Najvyšší súd
3 Sžf 45/2009
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana
Rumanu a členiek senátu JUDr. Anny Elexovej a JUDr. Jany Zemkovej, PhD. v právnej veci
žalobcu: M. S., H., zastúpený: Mgr. M. D., advokátkou, U., proti žalovanému: Daňové
riaditeľstvo Slovenskej republiky, Nová ulica č. 13, Banská Bystrica, v konaní
o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. I/223/12435-74692/2006/991545-r zo dňa
30.10.2006, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k.
7S/24/2007-32 zo dňa 29.10.2008, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach
č.k. 7S/24/2007-32 zo dňa 29. októbra 2008 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi sa náhrada trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a .
O d ô v o d n e n i e
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach zamietol žalobu žalobcu,
ktorou sa domáhal preskúmania rozhodnutia žalovaného č. I/223/12435-74692/2006/991545-r
zo dňa 30.10.2006, ktorým žalovaný potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu
Moldava nad Bodvou zo dňa 07.08.2006 č. 711/230/953-18612/06/Vr, ktorým bol žalobcovi
podľa § 44 ods. 6 písm. c/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov
a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov,
ďalej len zákon č.511/1992 Zb., vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie I. štvrťroka 2002 vo výške 223 909,-- Sk.
Krajský súd rozsudok zdôvodnil tým, že správca dane ako aj žalovaný postupovali
v súlade s platnou právnou úpravou, a preto považuje preskúmavané rozhodnutie za zákonné,
keďže zodpovedá aj po formálnej stránke zákonu. V danom prípade bol dostatočne zistený
skutkový stav, na jeho základe bol vyvodený aj správny právny záver, s ktorým sa krajský
súd stotožnil v celom rozsahu. Žalovaný sa dostatočným spôsobom vysporiadal so všetkými
námietkami vznesenými žalobcom v podanom odvolaní ako to vyplýva aj z dôvodov
preskúmavaného rozhodnutia žalovaného. Námietka žalobcu týkajúca sa porušenia § 2 ods. 3,
6 a 7 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných
finančných orgánov, ďalej len zákon č. 511/1992 Zb., v znení účinnom v rozhodnom období,
ako aj námietka týkajúca sa porušenia § 29 ods. 1, 2, 3 a 4 zákona č.511/1992 Zb.
ako aj porušenia § 30 ods. 3 cit. zákona, nie je v súlade s obsahom žalobou napadnutého
rozhodnutia, ako aj s obsahom administratívneho spisu. Správca dane pri daňovej kontrole
vykonával dokazovanie tak, aby čo najúplnejšie zistil skutočnosti, ktoré boli rozhodujúce
pre určenie daňovej povinnosti žalobcu. Tým, že správca dane nevykonal žalobcom navrhnuté
znalecké dokazovanie znalcami z odboru stavebníctva a písmoznalectva, podľa názoru súdu
neporušil právo žalobcu na vykonanie dôkazov, ktoré sú v jeho prospech. Zo zápisnice
o ústnom pojednávaní zo dňa 24.01.2006 vyplýva, že žalobca sa nevyjadril jednoznačne,
že podpisy na výdavkových pokladničných dokladoch, ktoré predložil Rád premonštrátov –
O. nie sú jeho a práve naopak, pripustil pravosť svojho podpisu. V daňovom konaní bolo
preukázané, že žalobca neviedol svoje účtovníctvo v súlade s platnou právnou úpravou tak,
aby preukázaným spôsobom zobrazovalo skutočnosti, ktoré boli jeho predmetom. Neviedol
stavebný denník, k vystaveným faktúram nevyhotovoval žiadne prílohy, súpisy práce, súpisy
použitého materiálu a pod. Za tejto situácie nariadením znaleckého dokazovania z odboru
stavebníctva by sa preniesla dôkazná povinnosť na správcu dane, čo by bolo v rozpore s
jednou zo zásad daňového konania. Z vykonaných dôkazov vyplýva, že faktúry č. 01/2002 a
č. 2/2002 boli vystavené za práce na základe zmlúv o dielo zo dňa 10.05.2000 a 02.01.2001,
ktorých predmetom boli práce na rodinnom dome v H., a teda neboli fakturované práce na
streche kláštorného objektu v J., ktoré boli vykonané podľa dohody zo dňa 09.05.2001 v roku
2001 a v tomto roku boli aj vyfakturované a uhradené. Časť týchto prác bola vykonaná aj
v roku 2000 na základe zmluvy o dielo. Preto námietka žalobcu týkajúca sa rekonštrukcie
strechy na kláštornom komplexe J. sa netýka vyrubeného rozdielu dane z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie I. štvrťroka 2002. Podľa názoru krajského súdu správca dane vykonal
rozsiahle dokazovanie za účelom úplného zistenia skutočného stavu veci, jednotlivé dôkazy
vyhodnotil jednotlivo i vo vzájomnej súvislosti a jeho záver obsiahnutý v preskúmavanom
rozhodnutí je v súlade so zásadou logického myslenia. Súd konštatuje, že žalovaný
sa dostatočným spôsobom vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu obsiahnutými
v podanom odvolaní. Vykonaným dokazovaním bolo teda preukázané, že žalobca vystavil
daňové doklady, faktúry, ktorými deklaroval uskutočnenie zdaniteľného plnenia
a preto daňová povinnosť vznikla žalobcovi dňom uskutočnenia tohto zdaniteľného plnenia.
