ROZSUDOK
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana Rumanu a z členov senátu JUDr. Jozefa Milučkého a JUDr. Sone Langovej v právnej veci žalobcu: Krajský prokurátor v Trnave, so sídlom Dolné Bašty 1, Trnava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, za účasti: 1/ APS Slovakia, a.s., so sídlom Heydukova 6, Bratislava, zastúpený: AK Herceg, s.r.o., so sídlom Košická 56, Bratislava, 2/ Nafta, a.s., so sídlom Votrubova 1, Bratislava, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky č. I/221/15926-86487/2011/993283-r zo dňa 22.08.2011, v konaní o odvolaní účastníka: APS Slovakia, a.s., so sídlom Heydukova 6, Bratislava, proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S232/14-185 zo dňa 15. júna 2016, takto
rozhodol:
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S 232/14-185 zo dňa 15. júna 2016 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
Odôvodnenie
I.
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave (ďalej aj „krajský súd“) podľa § 250j ods. 2 písm. a) zrušil žalobou prokurátora napadnuté rozhodnutie právneho predchodcu žalovaného, ktorým podľa § 48 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o správe daní), v plnom rozsahu vyhovel odvolaniu daňového subjektu Nafta, a.s., Bratislava a dodatočný platobný výmer č. 637/230/23572/07/Jnt zo dňa 27. 12. 2007, ktorým Daňový úrad Skalica podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona o správe daní vyrubil spoločnosti Nafta, a.s. rozdiel dane z príjmov právnických osôb zazdaňovacie obdobie 1999 v sume 1.063.679, 21 €, zmenil na platobný výmer podľa § 44 ods. 6 písm. a) bod 1 zákona o správe daní, ktorým sa daň vyrubená po opakovanej kontrole neodlišuje od dane vyrubenej dodatočným platobným výmerom č. 637/2100/15935/02/Jnt zo dňa 03. 04. 2002.
V odôvodnení svojho rozhodnutia krajský súd uviedol, že vzhľadom na vymedzenie žalobných dôvodov mu pripadlo posúdiť, či Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky bolo oprávnené rozhodnúť o odvolaní spoločnosti Nafta, a.s. proti dodatočnému platobnému výmeru Daňového úradu Skalica č. 637/230/23572/07/Jnt zo dňa 27. 12. 2007 bez odôvodnenia, v zmysle § 48 ods. 6 zákona o správe daní za situácie, keď síce vyhovel petitu odvolania, avšak svojím postupom neumožnil daňovému subjektu poznať dôvody, pre ktoré rozhodol tak, ako to odvolateľ navrhol.
Zo skutkových okolností vyplýva, že na základe výsledkov daňovej kontroly na dani z príjmov právnických osôb za rok 1999 vykonanej v spoločnosti Nafta, a.s. v roku 2002, vydal správca dane dňa 03. 04. 2002 dodatočný platobný výmer č. 637/2100/15935/02/Jnt, ktorým vyrubil spoločnosti rozdiel dane z príjmov za rok 1999 v sume 83.781,45 € (2.521.000 Sk). Toto rozhodnutie kontrolovaný daňový subjekt akceptoval a vyrubený rozdiel dane zaplatil. V roku 2007 bola u daného subjektu vykonaná opakovaná daňová kontrola, na základe ktorej mu správca dane dodatočným platobným výmerom č. 637/230/23572/07/Jnt zo dňa 27. 12. 2007 vyrubil rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 1999 v sume 1.063.679,21 €. Proti tomuto rozhodnutiu podal daňový subjekt odvolanie, v ktorom vyjadril nesúhlas s argumentáciou správcu dane a namietal, že leasingové splátky, ktorých odpočítanie zo základu dane správca dane neuznal, mali byť uznané ako daňové výdavky, a preto rozhodnutie vôbec nemalo byť vydané a zároveň argumentoval, že právo vyrubiť daň na základe výsledkov opakovanej daňovej kontroly vykonanej v roku 2007 zaniklo pre uplynutie zákonnej 5 ročnej lehoty na vyrubenie dane splatnej v roku 2000. Poukázal na nález Ústavného súdu Slovenskej republiky č. I. ÚS 241/07 zo dňa 18. 09. 2008, keď konštatoval, že neplatnosť zmluvy nemá vplyv na skutočnosť, či výdavky realizované na ich základe sú alebo nie sú daňovým výdavkom, pretože podstatné je, či sa jedná o výdavok vynaložený na získanie, zabezpečenie alebo udržanie daňových príjmov. S poukazom na uvedené rozhodnutie Ministerstvo financií Slovenskej republiky rozhodnutím č. MF/018868/2011 - 721 zo dňa 08.07.2011 zrušilo na základe protestu prokurátora rozhodnutie bývalého Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky č. I/227/75091/2010/991114 - r zo dňa 29. 09. 2010, ktorým bol na základe odvolania spoločnosti Nafta, a.s. potvrdený dodatočný platobný výmer správcu dane zo dňa 27. 12. 2007. Tým sa vec dostala do štádia odvolacieho konania, v ktorom mal žalovaný rozhodnúť o odvolaní daňového subjektu proti dodatočnému platobnému výmeru správcu dane zo dňa 27. 12. 2007. Žalovaný tak vykonal napadnutým rozhodnutím zo dňa 22.08.2011, ktorým anuloval dodatočný platobný výmer zo dňa 27. 12. 2007, keď toto rozhodnutie zmenil na platobný výmer, ktorým sa daň vyrubená po opakovanej daňovej kontrole neodlišuje od dane vyrubenej dodatočným platobným výmerom zo dňa 03. 04. 2002.
