Najvyšší súd
4Sžf/11/2011
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Idy Hanzelovej a členov senátu JUDr. Milana Moravu a JUDr. Jarmily Urbancovej, v právnej
veci žalobcu: J. S., bytom H., zastúpeného Advokátskou kanceláriou Č. & D. s.r.o., so sídlom
B., proti žalovanému: Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky, Nová ul. č. 13, 975 04
Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/224/3802-
20682/2010/990013-r zo dňa 04. marca 2010, na odvolanie žalobcu proti rozsudku
Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/58/2010-35 zo dňa 19. októbra 2010, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Nitre
č. k. 11S/58/2010-35 zo dňa 19. októbra 2010 m e n í tak, že rozhodnutie žalovaného
č. I/224/3802-20682/2010/990013-r zo dňa 04. marca 2010 podľa § 250j ods. 2 písm. c/
Občianskeho súdneho poriadku z r u š u j e a z r u š u j e aj rozhodnutie Daňového
úradu Želiezovce č. 626/230/12621/09/Aá zo dňa 26. novembra 2009 a vec v r a c i a
žalovanému na ďalšie konanie.
Žalovaný j e p o v i n n ý zaplatiť žalobcovi trovy konania v sume 592,40 Eur
k rukám právneho zástupcu žalobcu, do 3 dní od právoplatnosti tohto rozsudku.
O d ô v o d n e n i e
2
Rozsudkom krajského súdu bola zamietnutá žaloba, ktorou sa žalobca domáhal
preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného o potvrdení dodatočného platobného výmeru
Daňového úradu Želiezovce č. 626/230/12621/09/Aá zo dňa 26.11.2009, ktorým správca dane
na základe výsledkov opakovanej daňovej kontroly vyrubil žalobcovi podľa § 44 ods. 6
písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave
územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“)
rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2007 v sume 1 993,02 Eur.
Krajskému súdu z obsahu administratívneho spisu vyplynulo, že žalovaný po preskúmaní
odvolaním napadnutého rozhodnutia prvostupňového daňového orgánu správne posúdil
a vyhodnotil zistený skutkový stav ako i zákonnosť procesného postupu predchádzajúceho
vydaniu predmetného dodatočného platobného výmeru. Podľa názoru prvostupňového súdu
správca dane postupoval správne, keď na základe vykonaného dokazovania z daňových
výdavkov vyradil vyplatené mzdy a platby do fondov za zamestnancov žalobcu, konkrétne
za upratovačku, pomocnú opatrovateľku a kaderníčku. Činnosť týchto zamestnancov
nesúvisela so zdaniteľným príjmom žalobcu a ich využitie na daňové účely sa žalobcovi
nepodarilo riadne preukázať. Podľa názoru prvostupňového súdu uvedené výdavky nenapĺňali
charakteristiku daňových výdavkov požadovanú ust. § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení účinnom do 31.12.2007 (ďalej len „zákon o dani z príjmov“),
nakoľko z vykonaného dokazovania v rámci opakovanej daňovej kontroly bolo zistené,
že žalobca mal za kontrolované zdaňovacie obdobie príjmy len z prenájmu izieb v obytnom
dome v sídle jeho podnikania, avšak nemal žiaden príjem z činností a služieb, na ktoré bol
viazaný pracovný výkon spomenutých zamestnancov podľa obsahu pracovnej zmluvy.
Správca dane uvedený názor okrem iných listinných dôkazov odvodil aj z vyjadrenia žalobcu,
ktorý vo vyjadrení zo dňa 18.01.2009 uviedol, že hoci má v obchodnom mene podnikateľa
označenie „P.“, neprevádzkuje P. v zmysle vyhlášky Ministerstva hospodárstva SR č.
419/2001 Z. z., ktorou sa upravuje kategorizácia ubytovacích zariadení a klasifikačné znaky
na ich zaraďovanie do tried, a nájomníci si všetko hradia sami. Žalobca nepreukázal, že by
predmetní zamestnanci vykonávali inú činnosť podľa pracovných zmlúv, resp. že by mal
príjem z ich pracovnej činnosti. Tvrdenia žalobcu k sporným výdavkom si podľa krajského
súdu odporujú, iné dôkazy nesúc dôkazné bremeno žalobca nepredložil, a preto so
skutkovými zisteniami a právnymi závermi oboch daňových orgánov sa krajský súd stotožnil.