Preto bol žalobca povinný z tohto zdaniteľného plnenia odviesť daň. Sám v priebehu
správneho konania nepredložil žiaden dôkaz, ktorý by závery daňového orgánu prvého
i druhého stupňa vyvrátil.
Krajský súd akceptoval aj odôvodnenie žalovaného, týkajúce sa nevyhovenia ďalším
námietkam žalobcu v rámci odvolacieho konania, vznesenými rovnako aj v podanej žalobe.
Tieto vzhľadom na uvedené považoval za irelevantné.
Proti rozsudku krajského súdu podal včas odvolanie žalobca uvádzajúc, že generálny
konzul maďarskej republiky sa do priestorov, ktoré mal žalobca rekonštruovať v rehoľnom
dome na Hlavnej č. 67 v Košiciach, nasťahoval po ich ukončení. Nasťahovanie predchádzalo
vydaniu záznamu o prevzatí vykonaných prác vyplývajúcich zo zmluvy o vykonaní prác
na rodinnom dome H. a preto ho považuje za fiktívny, rovnako ako ja faktúru č. 1/2002 zo
dňa 31.01.2002 na sumu 1 298 000,-- Sk, z čoho DPH 118 000,-- Sk. Rovnako za fiktívnu
považuje aj zmluvu o vykonaní prác na predmetnom rodinnom dome zo dňa 02.01.2001,
ktorú uzavrel ako zhotoviteľ diela žalobca s Rádom premonštrátov – O. a to až po
nasťahovaní generálneho konzula maďarskej republiky do objektu budovy. Uvedeným chcel
dokázať, že práce zrealizoval ešte v roku 2000 a nie v roku 2001 alebo 2002, uvedené mal
potvrdiť aj svedok T. W., provizor Rádu premonštrátov a to v trestnom konaní vedenom na
Okresnom súde Košice – okolie sp.zn. 3T/27/2008, preto na podklade uvedeného dôkazu
malo byť kontrolórkam správcu dane zrejmé, že generálny konzulát by sa nebol do priestorov,
kde by prebiehala ešte ich rekonštrukcia nasťahoval a to aj z bezpečnostných dôvodov, už
v auguste 2000. Z uvedeného malo byť Daňovému úradu Moldava nad Bodvou ako aj
z ďalších dôkazov predložených žalobcom zrejmé, že faktúra č. 1/2002 zo dňa 31.01.2002 vo
výške 1 298 000,-- Sk je fiktívna a že v roku 2001 a 2002 nedošlo k zdaniteľnému plneniu
vykonaním rekonštrukčných prác v priestoroch predmetného rodinného domu. Žalobca
poukázal na ustanovenie § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. a § 14 ods. 1 zákona
č. 289/1995 Z.z., keď daňová povinnosť vzniká platiteľovi dňom uskutočnenia zdaniteľného
plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak. Keďže zdaniteľnému plneniu nedošlo v roku 2002,
nemohla žalobcovi vzniknúť povinnosť odviesť DPH v roku 2002 za predmetné
rekonštrukčné práce.
Na základe uvedeného požiadal odvolateľ Najvyšší súd Slovenskej republiky,
aby rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vráti vec
žalovanému na ďalšie konanie.