Na základe uvedených skutkových zistení krajský súd uviedol, že napriek okolnosti, že žalovaný vyhovel odvolaciemu návrhu daňového subjektu, z povahy odvolacích dôvodov je zrejmé, že sa nemohol bezo zvyšku stotožniť so všetkými dôvodmi odvolania, ktoré boli postavené alternatívne a navzájom sa vylučovali. Ak totiž od počiatku neexistoval právny dôvod pre dorubenie dane, pretože leasingové splátky z neplatných lízingových zmlúv boli v roku 1999 započítateľnými daňovým výdavkom, potom nemohlo byť vyhovené odvolacej námietke o zániku práva vyrubiť daň pre uplynutie prekluzívnej lehoty. Ak by sa žalovaný stotožnil s tvrdením odvolateľa, že právo vyrubiť daň zaniklo uplynutím času, zostala by otvorená otázka právneho posúdenia započítateľnosti lízingových splátok ako daňových výdavkov v zdaňovacom období roku 1999. Z právnej úpravy odvolacieho konania podľa zákona o správe daní vyplýva, že odvolací orgán nie je viazaný dôvodmi odvolania, vždy však preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní. Rozhodnutie o odvolaní nemusí obsahovať odôvodnenie, ak sa odvolaniu vyhovuje v plnom rozsahu, v tomto prípade sa dôvody odvolania stávajú dôvodmi rozhodnutia o odvolaní. Možnosť rozhodnúť o odvolaní bez odôvodnenia podľa názoru krajského súdu neznamená, že odvolací orgán môže týmto spôsobom rozhodnúť z akýchkoľvek dôvodov, ako to naznačoval žalovaný, ale len z dôvodov uvedených odvolateľom v odvolaní, ktorému odvolací orgán v plnom rozsahu vyhovel. Ak by s ohľadom na dôvody odvolania mohli vzniknúťpochybnosti o tom, ako odvolací orgán vec po právnej stránke posúdil, potom nie je možné použiť výnimku z pravidla zakotvujúceho povinnosť odvolacieho orgánu vysporiadať sa so všetkými odvolacími námietkami uvedenými v odvolaní. To platí aj v situácii, keď viaceré uplatnené odvolacie námietky popri sebe neobstoja, teda, ak by vyhovenie niektorej z námietok nutne malo za následok nevyhovenie inej námietka odvolateľa. V takom prípade nemožno rozhodnúť o odvolaní bez odôvodnenia, aj keby odvolací orgán odvolaciemu návrhu vyhovel.
Na základe uvedených dôvodov dospel krajský súd k záveru, že žalovaný vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci, keď na základe nesprávnej aplikácie § 48 ods. 6 zákona o správe daní rozhodol o odvolaní daňového subjektu proti dodatočnému platobnému výmeru správcu dane zo dňa 27. 12. 2007 bez odôvodnenia. Pokiaľ sa jedná o otázku neplatnosti postúpenia pohľadávok spoločnosti Nafta, a.s. na spoločnosť a APS Slovakia a.s., ktoré predstavujú právo na vrátenie vyrubených rozdielov dane z príjmov právnických osôb za roky 1997, 1998, 1999, na vrátenie ktorých vznikne nárok na základe akéhokoľvek rozhodnutia urobeného v budúcnosti, nemohol sa súd stotožniť s argumentáciou žalovaného, že daňový preplatok nie je pohľadávkou postúpiteľnou podľa predpisov súkromného práva, pretože daňové právo postúpenie práv a povinností z daňovo - právnych vzťahov na tretie osoby neumožňuje. V danom prípade krajský súd nemohol posúdiť platnosť postúpenia pohľadávok z dôvodu absencie príslušných dokladov, vyslovil však názor, že postúpiť je možné existujúce či budúce pohľadávky voči štátu. Nedostatok právnej úpravy postúpenia pohľadávok v predpisoch daňového práva neznamená, že postúpenie tohto druhu pohľadávok je právne nedovolené. Nedovolený pre daňové konanie je len prenos daňovej povinnosti daňového subjektu na iné osoby. Otázku platnosti postúpenia pohľadávok však krajský súd nepovažoval pre posúdenie zákonnosti napadnutého rozhodnutia za rozhodujúcu.
Krajský súd ďalej uviedol, že v konaní nemohol akceptovať návrh spoločnosti a APS Slovakia, a.s., aby posúdil aj zákonnosť rozhodnutí týkajúcich sa vyrubenia rozdielu dane z príjmov právnických osôb v spoločnosti Nafta, a.s. za roky 1997 a 1998 a popri žalobou napadnutom rozhodnutí zrušil i dodatočné platobné výmery správcu dane č. 637/210/12477/01/Jnt a č. 637/ 210/12387/01/Jnt, oba zo dňa 13. 03. 2001 a to postupom podľa § 250j ods. 3 O.s.p.
Poukázal na skutočnosť, že v konaní o žalobe proti právoplatnému rozhodnutiu orgánu verejnej správy podľa druhej hlavy, piatej časti O.s.p. vymedzuje rozsah súdneho prieskumu žalobca označením napadnutého rozhodnutia a vymedzením žalobných dôvodov. Žalobou prokurátora bolo v danom prípade napadnuté len rozhodnutie Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky zo dňa 22.08.2011.
