ROZSUDOK
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Zemkovej PhD. a zo sudcov JUDr. Nory Halmovej a JUDr. Milana Moravu v právnej veci žalobcu: G. R., nar. XX.XX.XXXX, E., v zast.: Advokátska kancelária VASIĽ, ŠIMONOVIČ & partners, s.r.o., so sídlom Kuzmányho 29, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1040507/16/2012/5292-r zo dňa 16.01.2012, o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 3S/33/2012-52 zo dňa 22. novembra 2013, takto
rozhodol:
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Prešove č. k. 3S/33/2012-52 zo dňa 22. novembra 2013 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
Odôvodnenie
I.
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Prešove (ďalej len „krajský súd, prvostupňový súd“) podľa § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol žalobu žalobcu a účastníkom konania náhradu trov konania nepriznal z dôvodu, že po preskúmaní napadnutého rozhodnutia v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe a v konaniach, ktoré mu predchádzalo, dospel k záveru, že rozhodnutie a postup žalovaného je v súlade so zákonom.
Predmetom súdneho prieskumu na krajskom súde bola žaloba, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu žalovaného, ktorý rozhodnutím č. 1040507/16/2012/5292-r zo dňa 16.01.2012 zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Kežmarok (ďalej len „prvostupňového správneho orgánu, správcu dane“) č. 716/230/27046/11/Čop zo dňa 09.09.2011, ktorým dodatočným platobným výmerom, podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov, v znení neskorších predpisov, (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzickej osobyza zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €, aplikujúc ustanovenia § 8, § 6, § 2 písm. i/, § 21 ods. 1, ako aj § 17 ods. 1 písm. a/ a § 17 ods. 2 písm. a/ zák. č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zák. č. 595/2003 Z.z.“), keď neuznal žalobcom uplatnený daňový výdavok v sume 2.000.000,- Sk, zaúčtovaný v peňažnom denníku pod p.č.11 (VPD POK 11) dňa 15.07.2006 ako úhradu dodávateľskej faktúry č. F060601 zo dňa 30.06.2006 od dodávateľa Imricha Kamenára, Nitrianska 1933/18, Šaľa, IČO: 43226761 v sume 2.000.000,- Sk ako odmeny za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti Penzión na Košickej ulici č. 16, Levoča.
Krajský súd poukázal na ustanovenia § 2 písm. i/, § 19 ods. 4 prvá veta, § 21 ods. 1 prvá veta zákona č. 595/2003 Z.z. a § 2 ods. 2, 3 ako aj § 29 ods. 2 a 8 zák. č. 511/1992 Zb. a konštatoval, že sprostredkovateľskou činnosťou sa rozumie činnosť podnikateľa vykonávaná za odplatu, ktorá smeruje k tomu, aby iná fyzická osoba alebo právnická osoba mohla uzavrieť určitú zmluvu s treťou osobou, určitý druh zmluvy alebo aby sa zariadila určitá obchodná záležitosť (§ 642 až § 651 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodného zákonníka). Podmienkou uznania výdavkov na daňové účely je, že vynaložené výdavky musia súvisieť s dosahovanými príjmami daňovníka.
Konštatoval, že žalobca zaúčtoval v peňažnom denníku dňa 15.07.2006 p.č. 11 (VPD POK 11) a zároveň uplatnil vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane úhradu dodávateľskej faktúry č. F060601 zo dňa 30.06.2006 vo výške 2.000.000,-Sk od dodávateľa Imricha Kamenára, Nitrianska 1933/18, Šaľa, IČO: 43226761 (ďalej len „dodávateľ žalobcu“) za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti penziónu na Košickej ulici 16, Levoča zo dňa 27.04.2006. Výdavok za sprostredkovanie bol uplatnený v daňových výdavkoch iba na základe dodávateľskej faktúry, ktorú vystavil Imrich Kamenár. Ten podnikal v oblasti stavebníctva na základe živnostenského listu zo dňa 26.06.2006 a jeho predmetom podnikania boli: montáž sadrokartónových priečok a podhľadov, ručné výkopové práce, demolácie, búracie práce a prípravné práce pre stavbu, lešenárske práce.
Žalobca ako daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, keď nepreukázal samotné vynaloženie výdavku a zároveň nepreukázal jeho vynaloženie na daňové účely tak, ako to upravuje § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov fyzickej osoby.
Námietky žalobcu krajský súd vyhodnotil ako nedôvodné a účelové. Stotožnil sa s názorom žalovaného, že svedecká výpoveď konateľa spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., Kežmarok Ing. Bystríka Kisku jednoznačne preukazuje, že pri kúpe penziónu k žiadnemu sprostredkovaniu nedošlo a osobu Imricha Kamenára, ktorý mal sprostredkovať kúpu penziónu, svedok nepozná a nikdy sa s ním nestretol. Správca dane náležite zistil skutkový stav, vykonal dokazovanie, vypočul svedka Ing. G. R., ktorého výsluch navrhol žalobca, avšak jeho svedecká výpoveď nepreukázala vykonanie sprostredkovateľskej činnosti Imrichom Kamenárom.