K podanému odvolaniu sa vyjadril žalovaný dňa 16.03.2009 uvádzajúc, že správca
dane daňovou kontrolou u žalobcu zistil, že v kontrolovanom zdaňovacom období vystavil
faktúry č. 01/2002 a č. 2/2002 za vykonané stavebné práce pre odberateľa Rád
premonštrátov – O., ktoré nezaevidoval vo svojich záznamoch na daňové účely, a z ktorých
nepriznal a neodviedol daň za uskutočnené zdaniteľné plnenia v celkovej výške 223 909,--
Sk. Faktúry boli vystavené na základe zmlúv o dielo zo dňa 10.05.2000 a 02.01.2001.
Predmetom zmlúv boli práce na dome na H.. Žalovaný uviedol, že žalobca v podanom
odvolaní namieta najmä skutočnosť, že rekonštrukčné práce boli ukončené v roku 2000 pred
nasťahovaním Generálneho konzula Maďarskej republiky do týchto priestorov. Žalobca však
v priebehu daňovej kontroly nepredložil žiadne relevantné dôkazy o tom, aké práce, v akom rozsahu a v akom časovom období boli vykonané, žalobca neviedol stavebné denníky, do
záznamu o prevzatí prác nepriložil súpis vykonaných prác. Správca dane preto vychádzal
v daňovej kontrole z účtovných dokladov predložených žalobcom ako aj z podkladov, ktoré
mal k dispozícii od objednávateľa prác Rádu premonštrátov – O., u ktorého súbežne
vykonával daňovú kontrolu. Z týchto dôkazov správca dane vyvodil záver, že keď žalobca
podpísal zmluvy a dohody o dielo, vystavil faktúry, podpísal prevzatie záloh, tieto práce boli
v plnej miere vykonané a zálohy prevzaté. žalobca vystavil daňové doklady – faktúry,
ktorými deklaroval uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Pokiaľ žalobca tvrdil,
že rekonštrukčné práce boli ukončené skôr, potom mal predložiť dôkaz, že za tieto práce
fakturoval odberateľovi skôr a že za uskutočnené zdaniteľné plnenie mu bolo zaplatené a daň
odviedol, pretože je nepravdepodobné, aby rekonštrukčné práce vykonával bezplatne. Žalobca
žiaden takýto dôkaz nepredložil, nevyvrátil pochybnosti správcu dane týkajúce sa sporných
zdaniteľných plnení. Žalobca len verbálne proklamuje, že sporné faktúry sú fiktívne,
bez uvedení konkrétnych dôkazov. Tvrdenie žalobcu, že faktúru možno vystaviť,
aj keď nedôjde k zdaniteľnému plneniu, pričom z fiktívnych faktúr nevzniká povinnosť
odviesť DPH, ani uplatniť si nadmerný odpočet, je nelogické a v rozpore s právnou úpravou
zákona č. 289/1995 Z.z. o DPH v znení neskorších predpisov. Ak platiteľ dane plnenie
neuskutočnil, nemá logiku, aby vystavoval daňové doklady. V ďalšom žalovaný poukázal
na písomné vyjadrenie k žalobe zo dňa 28.05.2007 a na podklade uvedeného navrhol,
aby odvolací súd rozsudok Krajského súdu v Košiciach č.k. 7S 24/2007 zo dňa 29.10.2008
ako vecne správny potvrdil.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 Občianskeho
súdneho poriadku, ďalej len OSP) preskúmal napadnutý rozsudok z dôvodov a v rozsahu
uvedenom v odvolaní žalobcu (§ 212 ods. 1 OSP) postupom podľa § 250ja ods. 2 veta
prvá OSP v spojení s § 250ja ods. 3 veta druhá OSP a napadnutý rozsudok krajského súdu
ako vecne správny potvrdil podľa § 219 ods. 1, 2 OSP.
Podľa § 219 ods. 1 OSP odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne
správne.
Podľa § 219 ods. 2 OSP, ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje
s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonšta-
tovanie dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti
napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
Podľa § 14 ods. 1 zákona č. 289/1995 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len zákon
o DPH) daňová povinnosť vzniká platiteľovi dňom uskutočnenia zdaniteľného plnenia,
ak tento zákon neustanovuje inak.
Podľa § 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane,
ktorý vedie daňové konanie.
