Najvyšší súd
3 Sžf 115/2009
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana
Rumanu a členiek senátu JUDr. Jany Zemkovej, PhD. a JUDr. Gabriely Gerdovej v právnej
veci žalobcu: C., s.r.o., Z., právne zastúpený: Mgr. M. D., P., proti žalovanému: Daňové
riaditeľstvo Slovenskej republiky, Nová ulica č. 13, Banská Bystrica, o preskúmanie
rozhodnutia žalovaného č. I/223/14141-85916/2007/992517-r zo dňa 21.11.2007, konajúc
o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k. 6S/1/2008-52 zo dňa
04.06.2009, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach
č.k. 6S/1/2008-52 zo dňa 04. júna 2009 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi právo na náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a .
O d ô v o d n e n i e
Krajský súd v Košiciach napadnutým rozsudkom č.k. 6S/1/2008-52 zo dňa 04.06.2009
zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného
zo dňa 21.11.2007, č. I/223/14141-85916/2007/992517-r, ktorým potvrdil rozhodnutie
Daňového úradu Košice I č. 695/230/40772/2007/POD zo dňa 15.05.2007 – dodatočný
platobný výmer, ktorým bol vyrubený žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len
DPH) za zdaňovacie obdobie druhý štvrťrok 2006 v sume 395 707,-- Sk, keď daň uvedená
v daňovom priznaní bola -527 949,-- Sk, daň zistená daňovým úradom -132 242,-- Sk
a rozdiel dane 395 707,-- Sk. Správca dane uvedené rozhodnutie vydal, keď zistil, že žalobca ako platiteľ dane nesprávne odpočítal splátku nájomného z leasingovej zmluvy č. 11500464
a tiež neoprávnene odpočítal daň z troch faktúr v sume 1 361,10 Sk.
Krajský súd svoje rozhodnutie zdôvodnil tým, že nie je dôvodná námietka žalobcu, že
správca dane ako aj žalovaný neskúmal či fakturovaná suma nezahŕňala zriaďovacie výdavky
prenajímateľa, zálohu na kúpnu cenu alebo jednorazovú odmenu prenajímateľa dohodnutú za
uzavretie leasingovej zmluvy lebo dôkazné bremeno v súlade s ust. § 29 ods. 2 zákona č.
511/1992 Zb. je na žalobcovi a to že prvá mimoriadna splátka nájomného mala byť s časti
fakturovanou sumou zahŕňajúcou zriaďovacie výdavky prenajímateľa zálohou na kúpnu cenu
alebo na jednorazovú odmenu prenajímateľa dohodnutú za uzavretie leasingovej zmluvy bolo
jeho povinnosťou aj predložiť na túto skutočnosť aj dôkazy. Žalobca však okrem svojho
tvrdenia uvedeného v odvolaní proti rozhodnutiu Daňového úradu Košice I z 15.05.2007 č.j.
695/230/40772/2007/POD (dodatočný platobný výmer) ako aj v žalobe doposiaľ nepredložil
žiaden dôkaz, ktorým by preukazoval, že fakturovaná suma faktúrou č. 1150046422 zo dňa
30.04.2006 nebola len prvou mimoriadnou splátkou za službu finančného prenájmu na
základe leasingovej zmluvy č. 11500464 ale že bola s časti (a z akej časti) aj sumou
zahrňujúcou zriaďovacie výdavky prenajímateľa zálohou na kúpnu cenu alebo jednorazovou
odmenou prenajímateľa dohodnutou za uzavretie leasingovej zmluvy, prípadne inou platbou
v súvislosti s leasingovou zmluvou č. 11500464.
Súd sa stotožňuje so záverom žalovaného, že žalobca ako daňový subjekt si odpočítal
daň z pridanej hodnoty z faktúry č. 1150046420 zo dňa 30.04.2006 od spoločnosti C. L. S.,
a.s. za mimoriadnu splátku nájomného na základe leasingovej zmluvy č. 11500464 pričom
služba finančného prenájmu bola viazaná na celé obdobie doby nájmu t.j. na obdobie 48
mesiacov, ale žalobca v skutočnosti službu finančného prenájmu využíval iba od 01.05.2006
do 22.11.2006, t.j. 7 mesiacov a preto ako platiteľ dane z pridanej hodnoty má právo na
odpočítanie dane v rozsahu a podľa podmienok stanovených v § 49 (službu finančného
prenájmu ktorú skutočne používal na účely svojho podnikania a § 50 a § 51 ods. 1 zákona č.