Podľa krajského súdu námietka žalobcu, že nedošlo k vypočutiu svedka C. G. nebola dôvodná. O jeho výsluch požiadal žalobca až v priebehu odvolacieho konania. Pokiaľ tento svedok vedel skutočnosti dôležité pre preukázanie sprostredkovania kúpy penziónu, mal žalobca žiadať správcu dane o vykonanie jeho výsluchu už v priebehu daňovej kontroly.
K námietke žalobcu, že sa nemohol z pracovných dôvodov zúčastniť výsluchu svedka Ing. Bystríka Kisku a jeho žiadosti, aby tento svedok bol opätovne vypočutý pred súdom, súd poukazoval, že svedok Ing. Bystrík Kiska bol opätovne vypočutý dňa 29.11.2011 v súvislosti s opakovanou daňovou kontrolou daňového subjektu Jozefa Leskovského na Daňovom úrade v Levoči. Žalobca bol prítomný pri svedeckej výpovedi tohto svedka, ktorý zotrval na svojej prvej výpovedi zo dňa 18.05.2011 a žalobca mal možnosť klásť svedkovi otázky.
Námietka žalobcu, že nemôže byť na ťarchu žalobcu skutočnosť, že sa správcovi dane nepodarilo s Imrichom Kamenárom skontaktovať ani zabezpečiť jeho výsluch, ktorým by boli preukázané tvrdenia žalobcu je irelevantná, keďže to nebol jediný dôkaz pre preukázanie, že žalobca si mohol uplatniť tento výdavok.
Hlavným dôkazom, na základe ktorého správca dane neuznal vynaloženie výdavku žalobcom, za poskytnutie sprostredkovateľskej služby od dodávateľa Imricha Kamenára bola svedecká výpoveď Ing. Bystríka Kisku, štatutárneho zástupcu spoločnosti, ktorá kúpila predmetný penzión. Z nej vyplýva, že k sprostredkovaniu kúpy penziónu nedošlo a jednania o kúpe penziónu si svedok - Ing. Bystrík Kiska zabezpečoval sám a osobu menom Imrich Kamenár nepozná.
Žalobca nepreukázal ako konkrétne bol sprostredkovaný predaj penziónu, preto nebol daňovou kontrolou uznaný výdavok za toto sprostredkovanie. Keďže nebolo sprostredkovanie uskutočnené, nie je možné podľa § 19 ods. 4 zákona o dani z príjmov uznať výdavok za sprostredkovanie do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane, pokiaľ jeho opodstatnenosť žalobca nepreukázal.
II.
Proti rozsudku Krajského súdu v Prešove podal riadne a včas odvolanie žalobca písomným podaním zo dňa 23.12.2013, v ktorom žiadal, aby odvolací súd zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie a tým aj zmenil rozsudok Krajského súdu v Prešove. V dôvodoch tvrdil, že súd prvého stupňa nesprávne právne vec posúdil tým, že nepoužil správne ustanovenie právneho predpisu a nedostatočne zistil skutkový stav s poukazom na § 205 ods. 2 písm. a/ OSP v spojení s § 221 ods. 1 písm. b/ OSP, konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie veci, s poukazom na § 205 ods. 2 písm. b/ OSP a rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci s poukazom na § 205 ods. 2 písm. f/ OSP.
Odvolateľ uviedol, že v prejednávanej veci žalobca napádal neplatnosť rozhodnutia vydaného žalovaným, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €. Podstata rozhodnutia spočívala v tom, že správny orgán neuznal daňový výdavok žalobcu - úhradu sprostredkovateľskej odmeny p. Imrichovi Kamenárovi za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti - stavby penziónu vrátane pozemku na Košickej ulici č. 16 v Levoči, predanej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., Hlavné námestie 12, Kežmarok na základe kúpnej zmluvy zo dňa 03.04.2006. Za vyššie uvedené sprostredkovanie žalobca uhradil sprostredkovateľskú odmenu vo výške 2.000.000,- Sk na základe faktúry č. F060601 zo dňa 30.06.2006 a príjmového dokladu POK 11 zo dňa 15.07.2006 na sumu 2.000.000,- Sk - príjemcovi Imrich Kamenár, miesto podnikania: Nitrianska 1933/18, Šaľa, PSČ: 92705. IČO: 43226761. Odmenu uhradenú sprostredkovateľovi správny orgán (správca dane) neuznal ako daňový výdavok žalobcu na základe čoho žalobcovi vznikla dodatočná daňová povinnosť vo výške vyrubeného rozdielu 12.613,68 €. Správny orgán pri vydaní napadnutého rozhodnutia, a následne aj prvostupňový súd pri vydaní rozsudku napadnutého týmto odvolaním, odôvodnili svoje rozhodnutia najmä tým, že:
- žalobca nepreukázal existenciu sprostredkovania, lebo sprostredkovanie nepotvrdil svedok - Ing. Bystrík Kiska, ktorý vystupoval ako štatutárny orgán kupujúceho (TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o.) pri kúpe predmetnej nehnuteľnosti (penziónu),
- žalobca nepreukázal existenciu sprostredkovania z dôvodu, že nebolo možné vypočuť sprostredkovateľa- Imricha Kamenára a zároveň tento sprostredkovateľ neuviedol vo svojom daňovom priznaní za rok 2006 ako príjem prijatie sprostredkovateľskej odmeny od žalobcu.