Proti rozsudku krajského súdu žalobca podal v zákonom stanovenej lehote odvolanie
a navrhuje napadnutý rozsudok zmeniť z dôvodov podľa § 250j ods. 2 písm. a/, c/ a d/
3
Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) tak, že rozhodnutie žalovaného zrušuje
a vec mu vracia na nové konanie. Žalobca namieta zákonnosť prvostupňového rozsudku
vychádzajúceho z nezákonného rozhodnutia žalovaného z dôvodu nesprávneho právneho
posúdenia veci, nedostatočného zistenia skutkového stavu, nepreskúmateľnosť
pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, pretože právne závery krajského súdu sú
v extrémnom rozpore s obsahom spisu. Žalobca hodnotí postup súdu ako svojvôľu, ktorou
porušil ústavné právo žalobcu na zákonný a spravodlivý proces. Žalobca súdu a daňovým
orgánom vytýka, že
1. na základe výsledkov opakovanej daňovej kontroly zhodne dospeli k záveru, že
základ dane žalobcu za rok 2007 je potrebné upraviť o 316 013,- Sk (daňové
príjmy boli kontrolou zvýšené o 3 963,- Sk a daňové výdavky znížené o sumu
312 050,- Sk), pričom súd a žalovaný neuviedli, že k zvýšeniu daňového
príjmu o 3 963,- Sk došlo už na základe prvej daňovej kontroly a žalobca
týmto zvýšenú daň už zaplatil.
2. neuznali daňové výdavky predstavujúce mzdy a zákonné odvody do fondov
za zamestnancov v pracovnom zaradení upratovačka, pomocná opatrovateľka
a kaderníčka, pričom tieto výdavky neboli uznané iba na základe preštudovania
pracovnej náplne jednotlivých zamestnancov. Podľa názoru žalobcu súd so žalovaným zvolili nesprávny výklad ust. § 2 písm. i/ zákona o dani
z príjmov, keď za daňový výdavok považujú len taký výdavok, ktorý súvisí
s dosiahnutým daňovým príjmom, pričom neuznanie daňových výdavkov
na mzdy a odvody neodôvodnili v nadväznosti na zákonnú úpravu daňových
výdavkov vyplývajúcu z ust. § 2 písm. i/ zákona o dani z príjmov.
3. sa právne relevantným spôsobom nevysporiadali s otázkami : a) prečo žalobca
nemôže mať sídlo, miesto podnikania, miesto prevádzky, ktoré treba
upratovať, resp. či z jeho postavenia prenajímateľa automaticky vyplýva, že si
svoje priestory musí upratovať sám ?, b) prečo a na základe akého predpisu,
pokiaľ žalobca má v predmete podnikania uvedenom v živnostenskom liste
„Poskytovanie služieb osobného charakteru, poskytovanie služieb pre osobnú
hygienu a služieb súvisiacich so starostlivosťou o vzhľad osôb a poskytovanie
služieb pre rodinu a domácnosť“, nemôže zamestnávať osoby v pracovnom
zaradení pomocná opatrovateľka a kaderníčka?.
4. k záverom, na základe ktorých vylúčili sporné výdavky na mzdy zamestnancov
a zákonných odvodov do fondov, dospeli na základe subjektívneho názoru
4
(žalobca cituje z rozhodnutia žalobcu „...Správca dane vychádzal
z predložených činností a zo subjektívneho názoru, že ak náklady na činnosti,
ktoré vykonávajú zamestnanci, si hradia nájomníci sami a z výkonu týchto
činností nemá daňový subjekt žiadny príjem, tak daňové výdavky na mzdy
nesúvisia s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov...“), a neberú
do úvahy argumentáciu žalobcu, že okrem prenájmu bytových a nebytových
priestorov poskytoval aj služby pre osobnú hygienu, služby pre rodinu
a domácnosť a služby osobného charakteru, pričom uvedené služby poskytoval
nielen nájomcom, ale boli poskytované aj pre široký okruh ľudí.
5. v rozsudku ako i v druhostupňovom správnom rozhodnutí absentuje
argumentácia odlišného právneho názoru o neuznaní daňových výdavkov, čím
súd zaťažil svoje rozhodnutie vadou arbitrárnosti (žalobca odkazuje
na citované ustanovenie nálezu Ústavného súdu sp. zn.: III. ÚS 192/06 zo dňa
03.11.2006), súd nekonal v súlade s princípom právnej istoty v zmysle čl. 1
ods. 1 Ústavy SR (ďalej len „ústava“), čím porušil právo žalobcu na súdnu
a inú právnu ochranu vyplývajúcu z čl. 46 ods. 1 ústavy.