K argumentácii žalovaného, že rozhodnutím, ktorým nebolo vyhovené protestu prokurátora bolo rozhodnutie Ministra financií Slovenskej republiky č. MF/018304/2014 - 11 zo dňa 06. 09. 2014 a toto malo byť napadnuté žalobou, súd poukázal na stanovisko správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky č. Snj124/00, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky pod č. R 70/2001, podľa záverov ktorého, ak správny orgán nevyhovie protestu prokurátora, nie je dôvod podávať žalobu proti rozhodnutiu o nevyhovení protestu, ale žalobu treba smerovať proti rozhodnutiu, ktoré bolo protestom prokurátora napadnuté, pretože práva a povinnosti založené týmto rozhodnutím zostávajú rozhodnutím o nevyhovení protestu nedotknuté.
O trovách konania rozhodol krajský súd s poukazom na ustanovenie § 250k ods. 1 O.s.p.
II.
Proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave podal účastník APS Slovakia, a.s. odvolanie z dôvodu, že vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Podľa jeho názoru, súd 1. stupňa na zistený skutkový stav aplikoval nesprávnu právnu normu, pretože ak v napadnutom rozhodnutí správneho orgánu úplne absentuje odôvodnenie, zo samotného napadnutého rozhodnutia správneho orgánu vôbec nie je možné vyvodiť, či správny orgán na zistený skutkový stav aplikoval správnu právnu normu, správnu právnu normu na zistený skutkový stav správne interpretoval a správne interpretovanú právnunormu na zistený skutkový stav správne aplikoval. Napadnuté rozhodnutie správneho orgánu neobsahuje odkaz na ustanovenie § 48 ods. 6 zákona o správe daní, ktorého nesprávnou aplikáciou súd 1. stupňa odôvodnil zrušenie napadnutého rozhodnutia. Napadnuté rozhodnutie obsahuje vo výroku len odkaz na § 48 ods. 5 zákona o správe daní, ktoré však upravuje len to, akým spôsobom mohol druhostupňový správny orgán rozhodnúť o odvolaní, pričom predmetné ustanovenie neobsahuje žiadnu úpravu týkajúcu sa odôvodnenia rozhodnutia o odvolaní. Podľa jeho názoru, zo samotného napadnutého rozhodnutia nie je možné zistiť, či vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci z hľadiska procesnoprávneho alebo hmotnoprávneho, pretože z neho nie je možné vyvodiť dôvody, pre ktoré právny predchodca žalovaného na základe odvolania v plnom rozsahu anuloval dorubenie dane vykonané prvostupňovým rozhodnutím správcu dane. Vydaním napadnutého rozhodnutia došlo k porušeniu princípu právnej istoty, pričom v posudzovanom prípade súd 1. stupňa nemohol posúdiť správnosť alebo nesprávnosť právneho posúdenia veci právnym predchodcom žalovaného, a preto nebolo namieste aplikovať na posudzovaný prípad § 250j ods. 2 písm. a) O.s.p. Podľa jeho názoru bolo potrebné rozhodnúť podľa § 250j ods. 3 O.s.p., keďže je zrejmé, že právny predchodca žalovaného nebol oprávnený v posudzovanom prípade vydať rozhodnutie bez odôvodnenia.
Odvolateľ na doplnenie uviedol, že doručenie protokolu o výsledku zistenia z opakovanej daňovej kontroly zo dňa 05. 12. 2007 a jeho dodatku, ako aj samotné vydanie prvostupňového rozhodnutia zo dňa 27. 12. 2007 bolo realizované po uplynutí 5 ročnej lehoty na vyrubenie dane splatnej v roku 2000, pričom doručenie protokolu o daňovej kontrole zo dňa 19. 03. 2002, vzhľadom na právoplatný dodatočný platobný výmer zo dňa 03. 04. 2002, je pre prvostupňové rozhodnutie správneho orgánu irelevantné. Ak teda prvostupňový správny orgán rozhodoval vo veci po zániku práva vyrubiť daň, nebolo už možné vec posudzovať meritórne a bolo potrebné konanie zastaviť. Pokiaľ tak prvostupňový orgán neurobil, nápravu mal realizovať odvolací daňový orgán, ktorým mal prvostupňové rozhodnutie správneho orgánu zrušiť a konanie zastaviť. Vzhľadom k absencii kompetencie správnych orgánov vydať napadnuté rozhodnutie je preto potrebné predmetné rozhodnutia zrušiť podľa § 250j ods. 3 O.s.p. a konanie zastaviť.
Podľa názoru odvolateľa, napadnuté rozhodnutie správneho orgánu pramení z jednej daňovej kontroly a skutkovo aj procesne súvisí s rozhodnutiami vydanými vo vzťahu k zdaňovacím obdobiam rokov 1997 a 1998. Jednou zo zásad daňového konania je povinnosť správcu dane konať tak, aby v daňových konaniach nevznikali neodôvodnené rozdiely, čo predstavuje aj záruku dodržiavania princípu právnej istoty a predvídateľnosti práva. Bolo preto nevyhnutné, aby sa súd vecne zaoberal aj rozhodnutiami vydanými za zdaňovacie obdobia rokov 1997 a 1998, ktoré vzájomne súvisia. Ak správca dane za zdaňovacie obdobie 1999 uznal neoprávnenosť dorubenia dane, v prípade zdaňovacích období 1997 a 1998 trvá nezákonný stav a sú neoprávnene zadržiavané peňažné prostriedky dorubené na základe rovnakých dôvodov ako za rok 1999. Úlohou súdu v tomto konaní bolo odstrániť protiprávny stav a zabezpečiť právo na súdnu ochranu.