Nedostatočné zistenie skutkového stavu, teda vadu konania, ktorá má za následok nesprávne rozhodnutie vo veci spočíva podľa odvolateľa i v nevysporiadaní sa s ďalšími dôkazmi v uvedenom konaní, a to najmä:
- s písomnými dôkazmi preukazujúcimi úhradu sprostredkovateľskej odmeny p. Imrichovi Kamenárovi,
- výpoveďou svedka - Ing. G. R.,
- návrhom na vykonanie ďalšieho dokazovania výsluchom svedka - C. G..
Prvostupňový súd sa síce zaoberal vyššie uvedenými dôkazmi, avšak len stručne uviedol, že tieto považoval za nedostatočné. Pritom v uvedenej veci je posúdenie vykonaných dôkazov a aplikácia ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (v znení rozhodujúcom pre prejednávanú vec) kľúčová.
Sumarizáciou dôkazov v prospech a proti tvrdeniam žalobcu je možné uzavrieť, že proti tvrdeniu žalobcu a druhého predávajúceho (p. Jozefa Leskovského) je tvrdenie svedka (kupujúceho) p. Ing. Bystríka Kisku. Jedná sa o protichodné tvrdenia a teda závery dokazovania je potrebné vyvodiť z ďalších dôkazov za účelom zistenia skutkového stavu. Ďalšie dôkazy, a to písomné dôkazy (vystavená faktúra a príjmový doklad) ako aj výpoveď Ing. G. R. svedčia v prospech žalobcu. Hoci je pravdou, že svedok Ing. R. nepotvrdil konkrétne toto sprostredkovanie, ktoré je predmetom konania, avšak potvrdil, že žalobca sa s osobou p. Imricha Kamenára stretával v jeho podniku, a že spolu obchodovali. Dokonca potvrdil úhradu vyššej sumy peňazí, ktorá by mala predstavovať predmetnú sprostredkovateľskú odmenu. Hoci svedok Ing. R. nevedel s určitosťou potvrdiť, že skutočne sa jednalo o odmenu za daný obchod, na druhej strane písomné dôkazy sú jednoznačne v prospech tvrdenia žalobcu.
Napriek vyššie uvedenému ani správny orgán ani prvostupňový súd, nielenže neuzavreli dokazovanie v tom smere, že sprostredkovateľská odmena bola uhradená a sprostredkovanie vykonal p. Kamenár, avšak ani len neumožnili žalobcovi ďalšie dokazovanie (výsluchom svedka p. C. G.). Pritom v podstate vychádzali len z výpovede jednej osoby - Ing. Bystríka Kisku, ktorý zo žalobcovi neznámych dôvodov sprostredkovanie poprel. Uvedenú skutočnosť uviedol žalobca aj v konaní pred správnym orgánom. Žalobca nie je v postavení osoby, ktorá by disponovala aparátom (ako je na porovnanie orgán verejnej moci) ktorý mu umožňuje vykonávať dokazovanie, pátranie po osobách, vyžiadavať súčinnosť a vysvetlenia. Preto sa žalobcovi nepodarilo zistiť a preukázať, z akých dôvodov Ing. Bystrík Kiska uviedol v konaní pred správnym orgánom, že danú nehnuteľnosť si našiel sám, bez sprostredkovania kúpy.
Neumožnením vyššie uvedeného navrhovaného výsluchu, a nevysporiadaním sa s písomnými dôkazmi v prospech žalobcu, je zrejmé, že nielen správny orgán, ale aj prvostupňový súd nedostatočne zistil skutkový stav na základe čoho dospel k nesprávnemu rozhodnutiu.
V súvislosti s dokazovaním a preskúmavaním postupu správneho orgánu v konaní, ktoré predchádzalo vydaniu napadnutého rozhodnutia, zároveň prvostupňový súd vec nesprávne právne posúdil, keď prísne reštriktívne a rigorózne vykladal relevantné ustanovenia upravujúce dokazovanie pred príslušným správnym orgánom.
V uvedenom konaní sú podľa žalobcu rozhodujúce pre dokazovanie pred správnym orgánom ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (ďalej len ako „zákon“) v nasledovnom znení: Konajúci prvostupňový súd nesprávne vykladá ustanovenie § 29 ods. 2 zákona ak uzavrel, že príslušné správne orgány v konaní predchádzajúcom vydaniu napadnutého rozhodnutia konali tak, aby boli zistené čo najúplnejšie skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti.