222/2004 Z.z. iba na pomerný odpočet dane nie na odpočet dane tak ako by službu finančného
prenájmu využíval počas celej doby nájmu.
Z uvedených dôvodov súd po preskúmaní rozhodnutia a postupu žalovaného v rozsahu
a z dôvodov uvedených v žalobe dospel k záveru, že rozhodnutie a postup žalovaného
v medziach žaloby boli v súlade so zákonom a preto žalobu podľa § 250j ods. 1 OSP ako
nedôvodnú zamietol.
Proti rozsudku krajského súdu podal odvolanie žalobca uvádzajúc, že v zmysle
rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 30.10.2001 (číslo judikátu 91/2002)
predpokladom na zistenie, ktoré má byť podkladom na rozhodnutie daňového orgánu, je, že
daňovému subjektu bude poskytnutá príležitosť splniť si svoju dôkaznú povinnosť, navrhnúť
dôkazy, vykonať dôkazy, ktoré zo svojej pozície súkromno-právnej osoby nemôže
zabezpečiť. Nedodržanie tohto procesného postupu je nie len ohrozením účelu daňového
konania, ale a to predovšetkým, porušením práv daňového subjektu, ktoré mu zákon výslovne priznáva (§ 2 ods. 2, § 15, § 28 ods. 9 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o
zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov.
Preukázať skutočnosť, že fakturovaná suma vyfakturovaná faktúrou č. 115004622 zo
dňa 30.04.2006 nebola len prvou mimoriadnou splátkou za službu finančného prenájmu na
základe leasingovej zmluvy č. 11500464, ale že bola sčasti aj sumou zahrňujúcou zriaďovacie
výdavky prenajímateľa, zálohou na kúpnu cenu alebo jednorazovou odmenou prenajímateľa
dohodnutou za uzavretie leasingovej zmluvy, prípadne inou platbou v súvislosti s leasingovou
zmluvou č. 11500464 bolo možné nahliadnutím do účtovnej evidencie prenajímateľa, do
ktorej účtovnej evidencie žalobca na rozdiel daňového orgánu nebol oprávnený nahliadať.
Žalobca ako súkromno-právna osoba nemohol zo strany svojej pozície zabezpečiť tieto
dôkazy v daňovom konaní, na rozdiel od daňového orgánu, ktorý bol oprávnený požadovať
predloženie relevantných účtovných dokladov od prenajímateľa, ktorý vystavil spornú
faktúru.
Žalobcovi ako kontrolovanému daňovému subjektu nie je možné vytýkať, že
nepreukázal skutočností, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je
povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, keď preukázanie tejto skutočnosti boli
závislé od vykonania dôkazov, ktoré zo svojej pozície súkromno-právnej osoby nemohol
zabezpečiť a daňový orgán, ktoré tieto dôkazy mohol zabezpečiť, ich nezabezpečil
a nevykonal.
Vzhľadom k uvedenému stavu žiadal napadnutý rozsudok zrušiť a vrátiť vec súdu
prvého stupňa na ďalšie konanie.
K podanému odvolaniu sa písomne dňa 04.09.2009 vyjadril žalovaný uvádzajúc, že
k námietke vo veci rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky zo dňa 30.10.2001
uvádzame, že tento rozsudok nie je možné vzťahovať na predmetný rozsudok, pretože sa
dotýka úplne odlišnej veci a právny zástupca z takto vydaného odôvodnenia vybral iba časť
jemu vyhovujúcu bez ohľadu na merito veci. Pritom opätovne poukazujeme na skutočnosť,
že v tomto prípade mal žalobca všetky možnosti, aby prípadne svoje stanovisko doplnil aj
o predložené dôkazy tak ako mu to vyplýva z ust. § 28 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v znení
neskorších predpisov.