Odvolateľ záverom svojho odvolania žiadal Najvyšší súd Slovenskej republiky, aby sa súd v prípade vrátenia veci správnemu orgánu na ďalšie konanie v odôvodnení rozhodnutia bližšie zaoberal uvedenými otázkami, najmä posúdením otázky zániku práva vyrubiť daň, keďže v opačnom prípade opätovne hrozí nesprávne vyhodnotenie zo strany žalovaného.
Žiadal, aby odvolací súd zmenil rozsudok Krajského súdu v Bratislave, zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného, a konanie zastavil a zrušil aj rozhodnutia, dodatočné platobné výmery Daňového úradu Skalica č. 637/2010/12477/01/Jnt a 637/2010/12387/01/Jnt zo dňa 13.03.2001.
III.
Voči rozsudku Krajského súdu v Bratislave podal odvolanie aj žalovaný z dôvodu, že vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci.
Žalovaný v odvolaní uviedol, že postupoval podľa § 48 ods. 6 a § 30 ods. 8 zákona o správe daní,pričom v plnom rozsahu vyhovel návrhu daňového subjektu formulovanom v závere odvolania zo dňa 11. 01. 2008, a teda nemožno konštatovať, že by postupoval contra legem a zároveň odvolací orgán rešpektoval aj právny názor Ministerstva financií Slovenskej republiky, týkajúci sa lízingových zmlúv a nálezom Ústavného súdu Slovenskej republiky zo dňa 18. 09. 2008. Žalovaným rozhodnutím sa daň vyrubená prvostupňovým rozhodnutím neodlišuje od dane uvedenej v dodatočnom platobnom výmere zo dňa 03. 04. 2002 a rozdiel dane po opakovanej daňovej kontrole oproti dani vyrubenej po riadnej daňovej kontrole predstavuje 0 €.
Žalovaný zdôraznil, že vyhovel návrhu daňového subjektu, pričom tak mohol urobiť aj z iných dôvodov ako uviedol daňový subjekt v podanom odvolaní a akceptoval návrh daňového subjektu. Z odôvodnenia napadnutého rozsudku nie je zrejmé, ktoré ustanovenia zákona o správe daní žalovaný svojim postupom porušil a považuje názor súdu o narušení právnej istoty ako súčasti princípov právneho štátu a princípu legality za nedôvodný, pretože samotný zákon o správe daní modeluje situáciu, kedy daňové orgány môžu vydať rozhodnutie bez odôvodnenia.
Nie je pravdivé tvrdenie súdu, že za daných okolností nie je možné preveriť, či správny orgán postupoval pri aplikácii hmotného práva vo veci v medziach zákona, pretože zákon o správe daní umožňuje daňovému subjektu nahliadať do spisu, ktorý bol zaslaný aj súdu, takže bolo možné poznať všetky okolnosti danej veci. Daňový subjekt nebol žalovaným rozhodnutím žiadnym spôsobom ukrátený na svojich právach, keďže ním bol vyrubený nulový rozdiel dane, tak ako to navrhoval v podanom odvolaní. Zrušením žalovaného rozhodnutia sa vec vráti do štádia odvolacieho konania proti prvostupňovému rozhodnutiu. Vzhľadom ku skutočnosti, že posledný deň, kedy bolo možné vyrubiť daň, bol deň 26. 12. 2013, nebude môcť žalovaný o odvolaní rozhodnúť podľa zákona o správe daní tým spôsobom ako ho zaviazal v napadnutom rozsudku krajský súd. Vydá iba procesné rozhodnutie, pričom odvolacími dôvodmi sa vzhľadom na uvedené okolnosti nebude môcť zaoberať.
Žalovaný poukázal na článok 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky a uviedol, že pri posúdení možnosti postúpenia pohľadávky na inú osobu ako na daňový subjekt, ktorým bola spoločnosť Nafta a.s. je viazaný kogentnými ustanoveniami zákona o správe daní. Od príslušných ustanovení tohto zákona sa správca dane ani daňový subjekt nemôžu odkloniť a dohodnúť zmenu v osobe účastníka konania alebo v osobe daňového subjektu. Z dôvodu absencie právnej normy umožňujúcej správcovi dane vrátiť prostriedky inej osobe ako daňovému subjektu, nemôže súd nahradiť svojou rozhodovacou činnosťou a záväznosťou svojho právneho názoru právnu normu. V otázke zákonnosti postúpenia pohľadávok vyplývajúcich z daňového práva, ktorú bližšie nerozoberal, nedôvodne a nesprávne vyslovil právny názor, že problematiku spôsobilosti pohľadávok vyplývajúcich z daňového práva na postúpenie, možno posudzovať len podľa Občianskeho zákonník. Podľa jeho názoru, pôsobnosť Občianskeho zákonníka sa vzťahuje len na majetkové vzťahy medzi fyzickými a právnickými osobami a štátom, ktoré podliehajú taktiež špeciálnemu režimu zákona č. 278/1993 Z.z., teda mimo právneho režimu správy daní. Občiansky zákonník sa teda nevzťahuje na vzťahy verejnoprávnej povahy vyplývajúce z konaní a postupov správnych orgánov, v opačnom prípade by na všetky vzťahy daňovej povahy boli aplikovateľné aj ďalšie inštitúty upravené v Občianskom či Obchodnom zákonníku. Vrátenie prostriedkov podľa zákona o správe daní nemôže byť považované za občianskoprávny vzťah, čo žalovaný odôvodnil poukazom na rozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Mobdo 7/2010-268 a 6Sžf/52/2011.