Čo najúplnejšie zistenie relevantných skutočností je treba posudzovať vždy ad hoc, pre každý prípad jednotlivo a s ohľadom na odlišnosti v rôznych konaniach. Práve konanie, ktoré bolo vedené správnym orgánom v prejednávanej veci je konaním, kedy sa vyžadovalo podrobnejšie dokazovanie a osobitejší prístup. Ak správny orgán pri dokazovaní dospeje k záveru, že písomné dôkazy sú v rozpore s tvrdením svedka, je nevyhnutné, aby správny orgán ďalej vykonal dokazovanie, a výpoveď tohto „kľúčového“ svedka buď potvrdil alebo vyvrátil.
V predmetnom správnom konaní sa však takto nepostupovalo, a hoci bolo možné ešte v rámci odvolacieho konania pred žalovaným doplniť dokazovanie, tak žalovaný ani prvostupňový správny orgán po podaní odvolania, toto dokazovanie na návrh žalobcu nevykonali a nepripustili výsluch svedka C. G.. Práve s ohľadom na znenie § 29 ods. 2 zákona však správny orgán mal toto dokazovanie vykonať avysporiadať sa tak s protichodnými tvrdeniami v danom konaní.
Navyše prvostupňový súd vo svojom rozsudku nesprávne aplikoval ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona aj vo vzťahu k preukazovaniu daňového výdavku žalobcu u osoby sprostredkovateľa Imricha Kamenára. V konaní bolo preukázané, že sprostredkovanie bolo dohodnuté ústne, nebola uzavretá písomná zmluva. Na preukázanie sprostredkovania bola teda kľúčovou výpoveď samotného sprostredkovateľa Imricha Kamenára. S danou osobou však žalobca už nie je dlhšiu dobu v kontakte (k sprostredkovaniu došlo v r. 2006 a daňová kontrola u žalobcu prebiehala v rokoch 2011 a 2012, t.j. s odstupom 6 rokov). Prvostupňový súd k danej veci uviedol: „Námietka žalobcu, že nemôže byť na ťarchu žalobcu skutočnosť, že sa správcovi dane nepodarilo s Imrichom Kamenárom skontaktovať ani zabezpečiť jeho výsluch, ktorým by boli preukázané tvrdenia žalobcu je irelevantná, keďže to nebol jediný dôkaz pre preukázanie, že žalobca si mohol uplatniť tento výdavok.“
Prvostupňový súd však opomína, že žalobca sa v dôsledku vyššie uvedeného dostal do dôkaznej núdze, pričom uvedená situácia nastala objektívne, bez vplyvu žalobcu, pričom žalobca takúto okolnosť nemohol ani objektívne predvídať. Za uvedených okolností nemožno považovať za zákonný výklad správneho orgánu (a výklad prvostupňového súdu) ust. § 29 ods. 2 a 8 zákona, v zmysle ktorého na nepreukázanie sprostredkovania postačuje výpoveď jedinej osoby (Ing. Bystríka Kisku), ktorá je v rozpore s tvrdeniami, žalobcu, p. Jozefa Leskovského (druhého predávajúceho), v rozpore s písomnými dôkazmi a taktiež v rozpore s indíciami poskytnutými vo výpovedi svedka Ing. G. R..
Takýto výklad relevantných ustanovení je neprimerane zužujúci a striktný voči osobe žalobcu ako daňového subjektu. Nemožno považovať za ústavne konformné, ak orgán verejnej moci na jednej strane kladie neprimerané požiadavky na žalobcu pri dokazovaní a na druhej strane mu (napriek nejasnému skutkovému stavu) neumožní vykonanie dôkazu -t.j. výsluch svedka C. G..
Žalobca mal za to, že konajúci prvostupňový súd nesprávne aplikoval ust. § 29 ods. 2 a 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov, keď považoval postup správneho orgánu za správny v tom, že nebolo potrebné už doplniť dokazovanie, a že bolo dostatočne preukázané, že k sprostredkovaniu nedošlo. Navyše prvostupňový súd nedostatočne zistil skutkový stav, nakoľko ani samotný prvostupňový súd sa nevysporiadal s rozporuplnými dôkazmi, a svoje rozhodnutie založil na jedinom dôkaze v neprospech žalobcu, t.j. na výpovedi svedka Ing. Bystríka Kisku. Pritom ust. § 250i OSP umožňuje v nevyhnutných prípadoch vykonanie dokazovania pred súdom, teda prvostupňový súd mohol odstrániť nedostatky konania, ktoré predchádzali vydaniu napadnutého rozhodnutia. Prvostupňový súd tak neučinil, čím prispel k nesprávnemu a nedostatočnému zisteniu skutkového stavu v prejednávanej veci.
Na základe uvedeného žalobca žiadal, aby odvolací súd, rozsudok súdu prvého stupňa podľa § 250ja ods. 3 OSP zmenil tak, že zruší rozhodnutie č. 1040507/16/2012/5292-r zo dňa 16.01.2012 a vrátil vec žalovanému na ďalšie konanie.Alternatívne, ak odvolací súd nebude postupovať vyššie uvedeným spôsobom, navrhol, aby odvolací súd zrušil napadnutý rozsudok Krajského súdu v Prešove a vrátil mu vec na ďalšie konanie.
