzemsku podľa § 11 a 11a zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty so základom dane 795,08 €, daň 151,07 €, daň celkom vyčíslená sumou 64 211,74 €, odpočítanie dane celkom podľa § 49 až § 54 zákona č. 222/2004 Z.z. v sume 62 045 €, z toho podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. 61 893,93 €, vlastná daňová povinnosť žalobcubola vyčíslená v daňovom priznaní sumou 2 166,74 €.
Žalobca na preukázanie svojich tvrdení a na preukázanie splnenia podmienok pre odpočet dane z pridanej hodnoty predložil fotokópiu Rámcovej kúpnej zmluvy uzatvorenej so spoločnosťou Ostwerke, s.r.o., zo dňa 01.05.2009 s podpismi a s pečiatkami zmluvných partnerov, CMR Medzinárodný nákladný list zo dňa 17.08.2011 a 26.02.2009. V administratívnom spise sa ďalej nachádzajú predmetné faktúry č. 3652010 zo dňa 01.06.2010, č. 3662010 zo dňa 02.06.2010, č. 3672010 zo dňa 03.06.2010, č. 3712010 zo dňa 07.06.2010, č. 3802010 zo dňa 08.06.2010, č. 3792010 zo dňa 09.06.2010, č. 9002010 zo dňa 11.06.2010, č. 3962010 zo dňa 15.06.2010, č. 3952010 zo dňa 15.06.2010, č. 4042010 zo dňa 08.06.2010, č. 4132010 zo dňa 18.06.2010, č. 4122010 zo dňa 20.06.2010, č. 4282010 zo dňa 22.06.2010, č. 4292010 zo dňa 23.06.2010, č. 4692010 zo dňa 27.06.2010, č. 4362010 zo dňa 28.06.2010 (ďalej len ako „predmetné faktúry“), kde ako odberateľ je uvedený žalobca
- spoločnosť GIBALEX spol. s r.o., a ako dodávateľ spoločnosť Ostwerke s.r.o.,.
V priebehu vykonávania daňovej kontroly u daňového subjektu - žalobcu, správca dane Daňový úrad Trenčín vykonal niekoľko ústnych pojednávaní, za účelom preukázania reálneho uskutočnenia obchodu medzi žalobcom a spoločnosťou Ostwerke s.r.o.,. Konateľmi žalobcu, spoločnosti GIBALEX spol. s r.o., boli v čase vykonania daňovej kontroly, v čase prebiehajúceho vyrubovacieho konania, súdneho konania a aj v súčasnosti sú K. X. a Z. K., ktorí sa zúčastňovali ústnych pojednávaní pred Daňovým úradom Trenčín. Na pojednávaní konanom dňa 03.09.2012 K. X. uviedol, že prevažujúcim predmetom podnikateľskej činnosti žalobcu je obchodná činnosť, obchodnou komoditou z 90% je mäso a zvyšok 10% je drogéria s tým, že mäso bolo nakupované od spoločností Ostwerke s.r.o., HK trade, PARADISSE s.r.o., a predávané prevažne do mäsových kombinátov napr. Púchovský mäsový priemysel, a.s., LAPREMA, s.r.o., Líška, s.r.o.,. Z obsahu administratívneho spisu najvyšší súd zistil, že na pojednávaní zo dňa 14.03.2013 bol vypočutý W. B. konateľ spoločnosti Ostwerke s.r.o., v období od 07.03.2008 do 28.06.2010 (ďalej len „bývalý konateľ“), ktorému boli predložené k nahliadnutiu dodávateľské faktúry za rok 2009 a 2010 a ku ktorým uviedol, že iba niektoré z nich vystavil a podpísal. Na otázku, či sa zdaniteľné obchody uvedené na predložených faktúrach uskutočnili, odpovedal, že zdaniteľné obchody sa uskutočnili na tých faktúrach, ktoré osobne vystavil a podpísal. K dodávke mäsa uviedol, že mäso sa vozilo v chladiacich kamiónoch, od českého dodávateľa, nemá vedomosť o tom, kto objednával prepravu mäsa, k manipulácii s tovarom sa nevedel vyjadriť. Bývalý konateľ ďalej uviedol, že on osobne uzatváral zmluvy k dodávke mäsa, no nevie s kým. Spolupráca so spoločnosťou GIBALEX spol. s.r.o., sa skončila v septembri 2010, k dôvodom sa odmietol vyjadriť.
Opakovane bol na výsluch predvolávaný splnomocnený zástupca spoločnosti Ostwerke s.r.o., T. T., avšak tento sa ani raz na výsluch nedostavil. Podľa úradného záznamu zo dňa 20.03.2013 (č. l. 31) T. T. dňa 19.03.2013 telefonicky správcovi dane oznámil, že na výsluch sa nemôže dostaviť, nakoľko je odcestovaný v zahraničí. Vráti sa koncom mája a telefonicky potvrdí návrat a zároveň dohodne termín výsluchu u správcu dane.
Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, v znení účinnom v čase vydania napadnutého rozhodnutia (ďalej len ako „zákon o DPH“), predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len „členský štát“), d) dovoz tovaru do tuzemska.
Podľa § 8 ods. 1 zákona o DPH dodaním tovaru je a) prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu,ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí, b) dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy, c) odovzdanie tovaru na základe nájomnej zmluvy, podľa ktorej sa vlastníctvo k predmetu nájomnej zmluvy nadobudne najneskôr pri zaplatení poslednej splátky.
Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
Podľa § 49 ods. 2, písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.
Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH, Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.
Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, v znení účinnom v čase vydania napadnutého rozhodnutia (ďalej len ako „daňový poriadok“), správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.
Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.
Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre vyrubenie alebo vybratie dane.
Podľa § 24 ods. 1, písm. a/ a c/ daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.
Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore sovšeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 219 ods. 1 O.s.p. odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.
Podľa § 219 ods. 2 O.s.p. ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonšta-tovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
Odvolací súd vyhodnotil rozsah a dôvody odvolania vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Trenčíne po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu ako aj s CMR predloženými v konaní pred krajským súdom a s prihliadnutím na ustanovenie § 219 ods. 2 O.s.p. dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa odvolací súd stotožňuje v celom rozsahu.
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné finančné orgány povinné postupovať.
Podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015, aplikácia zásady voľného hodnotenie dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.
V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojimprávom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“.
Z citovaných ustanovení daňového poriadku, ako aj z rozhodnutí Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, či Ústavného súdu Slovenskej republiky má najvyšší súd za to, že dôkazné bremeno v daňovom konaní zaťažuje primárne daňový subjekt. Najvyšší súd sa v tomto prípade preto stotožnil s názorom krajského súdu, že žalobca v konaní nepreukázal reálny obsah predmetných faktúr vystavených dodávateľom spoločnosťou Ostwerke s.r.o., t.j. reálne plnenie tam zúčtovaných obchodov. Žalobca v konaní okrem predmetných faktúr, kópie rámcovej kúpenej zmluvy uzavretej so spoločnosťou Ostwerke s.r.o., a CMR medzinárodných nákladných listov, ktoré ale nesúvisia časovo s predmetným obdobím jún 2010, nepredložil žiadne iné dôkazy o tom, že dodávky tovaru deklarované na predmetných faktúrach boli uskutočnené. Avšak v priebehu daňovej kontroly preukazoval žalobca uskutočnenie predmetných dodávok mäsa len na základe faktúr a nevedel vierohodne preukázať na materiálnej báze reálne dodanie tovaru. Pokiaľ ide o CMR medzinárodné nákladné listy, ktoré žalobca predložil v priebehu súdneho konania pred krajským súdom, tieto nepovažuje odvolací súd za relevantný dôkaz preukazujúci reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov v posudzovanom období, nakoľko tieto CMR medzinárodné nákladné listy nezodpovedajú kontrolovanému zdaňovaciemu obdobiu jún 2010, ale sú datované august 2011 (č.l. 20) a február 2009 (č.l. 19). Krajský súd sa teda správne vysporiadal s vyhodnotením týchto CMR medzinárodných nákladných listov, či ich nemožno považovať ako relevantný dôkaz v konaní. K tvrdeniu konateľa spoločnosti Ostwerke, s.r.o. W. B. v Zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 14.03.2013 č. 930101/5/983383/2013 na Daňovom úrade v Trenčíne, že vystavil i faktúry č. 04362010, 04692010, 04292010, 04282010, 04122010 a 04132010 najvyšší súd konštatuje, že dôkaz o vydaní faktúry nepostačuje na preukázanie reálneho plnenia dodávok tovaru.
Podľa názoru najvyššieho súdu žalobca neuniesol v administratívnom ani v súdnom konaní, dôkazné bremeno a nebolo možné súhlasiť tiež s jeho opakovanými odvolacími námietkami, keď neuviedol žiadne také skutočnosti, s ktorými by sa daňové orgány nevysporiadali. Dôkazné bremeno spočíva aj na daňovom subjekte a dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Aj keď faktúry obsahujú po formálnej stránke všetky predpísané náležitosti, pre daňové účely musia byť skutočnosti na nich deklarované aj preukázateľné inými dôkazmi, čo v tomto prípade absentovalo.
Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti, ktorá pre správcu dane v daňovom konaní ustanovuje povinnosť postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi. V zmysle zásady súčinnosti správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov, podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
Záverom odvolací súd konštatuje, že bolo nesporne povinnosťou žalobcu predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť jeho nároku na odpočet DPH. Existencia predmetných faktúr nepostačuje. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Výpoveď bývalého konateľa spoločnosti Ostwerke, s.r.o., počas vykonávania daňovej kontroly žiadnym vierohodným spôsobom nepreukázala reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov, práve naopak, táto výpoveď bola zmätočná, nepresná nepreukazujúca relevantné skutočnosti. Splnomocnený zástupca spoločnosti Ostwerke s.r.o., sa na výsluch, aj napriek opakovane doručenému predvolaniu, nikdy nedostavil. Telefonicky síce oznámil správcovi dane, že sa nachádza v zahraničí, no zároveň uviedol, že návrat zo zahraničia telefonicky potvrdí, k čomu nedošlo. Nebolo teda v reálnych možnostiach správcu dane predviesť tútoosobu k výsluchu. Opätovne poukazujúc na vyššie konkretizované a popísané zásady daňového konania, konkrétne zásady dokazovania, bolo predovšetkým v záujme žalobcu zabezpečiť prítomnosť splnomocneného zástupcu spoločnosti Ostwerke s.r.o., na ústnom pojednávaní pred správcom dane, a to za účelom preukázania reálneho uskutočnenia zdaniteľných obchodov.
Prvostupňový súd správne uviedol, že daň z pridanej hodnoty je ľahko zneužiteľná, preto každý subjekt pri svojom podnikaní musí byť dostatočne predvídavý a obozretný, aby reálny obsah faktúr mohol preukázať aj inými dôkazmi pred daňovými orgánmi, čo žalobca nesporne nepreukázal. Právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo faktúre. Faktúry, ktoré predložil žalobca obsahovali len všeobecný popis zdaniteľného plnenia, ktoré je bez predloženia napríklad dodacích listov, dokladov o preprave tovaru, nepreskúmateľné.
Poukazujúc na uvedené, dospel senát odvolacieho súdu k záveru, že súd prvého stupňa sa dostatočným spôsobom vysporiadal s námietkami žalobcu uvedenými v podanej žalobe, podrobne vyhodnotil, že žalobca nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce reálny obsah faktúr. Skutkový stav zistený správcom dane a žalovaným je dostatočný, vychádza nielen z daňových dokladov predložených daňovým subjektom, ale aj zo zistení, či v nich neabsentuje materiálny podklad. Žalobca mal možnosť vyjadriť sa ku všetkým zisteniam správcu dane a zaujať stanovisko.
Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že krajský súd rozhodol bez nariadenia pojednávania, čím porušil § 115a O.s.p., žalobca nesprávne poukazuje na § 115a O.s.p., nakoľko v správnom súdnictve sa postupuje podľa piatej časti O.s.p. a iba v prípade, že konkrétna otázka nie je upravená v piatej časti O.s.p., použijú sa primerane ustanovenia prvej, druhej, tretej a štvrtej časti O.s.p. (§ 246c ods. 1 O.s.p.).
Podľa § 250f ods. 2 O.s.p. súd môže vyzvať účastníka, aby sa vyjadril k prejednaniu veci bez nariadenia pojednávania do 15 dní od doručenia výzvy. Súd môže k výzve pripojiť doložku, že ak sa účastník v určitej lehote nevyjadrí, bude sa predpokladať, že nemá námietky.
Krajský súd v Trenčíne výzvou zo dňa 03.02.2014 (č. l. 55 súdneho spisu) vyzval žalobcu, aby sa vyjadril, či súhlasí s prejednaním veci bez pojednávania podľa § 250f ods. 2 O.s.p. s poučením, že ak sa v určenej lehote 15 dní nevyjadrí, bude sa predpokladať, že nemá námietky. Predmetná výzva bola právnemu zástupcovi žalobcu doručená dňa 11.02.2014, no žalobca sa k výzve nevyjadril v stanovenej lehote a teda krajský súd mal správne za to, že žalobca nemá námietky k prejednaniu veci bez nariadenia pojednávania. Rozhodnutím veci bez nariadenia pojednávania teda nedošlo k porušeniu práv žalobcu, keďže ide o vec prejednávanú podľa druhej hlavy piatej časti O.s.p. v režime správneho súdnictva.
Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Rozhodnutia žalovaného a správcu dane obsahujú všetky zákonom požadované náležitosti, žalovaný pri hodnotení dôkazov postupoval v medziach zákona a logického uvažovania, všetky dôkazy hodnotil v ich vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Z týchto podstatných dôvodov napadnutý rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k. 13S/217/2013-74 zo dňa 12.11.2014 ako vecne správny podľa § 250ja ods. 3 veta druhá O.s.p. v spojení s § 219 ods. 1 a 2 O.s.p. potvrdil.
O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p. a § 250k ods. 1 O.s.p. Žalobca v odvolacom konaní nebol úspešný, preto mu súd náhradu trov odvolacieho konania nepriznal.
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.