Najvyšší súd
3 Sžf/38/2007
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana Rumanu a členiek senátu JUDr. Aleny Adamcovej a JUDr. Jany
Zemkovej, PhD. v právnej veci žalobcu: F. spol. s r.o., zastúpený: JUDr. B. H., proti žalovanému: D. R. S., B. v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/222/8681-58883/2006/991031-r zo dňa 11.08.2006, a o odvolaní žalobcu proti
rozsudku Krajského súdu v Bratislave č.k. 1S/417/2006-43 zo dňa 08.02.2007, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 1S/417/2006-43 zo dňa 08.februára 2007 m e n í tak, že r u š í rozhodnutie
D. R. S. č. I/222/8681-58883/2006/991031-r zo dňa 11.08.2006 podľa § 250j ods.2 písm. e/ O.s.p a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie.
Žalovaný je p o v i n n ý zaplatiť žalobcovi náhradu trov konania v sume 58630,50 Sk na účet advokáta JUDr. B. H. v lehote 30 dní od doručenia rozsudku.
O d ô v o d n e n i e
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave zamietol žalobu žalobcu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného zo dňa 11.08.2006, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty za
zdaňovacie obdobie február 2004 vo výške 183513 Sk žalobcovi. Z odôvodnenia napadnutého rozsudku vyplýva, že krajský súd rozhodol o žalobe po zistení, že sa 3 Sžf/38/2007
nestotožnil s námietkami a právnym názorom žalobcu uvedenými v žalobe, nezistil také vady konania, ktoré by mohli mať z procesného hľadiska vplyv na zákonnosť
napadnutého rozhodnutia. Žalovaný zásady daňového konania rešpektoval, v konaní sa zameral na zistenie skutočností pre posúdenie plnenia podmienok pre priznanie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty. Krajský súd je názoru, že každý
platiteľ dane si môže overiť, či jeho dodávateľ je v čase dodávky tovarov a služieb platiteľom dane a to u miestne príslušného správcu dane. V danom prípade žalobca bol riadne oboznámený o začatí a výkone daňovej kontroly a bol s ním prerokovaný
protokol o daňovej kontrole.
Proti tomuto rozsudku podal včas odvolanie žalobca dôvodiac tým, že nesprávnosť postupu krajského súdu je najmä v tom, že úplne ignoroval námietku žalobcu týkajúcu sa platnosti doručenia údajného rozhodnutia o zrušení registrácie
dane z pridanej hodnoty dodávateľovi žalobcu – M. L., B. Naďalej tvrdí, že rozhodnutie nebolo právoplatne doručené dodávateľovi žalobcu. Žalovaný podľa
žalobcu zamlčal jednoznačne skutočnosť, že dodávateľ žalobcu v čase, keď údajne už nemal byť registrovaným platcom dane z pridanej hodnoty / ďalej len DPH/, obchodoval s ďalšími subjektami a jeho obrat niekoľkonásobne prevyšoval výšku
obratu stanoveného podľa § 4 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH ako podmienku povinnej registrácie. Žalobca ďalej namietal, že krajský súd neprihliadol na vady daňového konania, ktoré mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia
podľa § 250i ods. 3 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len O.s.p.) a to napriek tomu, že na takéto vady bol povinný prihliadať z úradnej povinnosti a túto skutočnosť
aj žalobca v žalobe namietal. Podľa žalobcu s poukazom na ustanovenia § 1a písm. d/ a § 15 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov /ďalej len zákon 511/1992Zb./, z ktorých je
zrejmé, že daňová kontrola nie je daňovým konaním, keďže sa v ňom nerozhoduje o hmotnoprávnych právach a povinnostiach daňových subjektov. K ukončeniu
daňovej kontroly došlo dňom doručenia protokolu o daňovej kontrole žalobcovi, a začalo sa vyrubovacie konanie podľa § 44 citovaného zákona, z obsahu ktorého je zrejmé, že ukončením daňovej kontroly (§ 15 ods. 13) začalo vyrubovacie konanie,
teda postup pred vydaním rozhodnutia vo veci samej. Uvedené konanie malo teda žalobcovi umožniť využiť a použiť všetky jemu zákonom priznané práva a malo byť
vykonané najmä dokazovanie, podľa § 29 citovaného zákona a to s poukazom na to, že žalobca namietal závery uvedené v protokole o kontrole nadmerného odpočtu DPH. Podľa žalobcu za daňové – vyrubovacie prvostupňové konanie, nemožno
považovať jediný úkon správcu dane a to vydanie prvostupňového rozhodnutia.
Žalobca v súlade s uvedeným je názoru, že prvostupňový súd vo veci
dostatočne nezdôvodnil svoje rozhodnutie, neuviedol z akých úvah vychádzal pri čom sa mal zaoberať všetkými vykonaným dôkazmi s ich skutočným obsahom.