III.
Žalovaný vo vyjadrení z 27.01.2014 žiadal, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Konštatoval, že námietky odvolateľa v uvedenom rozsahu považuje za nedôvodné. So záverom krajského vo veci, sa plne stotožňuje. Aj napriek tomu, ako odvolateľ deklaruje dôvody odvolania, v konkrétnostiach dôvody zodpovedajú iba dôvodom, voči rozsahu vykonaného dokazovania vo vzťahu k zistenému skutkovému stavu veci a k spôsobu hodnotenia dôkazov správcom dane. K tomu je potrebné uviesť, že správca dane podľa zásady uvedenej v § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov vyhodnotil aj tie dôkazy, na ktoré poukazuje odvolateľ v odvolaní. Vyhodnotil ich nielen jednotlivo, ale predovšetkým vo vzájomných súvislostiach s ostatnými dôkazmi zhromaždenými v konaní, a tak dospel k záveru, že daňový subjekt nepreukázal, že výdavok,ktorý uplatnil ako daňový výdavok, spĺňa kritériá daňového výdavku. Podrobné dôvody uviedol odvolací orgán vo svojom rozhodnutí.
S okolnosťami podaného návrhu na vykonanie dôkazu a s dôvodmi jeho nevykonania (výpoveď C. G. - o vykonanie dôkazu žiadal daňový subjekt až v odvolaní) bol daňový subjekt podrobne oboznámený v odôvodnení rozhodnutia. Aj krajský súd v tomto smere posúdil zistený skutkový stav za postačujúci pre záver daňových orgánov vo veci. Uviedol, že v bode 3.7. odvolateľ svojským spôsobom vyhodnocuje jednotlivé dôkazy vo vzájomných súvislostiach, s dopadom na zistený skutkový stav. Nie však v súlade so zásadou uvedenou v § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 2 ods. 6 tohto zákona. V zmysle tejto zásady správne uváženie správcu dane smeruje k zisteniu, či daňový subjekt v zmysle § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov preukázal splnenie tam stanovených podmienok na to, aby ním uplatnený výdavok zodpovedal atribútu daňového výdavku. V danom prípade sa tak nestalo. Dôkazné bremeno upravené v § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov neuniesol. Táto skutočnosť bola potvrdená aj dôkazmi, ktoré vykonal správca dane. Požiadavka na vykonanie podrobnejšieho dokazovania z dôvodu, že písomné dôkazy sú v rozpore s tvrdením svedka, a na vykonanie dôkazu, ktorým by sa výpoveď svedka potvrdila alebo vyvrátila, a aby sa odstránil stav dôkaznej núdze pre odvolateľa, je neopodstatnená z dôvodu, že dokazovanie v daňovom konaní nespočíva v individuálnom posudzovaní pravdivosti jednotlivých dôkazov, k čomu odvolateľ evidentne smeruje, ale v danom prípade k preukázaniu splnenia zákonných podmienok uznania výdavku za výdavok daňový. Za stav dôkaznej núdze odvolateľa ako zodpovedného, nie je možné určiť správcu dane, veď dôkazné bremeno je na strane odvolateľa. Ak správca dane zhromaždil dôkazy, ktoré deklarované skutočnosti vyvracajú, je opäť na odvolateľovi, aby preukázal opak.
K požiadavke odvolateľa na vykonanie dokazovania krajským súdom poukázal na ustanovenie § 250j ods. 2 O. s. p., kde iba v tam uvedených veciach nie je súd viazaný zisteným skutkovým stavom veci a môže vykonať dokazovanie. Keďže v tomto prípade ide o vec posudzovanú v zmysle verejného práva (nejde o vzťahy podľa § 7 ods. 1 O. s. p.), bol toho názoru, že vykonávanie dokazovania súdom nie je možné.
IV.
Najvyšší súd Slovenskej republiky, ako súd odvolací (ďalej len „najvyšší súd, odvolací súd“) (§ 246c ods. 1 veta prvá OSP v spojení s § 10 ods. 2 OSP), preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo (podľa § 246c ods. 1 veta prvá OSP v spojení s § 211 a nasl. OSP) a dospel k záveru, že odvolaniu žalobcu nie je možné priznať úspech. Rozhodol bez nariadenia odvolacieho pojednávania v zmysle § 250ja ods. 2 OSP s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 2. decembra 2014 (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP).
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 O.s.p.).
Podľa § 29 ods. 1 zákona o správe daní dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie.
Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní, správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti, a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky,verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
Podľa § 165 ods.1 zákona č. 563/2009 Z.z. (Daňový poriadok) v znení účinnom k 29.02.2012 právne úkony a ich účinky pri správe dani, ktoré nastali do účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované.
Podľa § 165 ods.2 zákona č. 563/2009 Z.z. daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov.
Podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení ku dňu 31.12.2006, sa na účely tohto zákona rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, ak tento zákon neustanovuje inak.
Podľa § 17 ods. 2 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. v znení ku dňu 31.12.2006, výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške.
Podľa § 19 ods. 4 prvá veta zákona č. 595/2003 Z. z. v znení k 31.12.2006, nájomné, odplaty (provízie) za sprostredkovanie, a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo podobných zmlúv, uhrádzané fyzickej osobe sa zahrnú do daňových výdavkov v zdaňovacom období, v ktorom boli zaplatené.
Podľa § 21 ods. 1 prvá veta zákona č. 595/2003 Z. z. v znení k 31.12.2006, daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23); b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek; c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované; d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb; e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi; f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia; g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2); h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety označené obchodným menom alebo ochrannou známkou poskytovateľa v hodnote neprevyšujúcej 500 Sk za jeden predmet; i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p); j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane; k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií. Podľa § 219 ods. 1 O.s.p. odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne.
Z administratívneho spisu odvolací súd zistil, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola na daň z príjmov podľa zákona č. 595/2003 Z.z. za zdaňovacie obdobie roku 2006, o výsledku ktorej bol vyhotovený protokol Daňovým úradom Kežmarok pod č.j.: 716/320/23292/2011/Voj zo dňa 04.08.2011, ktorý bol so žalobcom prerokovaný dňa 26.08.2011. Na základe zistených výsledkov správca dane Daňový úrad Kežmarok (ďalej len „správca dane“) vyrubil žalobcovi dodatočným platobným výmerom podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod. 1 zákona č. 511/1992 Zb. rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €, keď konštatoval, že žalobca nepreukázal vynaloženie výdavku vo výške 2 mil. Sk zaúčtovaných v peňažnom denníku pod č. p.č. 11 (VPD POK 11) dňa 15.07.2006, ktorým žalobca v peňažnom denníku uplatnil si vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane úhradu dodávateľskej faktúry F060601 zo dňa 30.06.2006 (ďalej len „posudzovaná faktúra“) s dňom splatnosti 15.07.2006 vo výške dva milióny Sk od dodávateľa Imrich Kamenár, Nitrianska 1933/18, Šaľa, IČO: 43226761, tým, že si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť a nepreukázal správcovi dane, že prevod Penziónu nehnuteľnosti súp. č. 80 nachádzajúcej sa na parc. č. 68 na Košickej ulici 80/16 v obci Levoča s príslušenstvom, katastrálne úzmie Levoča na základe kúpnej zmluvy medzi predávajúcimi G. R. a Jozefom Leskovským a kupujúcim TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., so sídlom v Prešove, v zastúpení Ing. Bystríkom Kiskom, zo dňa 03.04.2006, zavkladovanom pod č. V 532/2006, Správou katastra Levoča dňa 10.05.2006, bol vykonaný prostredníctvom sprostredkovateľa Imricha Kamenára s miestom podnikania Šaľa.
Žalobca v podanej žalobe ako aj v odvolaní tvrdil, že preukázal dôkazmi uskutočnenie zdaniteľného plnenia, keď predložil všetky listinné dôkazy viažuce sa k posudzovanému obchodu, kúpnu zmluvu na predaj nehnuteľnosti, faktúru, ktorou sa účtovala sprostredkovateľská odmena, doklady o jej zaplatení, poukázal na výsluch svedka R., avšak tvrdil, že žalovaný ako aj správca dane pochybil, keď nevykonal výsluch kľúčového svedka sprostredkovateľa obchodu Imricha Kamenára, ktorý posudzovanou faktúrou účtoval sprostredkovateľskú odmenu a neakceptoval návrh žalobcu na výsluch svedka C. G. a vychádzal výlučne iba so svedeckej výpovede Ing. Bystríka Kisku.
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiskálne záujmy štátu, zákon č. 511/1992 Zb. obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.
Dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie (§ 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.).
Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom.
Najvyšší súd z obsahu predloženého administratívneho spisu zistil, že skutkový stav, je popísaný v rozsudku krajského súdu, ako aj v dôvodoch rozhodnutia žalovaného, preto skutočnosti účastníkom známe nebude nadbytočne opakovať. Rozhodnutie krajského súdu považuje za vecne správne, stotožňuje sa s jeho stručným a správnym odôvodnením a na doplnenie odvolací súd uvádza nasledovné:
Žalobca v dôvodoch odvolania spochybňuje napadnuté rozhodnutie krajského súdu, keď tvrdí, že rozhodnutie súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a nedostatočného zistenia skutkového stavu a trpí vadou, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci.
Pochybenie žalovaného ako aj krajského súdu vidí v tom, že sa nevykonal výsluch kľúčového svedka žalobcu sprostredkovateľa Imricha Kamenára ako aj žalobcom ďalšieho navrhnutého svedka C. G. a inapriek tomu, že žalobca predložil všetky listinné dôkazy preukazujúce realizáciu sprostredkovania a vyplatenie sprostredkovateľskej odmeny, vychádzal výlučne len z obsahu svedeckej výpovede Ing. Bystríka Kisku.
