Najvyšší súd
3 Sžf 107/2009
Slovenskej republiky
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší súd Slovenskej republiky v Bratislave, v senáte zloženom z predsedu senátu
JUDr. Ivana Rumanu a členiek senátu JUDr. Anny Elexovej a JUDr. Jany Zemkovej, PhD.
v právnej veci žalobcu Ing. Mgr. K. M., súdneho exekútora, bytom v M., právne zastúpeného
JUDr. I. R., advokátkou v K., proti žalovanému Daňovému riaditeľstvu Slovenskej
republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Nová ulica č. 13, v konaní o preskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/223/972-5856/2007/991545-r zo dňa 22.01.2007,
o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k. 7S/32/2007-60 zo dňa
27.05.2009, takto
r o z h o d o l :
Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach
č.k. 7S/32/2007-60 zo dňa 27. mája 2009 p o t v r d z u j e.
Žalobcovi sa náhrada trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a.
O d ô v o d n e n i e :
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach zamietol žalobu žalobcu
o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/223/972-5856/2007/991545-r zo dňa
22.01.2007, ktorým žalovaný podľa § 48 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní
a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších
predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice V č. 709/320/36574/2006 zo dňa
31.10.2006, ktorým nevyhovel žiadosti o zastavenie konania – výkonu daňových kontrol na dani z pridanej hodnoty podanej dňa 30.10.2006 žalobcom ako daňovým subjektom
s odôvodnením, že u daňového subjektu nenastal ani jeden z dôvodov na zastavenie konania –
výkonu daňových kontrol uvedený v § 25 zákona č. 511/1992 Zb. ani osobitne dôvod
uvedený v § 25 ods. 1 písm. f/ citovaného zákona, pretože daňové kontroly môže správca
dane dokončiť aj po uplynutí poriadkovej lehoty.
Krajský súd v odôvodnení rozsudku uviedol, že v danom prípade predmetom súdneho
prieskumu je rozhodnutie, ktoré sa týka nevyhovenia žiadosti o zastavenie konania.
U daňového subjektu nenastal ani jeden z dôvodov na zastavenie konania – výkonu daňových
kontrol, ktorý je špecifikovaný v § 25 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. z čoho vyplýva,
že v danom prípade neboli splnené podmienky pre zastavenie konania. Ďalšie námietky
obsiahnuté v podanej žalobe sú námietkami, ktoré sa týkajú výkonu daňových kontrol,
nesúvisia s predmetom tohto konania a v tejto súvislosti sú bezpredmetné. Preto žalobu podľa
§ 250j ods. 1 O.s.p. zamietol.
Proti tomuto rozsudku podal žalobca v zastúpení advokátkou včas odvolanie.
Navrhoval, aby odvolací súd napadnutý rozsudok zmenil, žalobe vyhovel a priznal žalobcovi
náhradu trov konania. Uviedol, že rozhodnutie krajského súdu považuje za nesprávne
z dôvodov, že rozhodnutie súdu I. stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci,
súd I. stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam
a účastníkovi konania sa postupom súdu odňala možnosť konať pred súdom.
Žalobca v žalobe poukázal na to, že pokiaľ zákon ustanovuje pre daňovú kontrolu
určitú lehotu, správca dane môže spôsobom stanoveným pre daňovú kontrolu postupovať
len v zákonom stanovenej lehote. Rovnako poukázal na nesprávnosť zloženia zamestnancov
vykonávajúcich daňovú kontrolu a nesprávnosť napadnutého rozhodnutia videl aj v tom,
že toto vydal vecne a funkčne nepríslušný orgán.
Žalovaný vo vyjadrení zo dňa 12.08.2009 k odvolaniu žalobcu navrhoval,
aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Uviedol,
že daňové kontroly vykonávané u žalobcu mali byť v zmysle § 30a ods. 7 zákona
č. 511/1992 Zb. ukončené do 25.05.2006. Žalobca však neumožnil vykonať daňovú kontrolu,
nepredložil doklady, neposkytol potrebnú súčinnosť, preto správca dane prešiel z výkonu
daňovej kontroly do procesu určenia dane podľa pomôcok. Na proces určenia dane podľa
pomôcok sa lehoty podľa § 30a ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb. nevzťahujú. Proces určenia
dane podľa pomôcok bol ukončený vydaním platobných výmerov o určení dane podľa
pomôcok za zdaňovacie obdobie február až december 2001, január 2002 a december 2000.
Zastavenie daňového konania tak ako je upravené v ust. § 25 zákona č. 511/1992 Zb.
je inštitút pre správcu dane, ktorý z úradnej moci zastaví daňové konanie, ak nastane niektorá
zo skutočností uvedená v citovanom ustanovení zákona. V danom prípade podmienky
pre zastavenie daňového konania splnené neboli.
Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p.) preskúmal
napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa z dôvodov a v rozsahu uvedenom v odvolaní žalobcu
(§ 212 ods. 1 O.s.p, § 246c ods.1 prvá veta O.s.p.), bez nariadenia pojednávania (§ 250ja
ods. 2 prvá veta O.s.p.) a podľa § 250ja ods. 3 druhá veta O.s.p. v spojení s § 219
ods. 1 a 2 O.s.p. napadnutý rozsudok krajského súdu potvrdil.
Najvyšší súd odôvodnenie súdu prvého stupňa, podľa ktorého neboli splnené
podmienky pre zastavenie konania, dopĺňa nasledovne.