Správnosť svojich záverov a dôvodnosť námietok, ktoré žalobca uvádzal počas 3 Sžf/38/2007
súdneho konania, zdôvodnil aj s poukazom na nález Ústavného súdu Slovenskej republiky č. I ÚS.269/05-34 zo dňa 20.12.2006.
S poukazom na uvedené žiadal žalobca Najvyšší súd SR, aby napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného č. I/222/8681-
58883/2006/991031-r zo dňa 11.08.2006 a rozhodnutie Daňového úradu Malacky č. 606/230/131-11565/2006 zo dňa 28.03.2006 zruší a vec vráti Daňovému úradu Malacky na ďalšie konanie. Zároveň si žalobca uplatnil nárok na náhradu trov
konania.
Žalovaný sa k podanému odvolaniu nevyjadril.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p.)
prejednal vec podľa § 212 ods. 1 O.s.p. v rozsahu dôvodov uvedených v odvolaní a rozhodol podľa § 250ja ods. 3 O.s.p. s tým, že dospel k záveru, že námietka žalobcu
poukazujúca na ukrátenie jeho procesných práv je dôvodná a preto napadnutý rozsudok podľa § 250ja ods. 4 O.s.p. zmenil tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie.
Z obsahu pripojených administratívnych a súdnych spisov Najvyšší súd Slovenskej republiky zistil, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane
z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január – december 2004, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č.j. 606/320/131-6897/06 zo dňa 27.02.2006. Protokol bol
žalobcovi doručený dňa 06.03.2006. K jeho obsahu sa žalobca písomne vyjadril dňa 16.03.2006. Žalobca vyjadrenie doručil správcovi dane dňa 20.03.2006. Protokol bol s daňovým subjektom prerokovaný dňa 27.03.2006, pričom na základe daňových
dokladov za zdaňovacie obdobie február 2004 správca dane zistil, že žalobca si ako platiteľ uplatňoval nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty na vstupe z
daňových dokladov od neplatiteľa dane z pridanej hodnoty v celkovej výške 183513 Sk. Správca dane neakceptoval podané vyjadrenie žalobcu k protokolom o vykonanej kontrole bez uvedenia dôvodu, čo vyplýva z obsahu zápisnice o ústnom
pojednávaní zo dňa 27.03.2006, predmetom ktorého bolo práve prerokovanie protokolu o výsledku daňovej kontroly.
Na základe zistených skutočností správca dane vydal dňa 28.03.2006 dodatočný platobný výmer, č.j. 606/230/131-11565/2006, ktorým vyrubil rozdiel dane
z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2004 žalobcovi v sume 183513 Sk, dôvodiac a poukazujúc na § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. pretože platiteľ nepostupoval v súlade s ustanoveniami § 20a ods. 1 písm. a/, c/ a §
20 zákona č.289/1995 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení platnom do 30.04.2004. Správca dane sa v odôvodnení dodatočného platobného výmeru vôbec nezaoberal
argumentmi obsiahnutými vo vyjadrení žalobcu zo dňa 16.03.2006.
3 Sžf/38/2007
Proti platobnému výmeru podal žalobca odvolanie, v ktorom namietal totožné skutočnosti ako v predmetnej žalobe. O odvolaní rozhodol žalovaný tak, že potvrdil
rozhodnutie správcu dane. Ako vyplýva z napadnutého rozhodnutia, žalovaný námietku daňového subjektu, že neprebehlo prvostupňové konanie a preto nemal možnosť v prvostupňovom daňovom konaní preukázať skutočnosti rozhodujúce pre
správne určenie dane, považoval za neopodstatnenú, s poukazom na účel kontroly vyplývajúci z § 15 zákona o správe daní a poplatkov. Podľa odôvodnenia napadnutého rozhodnutia „... pri výkone vyrubovacieho konania, odvolací orgán
uvádza, že sa jedná o proces v rámci ktorého správca dane v lehote do 15 dní od ukončenia daňovej kontroly ( § 15 ods.3 cit. zákona) vydáva platobný alebo
dodatočný platobný výmer, a to v závislosti od výsledku daňovej kontroly. V rámci vyrubovacieho procesu už správca dane nevykonáva ďalšie dokazovanie, nakoľko všetky skutočnosti pre správne určenie dane zistil už v rámci daňovej kontroly a tieto
následne uviedol v protokole o daňovej kontrole. Súčasne aj dôkazná povinnosť daňového subjektu má byť splnená v rámci daňovej kontroly. Ustanovuje to § 15 ods.
6 zákona o správe daní, v zmysle ktorého kontrolovaný daňový subjekt má povinnosť predkladať všetky dostupné dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia v priebehu daňovej kontroly “.
Z citovaného odôvodnenia rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že žalovaný vychádza z právneho názoru, že obsahom vyrubovacieho konania je iba vydanie
platobného alebo dodatočného platobného výmeru, a to vo výlučnej závislosti od formálne zaznamenaného výsledku daňovej kontroly ( v protokole).