Odvolací súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia krajského súdu a po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu žalovaného konštatuje nasledovné:
Správny súd nie je súdom skutkovým, i keď ustanovenia piatej časti OSP nevylučujú správnemu súdu vykonať a vykonávať dokazovanie. Základnou úlohou správnych súdov je preskúmavať zákonnosť rozhodnutia správnych orgánov a ich postupov a hodnotiť, či správne orgány riadne zistili skutkový stav veci a zákonne rozhodli. Predovšetkým je na správnych orgánoch, aby podklady, na základe ktorých vydávajú správne rozhodnutia, vychádzali z riadne zisteného skutkového stavu veci, a je predovšetkým na správnych orgánoch vykonávať v správnom konaní dokazovanie. Úlohou správneho súdu aj v prejednávanej veci, bolo posúdiť, či žalovaný a správca dane rozhodli na základe riadne zisteného skutkového stavu veci a či v ich postupe pri vydávaní rozhodnutí žalovaného a prvostupňového správneho orgánu, nebol porušený zákon.
Odvolací súd z administratívneho spisu zistil, že žalobca preukazoval realizáciu sprostredkovania kúpy predložením kúpnej zmluvy, posudzovanej faktúry, dokladov o úhrade sprostredkovateľskej odmeny - faktúry. Tvrdenia žalobcu o realizácii sprostredkovania mala podľa jeho tvrdení dotvrdiť výpoveď svedka R. a navrhovaných svedkov Imricha Kamenára a C. G.. Svedok G. R., vypočutý pred Daňovým úradom Kežmarok v zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 30.06.2011 uviedol, že žalobca sa s osobou sprostredkovateľa mal stretnúť v jednej z jeho reštaurácií v Bratislave, bez bližšieho označenia, ohľadom predaja penziónu. Konkrétne k obsahu jednaní sa vyjadriť nevedel, len potvrdil, že sa malo jednať o vyplatenie sprostredkovateľskej odmeny za predaj penziónu obchodnej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., pánovi Kiskovi. Svedok uviedol, že žalobca si u neho v trezore odložil finančnú hotovosť, ktorá predstavovala sprostredkovateľskú odmenu, bola uložená v igelitke, k výške finančnej hotovosti sa nevedel vyjadriť, a tieto peniaze, podľa svedka, žalobca vyplatil. Svedok však osobu, s ktorou žalobca mal jednať bližšie neoznačil a na otázku, či pozná Imricha Kamenára uviedol, že ho videl v roku 2006 v jeho reštaurácii, nemá s ním žiadne obchodné väzby a pozná ho ako Imra.
Odvolací súd sa oboznámil s výsluchom svedka Ing. Bystríka Kisku - konateľa kupujúceho TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., ktorý pred správcom dane uviedol, že od žalobcu predmetnú nehnuteľnosť kúpil, avšak žiadna osoba mu predaj nesprostredkovala, o predaji sa dozvedel z internetu, čo potvrdil v zápisniciach pred správcom dane zo dňa 18.05.2011 ako aj v zápisnici zo dňa 29.11.2011, kde pri jeho výsluchu bol prítomný aj žalobca.
Žalobca v konaní nielen dôkaznú povinnosť, ale aj povinnosť tvrdení neuniesol. V zápisniciach o ústnych pojednávaniach, na ktorých sa osobne zúčastnil, ani v písomných podaniach žalobca, v priebehu daňovej kontroly, ako aj daňového konania, skutkovo nevymedzil okolnosti, za ktorých došlo k dojednaniu sprostredkovania, k jeho realizácii a vyplateniu sprostredkovateľskej odmeny vo výške dva milióny Sk. Dokazovaním pred daňovými orgánmi nebolo preukázané, že k realizácii sprostredkovania pri kúpe penziónu došlo a aj k vyplateniu sprostredkovateľskej odmeny.
V odvolaní, ako aj v administratívnom konaní i v podanej žalobe, žalobca namietal pochybenie správcu dane, keď nevykonal výsluch Imricha Kamenára, ktorý sprostredkovateľskú činnosť pre žalobcu v súvislosti s predajom penziónu obchodnej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., sprostredkoval. Z administratívneho spisu odvolací súd zistil, že správca dane sa pokúšal tohto svedka niekoľkokrát predvolať na výsluch z adresy, ktorú mal k dispozícii, preveroval jeho pobyt prostredníctvom registra obyvateľov ako i prostredníctvom policajného zboru. Svedeckú výpoveď Kamenára sa nepodarilo správcovi dane zabezpečiť práve z dôvodu, že nebol známy jeho pobyt. Menovaný je vedený s bydliskom Šaľa bez bližšieho určenia pobytu a ani prostredníctvom policajného zboru sa túto osobu nepodarilo vypátrať a pred správcu dane predviesť.