K opätovnej námietke k skutočnosti, že prvá splátka nájomného nebola len samotnou
splátkou, ale obsahovala aj sumu zahrňujúcu zriaďovacie výdavky prenajímateľa, odmenu
prenajímateľa prípadne inú platbu, je pre rozhodnutie vo veci irelevantné, pretože sa
nerozhoduje o výdavkoch prenajímateľa ale nájomcu. Pre nájomcu je rozhodujúce znenie
leasingovej zmluvy podľa ktorej ide o prvú mimoriadnu splátku za službu finančného
prenájmu, z ktorej nevyplýva, žeby v prípade nájomcu malo ísť aj o iné výdavky, preto takto
stanovený výdavok musí byť v zmysle zákona viazaný na celé obdobie prenájmu. Preto
správca dane a následne žalovaný oprávnene túto splátku prepočítali iba na skutočnú dobu prenájmu tak ako to aj vyplýva z ust. § 49 ods. 2 a § 50 a § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z.
v znení neskorších predpisov.
V ostatnej časti sa žalovaný stotožňuje s právnym názoru prvostupňového súdu tak,
ako je to odôvodnené na str. 5 a 6 predmetného rozsudku.
Na základe uvedených skutkových dôvodov, žalovaný preto navrhuje odvolaciemu
súdu, aby rozsudok prvého stupňa č. 6S/1/2008-52, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie
žalovaného č. I/223/14141-85916/2007/992517-r potvrdil.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 Občianskeho
súdneho poriadku, ďalej len OSP) preskúmal napadnutý rozsudok v rozsahu a z dôvodov
uvedených v odvolaní žalobcu (§ 212 ods. 1 OSP) a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie
je dôvodné a preto je potrebné napadnutý rozsudok Krajského súdu v Košiciach potvrdiť. Na
základe uvedeného v súlade s § 250ja ods. 2, prvá veta OSP v spojení s § 250ja ods. 3 veta
druhá OSP a § 219 ods. 1, 2 OSP odvolací súd napadnutý rozsudok potvrdil ako vecne
správny.
Podľa § 219 ods. 1 OSP odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne
správne.
Podľa § 219 ods. 2 OSP, ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje
s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonšta-
tovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie
správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
Súd vyhodnotil rozsah a dôvody odvolania vo vzťahu k napadnutému rozsudku
Krajského súdu po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu
a s prihliadnutím na ustanovenie § 219 ods. 2 OSP v spojení s § 372 ods. 1 OSP dospel
k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných
právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých
v odôvodnení napadnutého rozsudku krajského súdu, ktoré podľa senátu odvolacieho súdu
vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Senát
Najvyššieho súdu SR s rozsudkom Krajského súdu v Košiciach č.k. 6S/1/2008-52 zo dňa
04.06.2009 stotožňuje v celom rozsahu.
Odvolací súd zdôrazňuje, že pokiaľ žalobca namietal nedostatočne zistený skutkový
stav, k tomu uvádza, že obsahom odvolania nie sú návrhy na konkrétne vykonanie
dokazovania, odvolanie obsahuje len skutočnosti, že žalobcovi ako kontrolovanému subjektu
nie je možné vytýkať, že nepreukázal skutočnosti, ktoré mali vplyv na správne určenie dane,
a ktoré bol povinný uvádzať v priznaní, hláseniach, v zúčtovaní, keďže preukazovanie tejto
skutočnosti bolo závislé od vykonania dôkazov, ktoré zo svojej pozície súkromno-právnej
osoby nemohol zabezpečiť a daňový orgán, ktorý tieto dôkazy mohol zabezpečiť ich nezabezpečil a nevykonal bez toho, aby odvolateľ uviedol konkrétne návrhy na vykonanie
dôkazov.
Odvolací súd z obsahu pripojeného administratívneho spisu zistil, že protokol
o výsledku zistení daňovej kontroly vykonanej v súlade s ustanoveniami zákona č. 150/2001
Z.z. o daňových orgánoch v znení neskorších predpisov a ktorým sa mení a dopĺňa zákon č.
440/2000 Z.z. o správach finančnej kontroly v znení neskorších predpisov a § 15 ods. 2
zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných
finančných orgánov v znení neskorších predpisov zo dňa 18.04.2007 č. 695/321/1389-
2807107/Ruš vyplýva, že protokol bol prerokovaný so žalobcom a podpísaný dňa
10.05.2007. Z obsahu protokolu nevyplýva, že by žalobca na pojednávaní dňa 10.05.2007 pri
prerokovaní protokolu vzniesol proti jeho obsahu námietky, prípadne návrhy dôkazov na
doplnenie výsledkov zistených správcom dane.