Podľa § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane dbá, aby skutočnosti
rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom
viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
Podľa § 29 ods. 4 citovaného zákona ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky,
ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej
povinnosti, a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide
najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu
dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových
kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými
subjektmi a doklady k nim.
Podľa § 29 ods. 8 citovaného zákona daňový subjekt preukazuje skutočnosti,
ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní,
hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu
daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií
alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
Odvolací súd po oboznámení sa s obsahom pripojeného administratívneho
ako aj súdneho spisu dospel k záveru, že žalobca faktúrou č. 01/2002 ako zhotoviteľ diela
fakturoval Rádu premonštrátov – O. dňa 31.01.2002 realizáciu prác na základe Zmluvy
o dielo zo dňa 02.01.2001 v celkovej sume 1 298 000,-- Sk. K faktúre nebol pripojený súpis
odovzdaných prác.
Rovnako odvolací súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že faktúra č. 02/2002,
ktorá bola vystavená žalobcom dňa 31.01.2002 na podklade Zmluvy o dielo zo dňa
10.05.2000 za realizáciu stavebných prác v sume 1 165 000,-- Sk, z toho DPH 105 009,-- Sk,
rovnako neobsahuje ako prílohu žiadny súpis vykonaných prác.
Na podklade uvedených skutočností sa odvolací súd stotožnil so záverom Krajského
súdu v Košiciach, že správca dane vo veci vykonal rozsiahle dokazovanie za účelom úplného
zistenia skutočného stavu veci, pričom jednotlivé dôkazy vyhodnotil jednotlivo
i vo vzájomnej súvislosti a záver obsiahnutý v napadnutom rozhodnutí správcu dane
ako aj v rozhodnutí žalovaného je v súlade so zásadou logického myslenia. Na ťarchu žalobcu
v tomto prípade možno pripísať skutočnosť, že si neviedol stavebný denník, k faktúram
nevyhotovil žiadne prílohy, súpisy prác, súpisy použitého materiálu. Podľa názoru
odvolacieho súdu ani skutočnosť, kedy sa do budovy, ktorú žalobca rekonštruoval
a v predmetných faktúrach práce vyúčtoval, nasťahoval generálny konzul maďarskej
republiky, nie je relevantná vo vzťahu k vystaveným faktúram č. 01 a 02/2002, a nevedie
k jednoznačnému záveru aké práce, v akom rozsahu a v akom čase žalobca dodal
objednávateľovi diela. Takúto evidenciu žalobca nepredložil vo vzťahu k zákonu
o účtovníctve ani vo vzťahu k zákonu o DPH, čo v konečnom dôsledku považuje senát
odvolacieho súdu za porušenie ustanovení zákona o DPH, keďže žalobca nevie preukázať svoje tvrdenia. Pokiaľ žalobca žiadal vykonať znalecké dokazovanie znalcom z odboru
grafológie a stavebníctva, potom je potrebné konštatovať, že dôkazné bremeno v daňovom
konaní je na daňovom subjekte, ktorý je povinný preukazovať skutočnosti majúce vplyv
na správne určenie dane ako aj skutočnosti, ktoré uvádza v priznaní, hlásení a vyúčtovaní,
alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania,
ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií, alebo záznamov vedených
daňovým subjektom. Z tohto možno vyvodiť, že povinnosť, ktorá vyplýva žalobcovi z § 29
ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. žalobca nesplnil.
Podľa názoru odvolacieho súdu si mal žalobca už počas daňového konania
sám zaobstarať znalecký posudok na preukazovanie skutočností ním tvrdených, čo však
žalobca neurobil a preto závery správcu dane, ako aj žalovaného považuje súd za zákonné
a rozsudok Krajského súdu v Košiciach za vecne správny (§ 219 ods. 1 a 2 OSP).
Vo zvyšnom rozsahu sa pridržiava odvolací súd odôvodnenia rozsudku krajského súdu.
O trovách odvolacieho konania rozhodol súd podľa § 246c ods. 1 OSP v spojení
s § 224 ods. 1 OSP a § 250k ods. 1 veta prvá OSP tak, že žalobcovi, ktorý nemal v odvolacom
konaní úspech, náhradu trov odvolacieho konania nepriznal.
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 29. októbra 2009
JUDr. Ivan R u m a n a, v.r.
predseda senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Alena Augustiňáková