Najvyšší súd preto ustálenie obsahu vyrubovacieho konania považoval za zásadnú právnu otázku. Najvyšší súd zistil, že procesný postup správcu dane vo
vyrubovacom konaní v danom prípade doslovne zodpovedal právnemu názoru žalovaného, pretože odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia ( doslovne)
zodpovedá odôvodneniu v protokole č. 606/320/131-6897/2006, strana 6 zdaňovacie obdobie február 2004. Z uvedeného vyplýva zásadný procesný problém, že správca dane po vyhotovení protokolu už neakceptoval a nevyporiadal sa
s vyjadreniami žalobcu k protokolu, v odôvodnení dodatočného platobného výmeru. Tie boli potom až predmetom odvolacieho konania pred žalovaným.
Podľa § 15 ods.13, veta prvá a druhá zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov ( v znení účinnom v čase vydania napadnutého rozhodnutia) daňová
kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Dňom nasledujúcim po dni prerokovania protokolu sa začína vyrubovacie konanie (§ 44).
Podľa § 44 ods.1 zákona o správe daní a poplatkov podľa výsledkov
vyrubovacieho konania určí správca daň, ktorá má byť daňovému subjektu vyrubená. 3 Sžf/38/2007
Podľa § 30 ods.7 zákona o správe daní a poplatkov rozhodnutie, ktorým sa daň vyrubuje odchylne od priznania, hlásenia, dohody alebo iného oznámenia, musí
obsahovať odôvodnenie.
K výsledkom vyrubovacieho konania správca dane dôjde správnou úvahou,
v rámci ktorej sa musí vysporiadať i s tvrdeniami a dôkaznými návrhmi vznesenými daňovým subjektom v priebehu daňovej kontroly i vo vyjadrení k protokolu. V prípade, že ide o vydanie dodatočného platobného výmeru ( § 44 ods.6, písm. b/
zákona o správe daní a poplatkov ), je zrejmé, že daň zistená po daňovej kontrole sa odlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní, a preto ide už o vyslovenie právneho
názoru správcu dane na sporné skutočnosti medzi daňovým subjektom a správcom dane. Až hodnotenie dôkazov, ich konfrontácia s vyjadreniami a dôkazmi daňového subjektu proti protokolu umožňuje správcovi dane v štádiu vyrubovacieho konania
vysloviť záver o vyrubenej dani. Námietkami a vyjadreniami účastníka konania sa musí zaoberať už správca dane, a to najneskôr v odôvodnení dodatočného
platobného výmeru. Pokiaľ tak neurobil, jeho rozhodnutie je arbitrárne, vydané jednostranne na základe zistení správcu dane. Z hľadiska právnej praxe nie je možné tieto nedostatky ponechať na odstraňovanie až v štádiu odvolacieho konania
vlastnou činnosťou žalovaného.
Keďže ide o pochybenie, ktoré má za následok nezákonnosť rozhodnutia,
napadnutý rozsudok, ktorý vychádzal z opačného názoru, odvolací súd preto zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného ako aj správcu dane zrušil a vec vrátil žalovanému na
ďalšie konanie z dôvodu, že v konaní správneho orgánu bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia podľa § 250j ods.2 písm. e/ O.s.p.
S poukazom na uvedené sa odvolací súd ďalšími námietkami obsiahnutými
v odvolaní nezaoberal, nakoľko by to bolo vzhľadom na dôvod zmeny napadnutého rozsudku ako aj na dôvod zrušenia správneho rozhodnutia žalovaného, predčasné.
O trovách konania rozhodol odvolací súd podľa § 224 ods. 1 O.s.p. v spojení s § 250k ods. 1 veta prvá O.s.p. tak, že úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov
konania a to trovy konania pozostávajúce zo zaplateného súdneho poplatku za žalobu vo výške 10 000 Sk, súdny poplatok za podané odvolanie 10 000 Sk a trovy právneho zastúpenia za päť úkonov právnej služby: príprava a prevzatie veci
zo dňa 04.04.2005, podanie žaloby zo dňa 06.11.2006, pojednávanie na prvostupňovom súde dňa 01.02.2007a dňa 08.02.2007, odvolanie zo dňa 05.04.2007 podľa § 14 ods. 1 písm. a/, c/ (2x), d/ (2x) vyhlášky č. 655/2004 Z.z.
o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie právnych služieb vo výške podľa § 10 ods. 1 citovanej vyhlášky a za režijný paušál podľa § 16 ods. 3 citovanej
vyhlášky a to za úkon zrealizovaný v roku 2005 – 150 Sk za úkon zrealizovaný v roku 2006 – 164 Sk, za tri úkony zrealizované v roku 2007 – 3x178 Sk = 534 Sk, 3 Sžf/38/2007
celkom 5x 6350 Sk = 31 750 Sk + DPH, celkom = 37 782,50 Sk + režijný paušál 848 Sk, celkom 38630,50 Sk + 20000 Sk = 58630,50 Sk.
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave dňa 21. novembra 2007
JUDr. Ivan R u m a n a predseda senátu
Za správnosť vyhotovenia: Alena Augustiňáková