Podľa § 49 ods. 2 veta prvá zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení
neskorších predpisov (ďalej len zákon o DPH) platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je
povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na účely svojho podnikania ako platiteľ
s výnimkou podľa ods. 3 až 7.
Rozhodujúcou skutočnosťou v tomto prípade bolo, že žalobca si odpočítal DPH na
podklade faktúry č. 1150046422 zo dňa 30.04.2006, ktorú vystavil dodávateľ C. L. S., a.s., B.
ako plnenie za mimoriadnu splátku nájomného na základe leasingovej zmluvy č. 11500464,
predmetom ktorej bol prenájom linky na výrobu vysokých profilov a miešačka betónu na
výrobu uvedených profilov. Prvá mimoriadna splátka za službu finančného prenájmu bola
viazaná na celé obdobie doby prenájmu, t.j. na 48 mesiacov, čo sú 4 roky. V tomto prípade
však prenájom trval len od 01.01.2006 do 22.11.2006, kedy leasingový prenajímateľ odstúpil
od zmluvy a to listom zo dňa 22.11.2006 a žiadal žalobcu, aby odovzdal predmet leasingu.
V tomto prípade žalobca nevyužíval službu finančného prenájmu po dohodnutý čas á 48
mesiacov, ale iba v období od 01.05.2006 do 22.11.2006, potom v súlade s § 49 ods. 2 zákona
č. 222/2004 Z.z. mal právo na odpočítanie DPH len v rozsahu a za obdobie, v ktorom službu
finančného leasingu používal na účely svojho podnikania a podľa § 50 a § 51 ods. 1 zákona
o DPH mal nárok iba na pomerný odpočet dane podľa platnosti leasingovej zmluvy, t.j. iba za
skutočný čas používania predmetu zmluvy, t.j. 7 mesiacov. Základ dane za jeden mesiac je
2 429 854,17 : 48 mesiacov = 50 600,22 Sk x 7 mesiacov = 354 354,-- Sk, pričom DPH 19%
z tejto sumy = 67 327,30 Sk, pričom žalobca si odpočítal naviac DPH vo výške 19%
o 394 345,-- Sk viac. Tieto skutočnosti boli podrobne opísaná v rozsudku krajského súdu ako
aj v rozhodnutí daňových orgánov. Žalobca sám nepredložil dôkazy, ktoré by vyvrátili
skutočnosť, že vyfakturovaná suma zahrňovala aj zriaďovacie výdavky prenajímateľka alebo
zálohu na kúpnu cenu, prípadne iné vyúčtovanie za služby, ktoré by sa viazali výlučne len
k obdobiu druhého štvrťroka 2006 a nie na celý čas leasingovej zmluvy.
Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení
neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 511/1992 Zb.) daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný
uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný
správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť správnosť alebo úplnosť
povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
V tomto prípade je potrebné zdôrazniť, že samotné tvrdenie daňovníka v daňovom
konaní nepostačuje. Žalobca tvrdenia uvedené v odvolaní proti rozhodnutiu Daňového úradu
Košice I zo dňa 15.05.2007, ako ja v žalobe nepreukázal a nenavrhol žiaden konkrétny dôkaz,
ktorým by preukázal, že fakturovaná suma z faktúry č. 1150046422 zo dňa 30.04.2006 nebola
len prvou mimoriadnou splátkou za službu finančného prenájmu na základe leasingovej
zmluvy č. 11500464, ale že táto zahŕňala aj zriaďovacie výdavky prenajímateľa tak, ako to
uviedol.
Podľa § 50 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. pomernú výšku odpočítateľnej dane podľa
§ 49 ods. 4 platiteľ vypočíta ako súčin dane a koeficientu vypočítaného podľa odseku 2
a zaokrúhleného na dve desatinné miesta nahor.