Žalovaný vo vyjadrení k odvolaniu uviedol, že zotrváva na svojom písomnom stanovisku k podanej žalobe, nakoľko odvolanie po obsahovej stránke neobsahuje žiadne
nové skutočnosti k meritu veci. Žalovaný je toho názoru, že správca dane ako i odvolací orgán
postupovali v daňovom konaní v súlade s hmotnoprávnym a procesným zákonom a žalobca
nebol ich rozhodnutím ukrátený na svojich právach. K aplikovanému výkladu ust. § 2 písm. i/
v spojení s § 19 a § 21 zákona o dani z príjmov žalobca uvádza, že ak má byť výdavok
daňovo uplatniteľný, musí spĺňať podmienku vecnosti, ktorá spočíva v tom, že musí ísť
o výdavky, ktoré súvisia s predmetom podnikania daňovníka, musí byť daňovníkom riadne
preukázaný, čo znamená, že musí byť podložený daňovým dokladom a musí byť zaúčtovaný
v účtovníctve daňového subjektu. Z uvedeného výkladu podľa žalobcu vyplýva, že daňovým
výdavkom môže byť iba výdavok súvisiaci s dosiahnutým daňovým príjmom.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako odvolací súd podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal
v medziach odvolania napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, odvolanie
prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 OSP), pričom deň
vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli
a na internetovej stránke Najvyššieho súdu SR www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a 3 OSP v spojení
5
s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 OSP) a dospel jednomyseľne k záveru, že odvolanie
je dôvodné a podľa § 250ja ods. 3 OSP napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, ako je
uvedené vo výroku rozsudku z nižšie uvedených dôvodov.
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická
alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom
správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247
ods. 1 OSP).
Podľa § 250ja ods. 3 OSP, ak odvolací súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie
správneho orgánu v medziach žaloby nie je v súlade so zákonom a súd prvého stupňa žalobu
zamietol, môže rozsudok súdu prvého stupňa zmeniť tak, že zruší rozhodnutie správneho
orgánu a vráti vec žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie. Inak o odvolaní
rozhodne spôsobom podľa § 219 až 221 tohto zákona.
Podľa § 250ja ods. 4 OSP súd prvého stupňa aj správny orgán sú viazané právnym
názorom odvolacieho súdu, ak bolo rozhodnutie zrušené a vec bola vrátená na ďalšie konanie.
Podľa § 2 ods. 1 zákona o správe daní v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom
na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb
zúčastnených v daňovom konaní.
Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej
úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom
prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom
konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti
rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.
Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec
správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo
6
na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je
nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu.
Podľa § 15b ods. 1 písm. c/ zákona o správe daní opakovanou daňovou kontrolou sa
rozumie daňová kontrola u daňového subjektu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré
už bola vykonaná, na podnet ministerstva, daňového riaditeľstva alebo colného riaditeľstva.
Podľa § 15 ods. 2 zákona o správe daní na opakovanú daňovú kontrolu sa vzťahujú
ustanovenia § 15.
Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie
správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce
pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný
iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej
povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy
správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly
o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy
vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 citovaného zákona daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti,
ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol
vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo
úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
Podľa § 30 ods. 1 veta prvá zákona o správe daní v daňovom konaní možno ukladať
daňovú povinnosť alebo priznávať práva len rozhodnutím.
Podľa § 30 ods. 2 písm. d/ zákona o správe daní rozhodnutie musí obsahovať (okrem
iného) najmä výrok, ktorý obsahuje rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho
predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, prípadne lehotu plnenia, rozhodnutie o náhradách
7
konania, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu príslušnej banky, na ktorý má byť
suma zaplatená.
Podľa § 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona o správe daní rozhodnutie
obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie,
ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov
a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo. Rozhodnutie,
ktorým správca dane určuje výšku dane alebo rozdiel dane okrem úroku, sankčného úroku,
pokuty ustanovených zákonom, oznámi správca dane daňovému subjektu formou platobného
výmeru alebo dodatočného platobného výmeru. Daň podľa § 1a písm. a/ je splatná do 15 dní
odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia, ak tento zákon alebo osobitný zákon
neustanovuje inak.
Podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona o správe daní, ak sa u daňového subjektu
vykoná daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej
skončenia (§ 15 ods. 13) dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po daňovej kontrole
odlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo
hlásení alebo dodatočnom hlásení alebo ak sa daň zistená po opakovanej daňovej kontrole
odlišuje od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole, alebo ak sa odlišuje od rozdielu dane v dodatočnom platobnom výmere.
Podľa § 2 písm. i/ zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom výdavok (náklad)
na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom,
zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6
ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak.
Podľa § 6 ods. 11 písm. a/ zákona o dani z príjmov, ak daňovník uplatňuje
pri príjmoch uvedených v odseku 3 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, vedie počas
celého zdaňovacieho obdobia evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede.
Podľa § 17 ods. 1 písm. a/ zákona o dani z príjmov pri zisťovaní základu dane alebo
daňovej straty sa vychádza u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo
u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, z rozdielu medzi
príjmami a výdavkami.
8
Podľa § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami nie sú výdavky
(náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník
účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne
preukázané.
Podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších
predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné
prípady účtovnými dokladmi. Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná
účtovná jednotka účtovným zápisom iba na základe účtovných dokladov.
Podľa § 7 ods. 1 zákona o účtovníctve účtovná jednotka je povinná účtovať tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú
predmetom účtovníctva, a o finančnej situácii účtovnej jednotky.
Žalobca namieta, že na základe opakovanej daňovej kontroly bola dorubená daňová
povinnosť v sume 1 993,03 Eur napriek tomu, že žalobca už časť daňovej povinnosti
dorubenej na základe prvej daňovej kontroly zaplatil.
K uvedenému tvrdeniu žalobcu možno zovšeobecniť, že dodatočný platobný výmer
bez ohľadu na to, z akej daňovej kontroly vychádzajú jeho podklady, či už z riadnej daňovej
kontroly alebo z opakovanej daňovej kontroly, vo svojom enunciáte obsahuje určenie plnej
výšky daňovej povinnosti viažucej sa na konkrétne zdaňovacie obdobie tej ktorej dane a takto
určená daň sa považuje za záväzne zistenú. Ustanovenie § 30 ods. 2 zákona o správe daní
určuje obligatórne náležitosti výroku takéhoto druhu rozhodnutia a uloženie povinnosti
na zaplatenie rozhodnutím určenej daňovej povinnosti spolu s uvedením účtu, na ktorý sa má
uložená daň zaplatiť, patria medzi jedny z nich. Právoplatné rozhodnutie o určení výšky
daňovej povinnosti sa po uplynutí lehoty na dobrovoľné zaplatenie dane stáva vykonateľným
exekučným titulom pre účely daňovej exekúcie a v prípade, že žalobca nezaplatí časť daňovej
povinnosti, správca dane na základe vlastnej evidencie platieb daní zostaví výkaz
nedoplatkov, v ktorom sa nachádzajú už len nezaplatené sumy daní predložené na vymáhanie.
Odvolací súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že sporné daňové výdavky na zamestnancov, t. j. vyplatené mzdy a platby do fondov za zamestnancov žalobcu
(upratovačku, pomocnú opatrovateľku a kaderníčku), boli správcom dane posudzované
9
na základe obsahu pracovných zmlúv uzavretých žalobcom s týmito
zamestnancami, v spojení s obsahom žalobcom vedeného účtovníctva a s obsahom predmetu
nájomných zmlúv na prenájom izieb v dome žalobcu. Z pracovných zmlúv vyplýva,
že pracovný výkon zamestnancov bol viazaný na miesto prevádzky žalobcu, avšak podľa
zistení správcu dane, v jeho účtovníctve nie je evidovaný žiaden príjem za služby, ktoré mali
byť vykonávané prostredníctvom predmetných zamestnancov, či už pre nájomníkov žalobcu
alebo pre iný okruh zákazníkov.
Z protokolu o výsledku daňovej kontroly vyplýva, že pri preverovaní priznaného
základu dane, v tomto prípade už raz vyrubenej daňovej povinnosti, správca dane vychádzal
z účtovných dokladov a dôkazov predložených žalobcom, okrem iných aj z mesačných
výkazov poistného do zdravotných poisťovní za obdobie 01-12/2007, mzdových listov,
pracovných zmlúv, registračných listov do sociálnej poisťovne, mesačných výpisov
z bankového účtu žalobcu za obdobie 1-12/2007.