Z obsahu administratívneho spisu bolo zistené, že správca dane (Daňový úrad Kežmarok) aj prostredníctvom dožiadaného správcu dane Daňového úradu Šaľa sa pokúšal zabezpečiť výsluch Imricha Kamenára, avšak bezúspešne, vzhľadom na jeho nezistené miesto pobytu. Skutočnosť, že sa nepodarilo predviesť svedka Kamenára a zabezpečiť jeho výsluch, nespôsobil svojim postupom správca dane, naviac, keď žalobca správcovi dane aktuálnu adresu pobytu Imricha Kamenára neoznámil. Správca dane sa dostupným zákonným spôsobom pokúsil zabezpečiť výsluch uvedeného svedka. Skutočnosť, že sa to nepodarilo neznamená, že správca dane postupoval v rozpore so zákonom a porušil práva žalobcu.
Podľa názoru odvolacieho súdu skutočnosť, že počas daňovej kontroly a daňového konania nebol vykonaný výsluch uvedeného svedka, vzhľadom na zvolený postup správcu dane, nemôže ísť, v tomto prípade, na ťarchu daňových orgánov. Žalobca i pri absencii tohto dôkazu mohol realizáciu poskytnutého sprostredkovania preukázať inými dôkaznými prostriedkami a pokiaľ uzatváral takýto obchod len ústnou formou a nevyhotovil si o jeho existencii, o jeho plnení, žiadne listinné dôkazy, musel byť uzrozumený, že môže nastať aj situácia, keď nebude možné výsluch svedka Kamenára z objektívnych dôvodov (napr. aj jeho smrť) vykonať. Pri realizácii uvedeného obchodu mal žalobca byť dôslednejší a zabezpečiť si dôkazy o tejto obchodnej transakcii a tým sa vyhnúť riziku neunesenia dôkazného bremena. V posudzovanej veci však žalobca nielenže nepreukázal dôkazmi existenciu a reálne plnenie sprostredkovania, ale tieto okolnosti ani skutkovo nevymedzil tak, aby bolo možné správcom dane, vykonaným dokazovaním, tieto tvrdenia dôkazmi preveriť.
Obdobne správca dane sa pokúšal zabezpečiť výsluch svedka C. G., čo vyplýva z obsahu administratívneho spisu avšak neúspešne.
Žalobca v priebehu daňovej kontroly a daňového konania, ani nevymedzil skutkové okolnosti, ku ktorým sa mal svedok G. vyjadriť a skutočnosti, že mal byť svedok prítomný pri dojednaní sprostredkovania pri realizácii resp. pri vyplatení sprostredkovateľskej odmeny, z výsluchov žalobcu, ktoré urobil pred správcom dane v zápisniciach z ústnych pojednávaní, ani z jeho písomných vyjadrení, nevyplývajú. Odvolací súd len poukazuje, že tohto svedka žalobca navrhol v odvolacom konaní, kde až na výzvu správcu dane oznámil jeho identifikačné údaje (meno, priezvisko).
Odvolací súd je toho názoru, na rozdiel od prvostupňového súdu, že daňový subjekt mohol aj v štádiu odvolacieho konania (v daňovom konaní) navrhnúť vykonanie dôkazov výsluchom svedkov. Toto právo žalobcu vyplýva z ustanovenia § 48 ods. 2 posledná veta, vo väzbe na ustanovenie § 29 a § 1a písm. d/ zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s ustanovením § 165 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení účinnom ku 29.2.2012. Povinnosťou však bolo ozrejmiť skutkové okolnosti, ku ktorým sa mal svedok G. vyjadriť. Podľa názoru najvyššieho súdu predovšetkým sám žalobca bol povinný objasniť vo svojej výpovedi skutkové okolnosti dojednania a realizácie obchodu sprostredkovania, ktorého bol účastníkom, preto podľa názoru odvolacieho súdu, nebolo účelné (napriek tomu, že správca dane sa pokúšal vykonať výsluch svedka G.) tento dôkaz vykonať.
Žalobca v konaní neuniesol dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., keď v daňovom konaní nepreukázal všetky tvrdené skutočnosti a nesplnil povinnosť daňového subjektu, preukázať všetky tvrdené skutočnosti.
Najvyšší súd Slovenskej republiky v konaní žalovaného orgánu nezistil ani takú vadu, ktorá by mohla mať vplyv na zákonnosť rozhodnutia (§ 250j ods. 3 OSP) v dôsledku čoho nemožno konštatovať, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu alebo jeho postup nie je v súlade so zákonom.
S poukazom na uvedené závery považoval odvolacie námietky žalobcu za nedôvodné, ktoré nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu v Prešove ako vecne správny podľa § 250 ja ods. 3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil. Zároveň sa stotožnil s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP), keďže prinedostatku žalobných dôvodov pre zrušenie napadnutého rozhodnutia, nezistil ani okolnosti, ku ktorým by musel prihliadať z úradnej povinnosti.
O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP a contrario. Žalobca v odvolacom konaní nebol úspešný, preto mu súd právo na náhradu trov odvolacieho konania nepriznal.
Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v danej veci rozhodol pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.