Poukázal aj na právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky prezentovaný v rozhodnutí 4Sž/98 - 102/2002 zo dňa 17. 12. 2002, podľa ktorého rozhodnutie sa nezrušuje preto, aby sa zopakoval proces a odstránili formálne vady, ktoré nemôžu privodiť vecne iné, či výhodnejšie rozhodnutie pre účastníka.
Na základe uvedených dôvodov navrhol, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky zmenil rozsudok Krajského súdu v Bratislave tak, že žalobu zamietne.
Žalovaný reagoval aj na odvolanie účastníka konania APS Slovakia a.s. podaním zo dňa 03.08.2016, v ktorom uvádzal dôvody obsiahnuté vo svojom odvolaní, vyjadril nesúhlas s právnym názorom účastníkakonania ohľadom potreby preskúmania rozhodnutí za daňové obdobie rokov 1997 a 1998 a zotrval na svojom návrhu, ktorým žiadal rozsudok Krajského súdu v Bratislave zmeniť tak, že odvolací súd žalobu zamietne.
IV.
Účastník konania APS Slovakia a.s. vo svojej reakcii na odvolanie žalovaného trval na zrušení všetkých rozhodnutí týkajúcich sa zdaňovacích období rokov 1997, 1998, 1999 a trval na požiadavke zastavenia konania.
V.
Podľa ust. § 491 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. (Správny súdny poriadok alebo SSP), účinného od 01.07.2016, právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba.
Najvyšší súd Slovenskej republiky prihliadol na ust. § 492 ods. 3 SSP, podľa ktorého lehoty na podanie odvolania, ktoré začali plynúť predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, plynú podľa doterajších predpisov a ich právne účinky zostávajú zachované.
V danom prípade lehota na odvolanie začala odvolateľom plynúť dňom prevzatia rozsudku Krajského súdu v Bratislave, a to jednému dňa 29.06.2016 a druhému 30.06.2016, a preto ich právne účinky zostali zachované. V prípade postupu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky podľa Správneho súdneho poriadku by toto nebolo na prospech odvolateľov (Najvyšší súd Slovenskej republiky od 01.07. 2016 nerozhoduje o odvolaniach proti rozsudkom krajských súdov), preto konal podľa doterajšieho predpisu, zákona č. 99/1963 Zb. Občiansky súdny poriadok.
Najvyšší súd Slovenskej republiky, ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.), preskúmal napadnuté rozhodnutie krajského súdu, napadnuté rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov a konania, ktoré predchádzali ich vydaniu, v rozsahu a medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.); odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p.), keď deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 O.s.p.).
V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 O.s.p.).
Podľa § 250i ods. 3 O.s.p. na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.
Podľa ust. § 246c ods. 1 O.s.p., pre riešenie otázok, ktoré nie sú priamo upravené v tejto časti, sa použijú primerane ustanovenia prvej, tretej a štvrtej časti tohto zákona. Opravný prostriedok je prípustný, len ak je to ustanovené v tejto časti. Proti rozhodnutiu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky opravný prostriedok nie je prípustný.
Podľa ust. § 212 ods. 3 O.s.p., na vady konania pred súdom prvého stupňa prihliada odvolací súd, lenak mali za následok nesprávne rozhodnutie vo veci.
Podľa ust. § 6 ods. 1 zákona o správe daní, účastníci daňového konania sú daňové subjekty.
Podľa § 27 ods. 1 písm. c) a e), ods. 2 zákona č. 153/2001 Z. z. o prokuratúre, v účinnom znení, proti rozhodnutiu o proteste prokurátora sa môžu účastníci konania odvolať alebo podať rozklad; na konanie o odvolaní alebo rozklade proti rozhodnutiu o proteste prokurátora sa vzťahujú všeobecné predpisy o správnom konaní. Protest proti rozhodnutiu môže prokurátor podať do troch rokov od nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia; ak ide o rozhodnutie, proti ktorému nemožno podať riadny opravný prostriedok, do troch rokov od jeho vydania. Ak bezprostredne nadriadený orgán, dozerajúci orgán alebo orgán uvedený v odseku 1 písm. a) nevyhovie protestu prokurátora, môže prokurátor podať na súd žalobu na preskúmanie zákonnosti tohto rozhodnutia, ak tak ustanovuje osobitný zákon.
Podľa ust. § 35 ods. 1 písm. b) O.s.p., prokurátor môže podať návrh na začatie konania, ak ide o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí správnych orgánov v prípadoch, v ktorých sa nevyhovelo protestu prokurátora a za podmienok uvedených v tomto zákone,
Podľa ust. § 250b ods. 5 O.s.p., prokurátor môže žalobu podať do dvoch mesiacov od právoplatnosti rozhodnutia, ktorým nebolo vyhovené protestu.
V danej veci bol účastníkom daňového konania subjekt, Nafta a.s., Bratislava.
Z obsahu pripojeného spisu odvolací súd zistil, že dňa 23.04.2014 bol Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky doručený protest prokurátora proti rozhodnutiu Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky č. I/221/15926 - 86487/2011/993283-r zo dňa 22. 08. 2011, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 08. 09. 2011. Príslušný daňový orgán rozhodol o podanom proteste rozhodnutím č. MF/015264/2014 - 721 zo dňa 16. 06. 2014 tak, že tomuto nevyhovel.