Pracovné náplne sporných zamestnancov žalobcu zodpovedali predmetu činnosti jeho
živnostenského oprávnenia. Z vyššie uvedených dokladov vyplýva, že žalobca evidoval
mzdové listy, potrebné doklady na evidenciu príspevkov na zdravotné poistenie a do fondov
sociálneho poistenia a zabezpečenia, taktiež vypočítané sumy odvodov boli platené na príslušné účty štátnej pokladnice prostredníctvom bezhotovostného prevodu z bankového
podnikateľského účtu žalobcu.
Správca dane pri ustálení skutočností rozhodujúcich pre určenie kontrolovanej daňovej
povinnosti vychádzal okrem vyššie uvedených listinných dôkazov aj z obsahu nájomných
zmlúv, podľa ktorých predmetom nájomnej zmluvy, okrem prenájmu izby, nebolo
poskytovanie žiadnych iných služieb, napr. upratovanie prenajatých izieb, realizovanie
osobnej hygieny nájomcov a pod. Uvedené zistenie podporilo názor správcu dane vyradiť
sporné mzdy a platby do fondov za zamestnancov z daňových výdavkov žalobcu.
Napriek tomu, že správca dane a žalovaný hodnotili všetky vyššie uvedené dôkazy
každý jednotlivo a zároveň v ich vzájomnej súvislosti, pri hodnotení dôkazov nechali
bez povšimnutia, že čo do preukázania skutočností (listinnými dôkazmi) o vyplácaní miezd
zamestnancov a s tým spojených odvodov do fondov, žalobca dôkaznú povinnosť splnil. Sú to
práve správca dane a žalovaný, ktorí tvrdia, napriek listinným dôkazom svedčiacim
v prospech žalobcu, že výdavky na mzdy sporných zamestnancov a odvody do fondov,
zaúčtované v jeho účtovníctve, neslúžia na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov
10
preukázateľne vynaložených žalobcom. Z uvedeného dôvodu sa dôkazné bremeno
na preukázanie absencie neuznaných daňových výdavkov alebo ich neúčelného vynakladania
presunulo na správcu dane, ktorý mal v prvom rade dôslednejšie dokazovaním skúmať,
či sporní zamestnanci skutočne odvádzali prácu pre žalobcu a či im bola vyplácaná mzda
podľa pracovnej zmluvy.
Až na základe výsledkov doplneného dokazovania, s prihliadnutím na vyhodnotenie
vierohodnosti vykonaných dôkazov, vysporiadaním sa s ich mierou prispievajúcou
k objasneniu objektívnych skutočností rozhodujúcich pre správne určenie daňovej povinnosti
a v spojení s výsledkami dovtedy vykonaného dokazovania, mohol správca dane vyvodiť
záver, či sporné daňové výdavky boli žalobcom skutočne vynakladané, a ak boli, či súviseli
s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov žalobcu. Nedostatok tzv. vecnej súvislosti
daňových výdavkov môže správca dane skúmať až po ozrejmení si materiálnej existencie
preverovaného daňového výdavku. Taktiež nemožno odvodiť nedostatok vecnej súvislosti
daňových výdavkov len z poznatku, že týmto výdavkom nekorešpondujú zodpovedajúce
a predpokladané príjmy účtované žalobcom alebo zo zmätočného vyjadrenia žalobcu ohľadne
znášania nákladov za predmetné služby nájomcami, resp. neuhrádzanie týchto platieb na účet
žalobcu. Správca dane vôbec nezisťoval, kto činnosti spojené s poskytovaním týchto služieb,
napr. hygienických, upratovanie prenajatých izieb, vykonával. Absencia príjmových dokladov
len preukazuje, že žalobca neviedol riadne účtovníctvo, t. j. zaznamenávajúce verný
a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré mali odrážať jeho kompletnú podnikateľskú činnosť,
avšak neodpovedá uspokojivo na otázku, či sa reálne sporné výdavky napr. na mzdy
vyplácali, komu sa vyplácali a z akého dôvodu.