Podľa § 50 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. koeficient sa vypočíta ako podiel, v ktorého
čitateli sú výnosy (príjmy) bez dane z tovarov a služieb za kalendárny rok, pri ktorých je daň
odpočítateľná, a v ktorého menovateli sú výnosy (príjmy) bez dane zo všetkých tovarov a
služieb za kalendárny rok. Pri výpočte koeficientu sa do čitateľa ani do menovateľa
koeficientu neuvádzajú výnosy (príjmy) z
a) predaja podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku,
b) predaja majetku, ktorý platiteľ používal na účely svojho podnikania, okrem zásob,
c) finančných služieb oslobodených od dane podľa § 39, ak ich platiteľ poskytol
príležitostne,
d) príležitostného prevodu nehnuteľnosti a príležitostného nájmu nehnuteľnosti,
e) predaja vratných fliaš s výnimkou tých, ktoré sa predajú z tuzemska do iného
členského štátu alebo sa vyvezú na územie tretieho štátu.
Podľa § 50 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z.z. v jednotlivých zdaňovacích obdobiach
v priebehu kalendárneho roka platiteľ použije koeficient z predchádzajúceho kalendárneho
roka. Ak nemožno použiť koeficient z predchádzajúceho kalendárneho roka, určí platiteľ
koeficient na príslušný kalendárny rok odhadom podľa charakteru svojej činnosti so súhlasom
správcu dane.
Podľa § 50 ods. 4 zákona č. 222/2004 Z.z. po skončení kalendárneho roka vypočíta
platiteľ spôsobom podľa odseku 2 koeficient z údajov z tohto skončeného kalendárneho roka
a vypočíta odpočítateľnú daň za tento kalendárny rok. Rozdiel medzi odpočítanou daňou
v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a daňou vypočítanou podľa prvej vety vysporiada
platiteľ v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka na ťarchu alebo v prospech
štátneho rozpočtu. Tým istým spôsobom postupuje aj platiteľ, ktorý sa v priebehu kalendárneho roka stal platiteľom alebo v priebehu kalendárneho roka prestal byť platiteľom,
a to za obdobie kalendárneho roka, v ktorom mal postavenie platiteľa.
Podľa § 50 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z. ak je účtovným obdobím platiteľa
hospodársky rok, na účely odsekov 2 až 4 sa kalendárnym rokom rozumie hospodársky rok.
Podľa § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže
platiteľ uplatniť, ak
a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú
podľa § 71,
b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa §
70,
c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného
členského štátu a v prípade premiestnenia tovaru platiteľa z iného členského štátu do
tuzemska doklad o premiestnení tovaru,
d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným
orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.
Podľa § 51 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ vykoná odpočítanie dane podľa
§ 49 ods. 2 písm. a), c) alebo d) v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane
vzniklo, alebo v prvom zdaňovacom období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom
právo na odpočítanie dane vzniklo, ak do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za
zdaňovacie obdobie, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, má doklad podľa odseku 1
písm. a), c) alebo d); ak platiteľ do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania nemá
doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo d), vykoná odpočítanie dane v tom zdaňovacom
období, v ktorom dostane doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo d). Platiteľ vykoná
odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) v zdaňovacom období, v ktorom daň uviedol
v záznamoch podľa § 70.
Podľa § 51 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z.z. odpočítanie dane platiteľ vykoná tak,
že od celkovej výšky dane za príslušné zdaňovacie obdobie odpočíta celkovú výšku
odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie.
Poukazujúc na uvedené Najvyšší súd SR sa stotožnil so skutkovými závermi krajského
súdu a rovnako aj právnymi závermi, ktoré v danom prípade vyvodil, pričom prihliadnuc na
rozsah a dôvody odvolania žalobcu, dospel k záveru, že rozsudok Krajského súdu v Košiciach
č.k. 6S/1/2008-52 zo dňa 04.06.2009 je vecne správne.
O trovách odvolacieho konania rozhodol odvolací súd podľa § 246c ods. 1 OSP
v spojení s § 224 ods. 1 OSP a § 250k ods. 1 veta prvá OSP tak, že žalobcovi, ktorý nemal
v odvolacom konaní úspech, nepriznal právo na náhradu trov odvolacieho konania.
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 08. apríla 2010
JUDr. Ivan R u m a n a, v.r.
predseda senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Alena Augustiňáková