Dňa 03.11.2014 žalobca podal na poštovú prepravu žalobu, ktorou žiadal preskúmať zákonnosť rozhodnutia Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky č. I/221/15926 - 86487/2011/993283-r zo dňa 22. 08. 2011.
Administratívny spis predložený žalovaným neobsahuje doručenky, ktorými by bolo preukázané doručenie rozhodnutia Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/015264/2014 - 721 zo dňa 16. 06. 2014 účastníkom konania. Z dôkazov predložených žalobcom spolu s podanou žalobou vyplýva, že rozhodnutie, ktorým nebolo vyhovené jeho protestu, mu bolo doručené dňa 24. 06. 2014. Kedy rozhodnutie o nevyhovení protestu prokurátora bolo doručené daňovému subjektu - spoločnosti Nafta, a. s., Bratislava, resp. jeho zástupcovi a kedy nadobudlo právoplatnosť, nebolo v danom prípade preukázané a ani prvostupňovým súdom skúmané. Z odôvodnenia rozhodnutia Ministra financií Slovenskej republiky č. MF/018304/2014 - 11 zo dňa 05.09.2014 vyplýva, že voči rozhodnutiu o nevyhovení protestu prokurátora podal rozklad subjekt - APS Slovakia, a.s., Bratislava, ktorému nebolo priznané postavenie účastníka konania, a preto bolo konanie o jeho rozklade zastavené. V súdnom spise sa nachádza plnomocenstvo zo dňa 21. 10. 2011, ktorým daňový subjekt, Nafta a.s. so sídlom v Bratislave splnomocnil spoločnosť APS Slovakia a.s. na svoje zastupovanie v správnych a súdnych konaniach, týkajúcich sa v plnomocenstve špecifikovaných rozhodnutí. V podanom rozklade voči rozhodnutiu o nevyhovení protestu prokurátora označil sám seba ako účastníka konania, z čoho vyplýva, že rozklad podal vo svojom mene a nie ako osoba splnomocnená plnomocenstvom zo dňa 21. 10. 2011, t. j. ako zástupca daňového subjektu. Z uvedeného vyplýva, že konanie o rozklade na základe rozkladu podaného inou osobou ako osobou oprávnenou, nemohlo mať vplyv na nadobudnutie právoplatnosti rozkladom napadnutého rozhodnutia. Bez predloženia úplného administratívneho spisu, vrátane originálov o doručení žalobou napadnutého rozhodnutia sa toto stalo nepreskúmateľným pre neúplnosť spisov správneho orgánu (§ 250j ods. 3O.s.p.).
Podľa ust. § 43 zákona o správe daní, dohody uzavreté s tým, že daňovú povinnosť znáša miesto daňového subjektu úplne alebo čiastočne iná osoba, nie sú pre daňové konanie právne účinné, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný predpis inak.
Podľa § 58 ods. 6 zákona o správe daní, správca dane je povinný prijať každú platbu na daň, i keď nie je vykonaná daňovým subjektom, a zaobchádzať s ňou rovnakým spôsobom, akoby ju zaplatil daňový subjekt. Vrátenie platby tomu, kto ju za daňový subjekt zaplatil, nie je prípustné.
Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, právna úprava týkajúca sa plnenia daňových povinností iným ako daňovým subjektom v zmysle ust. § 58 ods. 6 zákona o správe daní ako osobitného predpisu vylučuje možnosť postúpenia pohľadávok v zmysle príslušných ustanovení Občianskeho zákonníka tak, ako to prezentoval krajský súd v odôvodnení svojho rozhodnutia. Zákon č. 511/1992 Zb. je osobitným právnym predpisom, ktorý upravuje práva, povinnosti a postupy daňových orgánov a daňových subjektov a nie je preto možné na práva a povinnosti vyplývajúce z daňových predpisov aplikovať všeobecné ustanovenia Občianskeho zákonníka. Uvedený právny názor vyplýva aj z výkladu poslednej vety § 58 ods. 6 zákona o správe daní, podľa ktorého nemožno vrátiť platbu (preplatok na dani) inému ako daňovému subjektu. Tento právny názor podporuje aj súčasná právna úprava (§ 55 ods. 15 a § 79 ods. 12 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov), podľa ktorého, dohody uzatvorené o tom, že povinnosť podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu znáša namiesto daňového subjektu úplne alebo čiastočne iná osoba, nie sú pre správu daní právne účinné, ak osobitný predpis neustanovuje inak. Daňový subjekt nemôže nárok na vrátenie dane, daňového preplatku a nárok na sumu podľa osobitných predpisov postúpiť podľa Občianskeho zákonníka.
Podľa ust. § 44 ods. 6 písm. a), bod 1. zákona o správe daní, ak sa u daňového subjektu vykoná daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej skončenia platobný výmer, ak daň zistená po daňovej kontrole alebo po opakovanej daňovej kontrole sa neodlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní, alebo hlásení, alebo dodatočnom hlásení, alebo od dane vyrubenej správcom dane.
Podľa § 45 ods. 1 a 2 zákona o správe daní, ak tento zákon alebo osobitný zákon neustanovuje inak, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane alebo priznať nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo vrátenie dane po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo hlásenie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo nárok na vrátenie dane; ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty podľa osobitného predpisu, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane po uplynutí siedmich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová strata vykázaná. Ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane, plynú lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Vyrubiť daň alebo rozdiel dane je možné najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo hlásenie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu, alebo nárok na vrátenie dane.