Skutkový stav veci správca dane musí zistiť presne, pravdivo a čo najúplnejšie,
aby bolo možné hovoriť o spravodlivom procese a právna veta, že pritom správca dane nie je
viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2 zákona o správe daní), dáva správcovi
dane zákonné právo, ale i povinnosť, podľa okolností prípadu a výsledkov dosiaľ vykonaného
dokazovania voliť v rámci výkonu daňovej kontroly ďalšie možnosti uplatnenia dôkazných
prostriedkov, až pokým sa nevylúči pochybnosť vo vzťahu k preukáznosti jednotlivých
účtovných položiek rozhodných pre správne určenie dane.
Správca dane v tomto prípade nepreskúmal dôsledne existenciu a účel výdavkov
vynaložených žalobcom, a preto v ďalšom konaní bude povinnosťou správcu dane odstrániť
11
nedostatočne zistený skutkový stav minimálne doplnením dokazovania formou svedeckých
výpovedí sporných zamestnancov, prípadne nájomcov žalobcu ako príjemcov poskytovaných
služieb.
Odvolací súd vytýka žalovanému taktiež predloženie nekompletného
administratívneho spisu. Podľa ustálenej súdnej praxe je povinnosťou žalovaného predložiť
súdu kompletný, žurnalizovaný originálny administratívny spis, na základe ktorého súd môže
posúdiť postup správneho orgánu a všetky podklady rozhodujúce pre vydanie rozhodnutia.
V predloženom administratívnom spise sa pri dodatočnom platobnom výmere Daňového
úradu Želiezovce č. 626/230/12621/09/Aá zo dňa 26.11.2009 nenachádza originál alebo
osvedčená kópia doručenky. Uvedený doklad o doručení prvostupňového rozhodnutia
správneho orgánu do vlastných rúk účastníka konania je závažným dôkazom,
ktorým v zmysle § 29 ods. 7 zákona o správe daní správca dane preukazuje doručenie
vlastných písomností daňovému subjektu, a taktiež slúži na kontrolu dodržania významných
procesných práv a povinností ako daňového subjektu tak i správcu dane.
Na margo žalobcom používaného obchodného mena J. S. – P. odvolací súd dáva do
pozornosti ustanovenie § 10 ods. 1 Obchodného zákonníka, podľa ktorého obchodné meno
nesmie vzbudzovať klamlivú predstavu o podnikateľovi alebo o predmete podnikania.
Nemožno sa stotožniť s právnym názorom krajského súdu, že žalobca v napadnutom
daňovom konaní neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie účelnosti vynakladaných
výdavkov.
Najvyšší súd Slovenskej republiky preskúmal v medziach žaloby odvolaním
napadnutý rozsudok krajského súdu, rozhodnutie žalovaného a prvostupňového správneho
orgánu, procesný postup predchádzajúci ich vydaniu ako i obsah administratívneho spisu
a na základe vyššie uvedených nedostatkov daňového konania spočívajúcich v nedostatočnom
zistení skutkového stavu potrebného pre správne určenie daňovej povinnosti a v spojení
s citovanými ustanoveniami zákonov rozhodol podľa § 250ja ods. 3 prvá veta OSP tak, ako je
uvedené vo výroku rozsudku.
O náhrade trov odvolacieho konania Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodol
podľa § 224 ods. 1 v spojení s § 250k ods. 1 OSP tak, že úspešnému žalobcovi priznal
12
náhradu trov konania v celkovej sume 592,40 Eur, z toho 132,- Eur zaplatených súdnych
poplatkov a 460,40 Eur vrátane DPH, pozostávajúcich z náhrady trov právneho zastúpenia;
odmeny advokáta podľa § 11 ods. 4 veta prvá vyhlášky Ministerstva spravodlivosti
Slovenskej republiky č. 655/2004 Z. z. o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie
právnych služieb v znení neskorších predpisov (ďalej len „vyhláška“) a náhradu hotových
výdavkov podľa § 16 ods. 3 vyhlášky, a to za dva úkony právnej služby v roku 2010
(prevzatie a príprava zastúpenia a podanie žaloby na súd á 120,23 Eur + 2x režijný paušál
á 7,21 Eur + 19 % DPH) a za jeden úkon právnej služby v roku 2011 (podanie odvolania proti
rozsudku krajského súdu dňa 24.01.2011 á 123,50 Eur + 1x režijný paušál á 7,41 Eur + 20 %
DPH).
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave 31. mája 2011
JUDr. Ida H a n z e l o v á, v.r.
predsedníčka senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Andrea Jánošíková