Podľa ust. § 48 ods. 2 a 6 zákona o správe daní, odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. Pritom nie je odvolací orgán viazaný len návrhmi odvolávajúceho sa a môže zmeniť rozhodnutie odvolaním napadnuté i v neprospech odvolávajúceho sa. V rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovaťchyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty. Rozhodnutie o odvolaní musí obsahovať odôvodnenie, ak sa v ňom nevyhovuje odvolaniu v plnom rozsahu. V odôvodnení sa musí odvolací orgán vysporiadať so všetkými námietkami uvedenými v odvolaní.
Žalobou napadnutým rozhodnutím Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky na základe odvolania daňového subjektu zmenilo dodatočný platobný výmer č. 637/230/32572/07/Jnt zo dňa 27. 12. 2007 na platobný výmer vydaný podľa § 44 ods. 6 písm. a) bod 1 zákona o správe daní, ktorým sa daň vyrubená po opakovanej kontrole neodlišuje od dane vyrubenej dodatočným platobným výmerom č. 637/2100/15935/02/Jnt zo dňa 03. 04. 2002 (platobný výmer vydaný po prvej daňovej kontrole).
V odvolaní voči dodatočnému platobnému výmeru zo dňa 27. 12. 2007 daňový subjekt vyjadril nesúhlas s argumentáciou správcu dane a namietal, že leasingové splátky, ktorých odpočítanie zo základu dane správca dane neuznal, mali byť uznané ako daňové výdavky, a preto rozhodnutie vôbec nemalo byť vydané a zároveň argumentoval, že právo vyrubiť daň na základe výsledkov opakovanej daňovej kontroly vykonanej v roku 2007 zaniklo pre uplynutie zákonnej 5 ročnej lehoty na vyrubenie dane splatnej v roku 2000. Žiadal, aby v prípade, ak vyhovie odvolaniu v plnom rozsahu, dodatočný platobný výmer zo dňa 27. 12. 2007 zmenil tak, že daňovému subjektu vyrubí platobným výmerom daň z príjmu právnických osôb za zdaňovacie obdobie 1999 tak, ako bola vyrubená dodatočným platobným výmerom č. 637/2010/15935/02/Jnt zo dňa 03. 04. 2002, teda so zistením, že nebol zistený rozdiel dane po vykonaní opakovanej daňovej kontroly.
Žalobca v žalobe namietal, že daňový orgán nemohol napadnuté rozhodnutie vydať bez príslušného odôvodnenia, pretože nie je z neho zrejmé, ako sa vysporiadal s odvolacími námietkami, i keď petitu odvolania vyhovel. Poukázal pritom na právny názor Ministerstva financií Slovenskej republiky zo dňa 08. 07. 2011, podľa ktorého nikdy nebol dôvod na vyrubenie rozdielu dane, preto výrok napadnutého rozhodnutia je právne neudržateľný. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky nemohlo vyhovieť odvolaniu aj z dôvodu zániku práva na vyrubenie dane podľa § 45 ods. 1 a 2 zákona o správe daní, keďže takéto právo nikdy nevzniklo. Nebolo možné právne akceptovateľným spôsobom vyhovieť odvolaniu v plnom rozsahu z dôvodu, že právo na vyrubenie dane zaniklo uplynutím prekluzívnej lehoty a zároveň aj z dôvodu, že takéto právo na vyrubenie dane nikdy nevzniklo. Nie je možné v zmysle princípu právnej istoty vyhovieť obsahu podaného odvolania v plnom rozsahu a daňový orgán sa mal preto v odôvodnení svojho rozhodnutia vysporiadať s námietkami daňového subjektu. Zmena právneho názoru Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky je v rozpore s právnym názorom Ministerstva financií Slovenskej republiky vyjadrenom v rozhodnutí zo dňa 08. 07. 2011 ale aj v rozpore so skorším rozhodnutím Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky zo dňa 29. 09. 2010, kedy námietky daňového subjektu považoval za neopodstatnené. Z uvedených dôvodov neboli splnené zákonné podmienky pre vydanie rozhodnutia o odvolaní bez odôvodnenia podľa § 48 ods. 6 zákona o správe daní.
Najvyšší súd Slovenskej republiky z obsahu spisu zistil, že zo strany daňového subjektu nebol vznesený len jeden dôvod pre zrušenie alebo zmenu Dodatočného platobného výmeru č. 637/230/32572/07/Jnt zo dňa 27. 12. 2007 nie je preto zrejmé, či rozhodnutie právneho predchodcu žalovaného č. I/221/15926 - 86487/2011/993283-r zo dňa 22. 8. 2011 bolo vydané z dôvodu uplynutia prekluzívnej lehoty na vyrubenie rozdielu dane alebo z dôvodu, že právo na vyrubenie dane nikdy nevzniklo.
Pre posúdenie veci je potrebné sa vysporiadať s otázkou, či správca dane nemusel odôvodniť svoje rozhodnutie (podľa § 48 ods. 6 zákona o správe daní) len z dôvodu, že ním vyhovel konečnému návrhu daňového subjektu uvedenému v závere odvolania. Je potrebné pritom vychádzať zo skutočnosti, že na daňové konanie sa neviaže tzv. zásada koncentrácie konania, čo znamená, že odvolací orgán v odôvodnení rozhodnutia o odvolaní, sa musí vyporiadať so všetkými námietkami uvedenými v odvolaní, vrátane údajov, ktoré v ňom odvolávajúci sa subjekt uviedol. Zo žalobou napadnutého rozhodnutia však nevyplýva, ako sa daňový orgán vysporiadal so všetkými námietkami uvedenými v odvolaní, pričom je zrejmé, že vyhovenie odvolaniu v rozsahu jednej námietky vylučuje možnosť vyhovenia ďalšej námietkeuvedenej v odvolaní. V danom prípade daňový orgán nemohol vyhovieť všetkým námietkam uvedeným v odvolaní daňového subjektu, a preto nemohol vydať rozhodnutie, ktoré neobsahovalo odôvodnenie obsahujúce právnu úvahu, na základe ktorej okolnosti dospel k potrebe zmeniť odvolaním napadnuté rozhodnutie. Každý odvolací orgán je viazaný povinnosťou preskúmať napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu, ktorý zodpovedá požiadavkám vyplývajúcim z odvolania. Ak sa správny orgán v rozhodnutí o odvolaní nevyporiadal so všetkými skutočnosťami uplatnenými v odvolaní, je daný dôvod, aby súd zrušil takéto rozhodnutie pre jeho nepreskúmateľnosť pre nedostatok dôvodov.
Pretože odvolanie daňového subjektu obsahovalo viacero dôvodov a námietok pre zrušenie alebo zmenu prvostupňového rozhodnutia, nie je možné aplikovať na daný prípad výnimku z povinnosti riadne odôvodniť rozhodnutie podľa § 48 ods. 6 prvá veta zákona o správe daní, pretože nie je zrejmé, ktorú z námietok uvedených odvolaní vyhodnotil odvolací orgán ako dôvodnú pre prijatý záver, t. j. ktoré skutočnosti boli podkladom pre rozhodnutie, akými úvahami sa správca dane spravoval pri hodnotení dôkazov, na základe akých právnych predpisov rozhodol.
Najvyšší súd Slovenskej republiky sa nemôže stotožniť s právnym názorom žalovaného, že zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia a vrátenie vecí žalovanému na ďalšie konanie je v rozpore s princípom hospodárnosti konania, keďže sa novým rozhodnutím len odstránia procesné vady. Absencia riadneho odôvodnenia rozhodnutia, keď z charakteru veci nie je nepochybné, na základe akých dôvodov správny orgán vo veci rozhodol, nepovažuje odvolací súd za procesnú vadu, ktorá nemá vplyv na zákonnosť rozhodnutia.
Čo sa týka požiadavky spoločnosti APS Slovakia, s.r.o., aby súd rozhodol aj o Dodatočných platobných výmeroch č. 637/2010/12477/01/Jnt a č. 637/2010/12387/01/Jnt, oba zo dňa 13. 03. 2001, ktoré sa týkali rozdielu dane z príjmov právnických osôb za rok 1997 a 1998, v tomto Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazuje na odôvodnenie prvostupňového rozsudku, v ktorom sa Krajský súd v Bratislave vysporiadal s uvedenou požiadavkou. V danom prípade je okruh súdneho prieskumu limitovaný obsahom žaloby, predmetom ktorej nebola požiadavka na súdny prieskum uvedených rozhodnutí. Rozšíriť žalobné dôvody je podľa ust. § 250h ods. 1 O.s.p. možné len v lehote podľa § 250b ods. 1 O.s.p., t. j. v lehote dvoch mesiacov od doručenia rozhodnutia správneho orgánu v poslednom stupni.
V danom prípade nebola splnená ani podmienka na zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia a zastavenie konania podľa § 250j ods. 3 O.s.p. z dôvodu, že rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to zo zákona nebol oprávnený, pretože odvolací súd nedospel k záveru, že by žalobou napadnuté rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona o správe daní oprávnený. Zánik práva na vyrubenie dane nemožno zamieňať s oprávnením daňového orgánu na uskutočňovanie úkonov vo veci správy daní. Odvolací súd v tejto súvislosti poukazuje na ust. § 72 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z.z., podľa ktorého, ak v priebehu odvolacieho konania uplynie lehota na vyrubenie dane, prvostupňový orgán alebo odvolací orgán podľa § 74 ods. 1 odvolacie konanie zastaví a napadnuté rozhodnutie zruší. V prípade výkladu ust. § 250j ods. 3 O.s.p. tak, ako ho prezentoval uvedený účastník by po uplynutí lehoty na vyrubenie dane nemohol odvolací daňový orgán postupovať podľa citovaného ustanovenia. Zároveň Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazuje na ust. § 165b ods. 1 cit. zákona, v zmysle ktorého sa od 30.12.2012 daňové konania začaté podľa zákona č. 511/1992 Zb., dokončia podľa zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (§ 165b ods. 1).
Na základe uvedených dôvodov dospel odvolací súd k záveru, že napadnutý rozsudok Krajského súdu v Bratislave je vo výroku vecne správny, pričom okrem dôvodov na zrušenie rozhodnutia podľa § 250j ods. 2 písm. a) O.s.p. zistil aj dôvody na zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia podľa § 250j ods. 2 ods. 3 O.s.p. z dôvodu, že súdu nebol predložený úplný a originálny zväzok listín, vrátane originálu dokladov o doručení žalobou napadnutého rozhodnutia. V spise správneho orgánu zároveň absentuje doklad, ktorý by preukazoval dôvod pre doručovanie žalobou napadnutého rozhodnutia spoločnosti APS Slovakia, s.r.o.
Rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S/232/14-185 zo dňa 05. 06. 2016, preto podľa § 219 ods. 1 O.s.p. potvrdil.
O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 O.s.p. v spojení s § 246c veta prvá O.s.p. a § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že účastníkom právo na náhradu trov odvolacieho konania nepriznal, pretože im zo zákona neprislúcha.
Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.