Žalobca žiadal o zastavenie konania – výkonu daňových kontrol. Daňové konanie
a daňová kontrola sú súčasťou správy daní v zmysle § 1a písm. c/ zák.č. 511/1992 Zb. Podľa
§ 1a písm. d/ zák.č. 511/1992 Zb. daňovým konaním je konanie, v ktorom sa rozhoduje
o právach a povinnostiach daňových subjektov. Daňovou kontrolou zamestnanec správcu
dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne
určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste,
kde to účel kontroly vyžaduje (§ 15 ods.1 zák.č. 511/1992 Zb.). Daňovú kontrolu nie je
možné zamieňať s daňovým konaním, pretože v rámci daňovej kontroly sa zisťujú
alebo preverujú skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej
povinnosti a týmto ešte nedochádza k rozhodovaniu o právach a povinnostiach daňových
subjektov.
Podľa § 15 ods. 13 prvá veta zák.č. 511/1992 Zb. daňová kontrola je ukončená dňom
prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.
Podľa § 25 ods. 1 zák.č. 511/1992 Zb. ak nie je v tomto zákone alebo osobitnom
predpise ustanovené inak, daňové konanie sa zastaví, ak
a) navrhovateľ vzal späť svoj návrh skôr, ako bolo o ňom rozhodnuté,
b) je právnym nástupcom daňového subjektu Slovenská republika okrem konania o dani
z nehnuteľností,
c) sa zistí v priebehu konania, že navrhovateľ nie je podľa osobitných predpisov
daňovým subjektom,
d) daňový subjekt zmeškal lehotu, ktorú nemožno ďalej predĺžiť ani odpustiť jej
zmeškanie,
e) bolo vo veci už právoplatne rozhodnuté,
f) odpadol dôvod konania.
Z citovaných ustanovení vyplýva, že daňovú kontrolu nie je možné zastaviť, možno ju
len skončiť(oznámením daňovému subjektu), zastaviť (rozhodnutím) je možné len daňové
konanie z dôvodov taxatívne vymenovaných v zákone.
Keďže v daňovom konaní prevláda zásada oficiality, ktorá spočíva v tom, že správca
dane vykonáva jednotlivé úkony z úradnej povinnosti a táto zásada sa uplatňuje pri zastavení
daňového konania, je povinnosťou správcu dane zastaviť konanie v prípadoch stanovených zákonom. Správca dane konanie nezastavil, lebo nenastala žiadna z okolností stanovených
zákonom (§ 27 ods. 1 zák.č. 511/1992 Zb.).
Krajský súd sa nezaoberal námietkou žalobcu o nesprávnosti zloženia zamestnancov
vykonávajúcich daňovú kontrolu a námietkou, že napadnuté rozhodnutie vydal vecne
a funkčne nepríslušný orgán, pretože o týchto námietkach nebolo rozhodnuté preskúmavaným
rozhodnutím. Predmetom preskúmania je rozhodnutie o nevyhovení žiadosti o zastavení
konania – daňovej kontroly.
Z napadnutého rozhodnutia žalovaného súd zistil, že základ sporu medzi účastníkmi
spočíva v právnej povahe lehoty na vykonanie daňovej kontroly upravenej v ust. § 30a ods. 7
zák.č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení účinnom do 31.08.2007.
Podľa § 30a ods.7 zák.č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení účinnom
do 31.08.2007 správca dane ukončí daňovú kontrolu (§ 15) do šiestich mesiacov odo dňa jej
začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete
v zložitých prípadoch, pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov,
a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane
podľa osobitného zákona najviac o dvanásť mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán
podľa § 15 ods.16, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo.
V časti výkladu a následnej aplikácie sa odvolací súd nestotožnil s právnym názorom
žalovaného, že „Lehoty upravené v ustanovení § 30a ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb.
sú poriadkovými lehotami, s nedodržaním ktorých zákon o správe daní nespája právne
dôsledky. Už začaté kontroly je v zmysle zákona č. 511/1992 Zb. potrebné ukončiť a následne
na základe výsledkov kontroly vydať rozhodnutie podľa § 44 zákona č. 511/1992 Zb.“
Najvyšší súd v tejto časti poukazuje na odôvodnenie svojho rozsudku v právnej veci K. M.
proti Daňovému riaditeľstvu SR sp.zn. 3 Sžf 9/2007 zo dňa 19.04.2007 (účastníci konania sú
totožní ako v prejednávanej veci).
Odvolací súd sa nestotožnil s výkladom žalovaného, že lehoty uvedené v § 30a ods. 7
zák.č. 511/1992 Zb. sú iba poriadkovými lehotami. Najvyšší súd poukazuje na to, že ide
o procesné lehoty, ktoré zákon stanovil na vykonanie daňovej kontroly. Ide o lehoty počas
plynutia ktorých je daňový subjekt povinný strpieť výkon daňovej kontroly a plniť povinnosti
voči správcovi dane ustanovené daňovému subjektu v § 15 ods. 6 zák.č. 511/1992 Zb. Výklad
žalovaného vedie k záveru, že už začatá daňová kontrola môže vzhľadom na poriadkový
charakter lehôt prebiehať u daňového subjektu neobmedzene. Daňová kontrola pritom
predstavuje zásah do súkromnoprávnej sféry subjektu a preto tento zásah sa spravuje
univerzálnou zásadou proporcionality a ustanovenie lehôt na vykonanie daňovej kontroly je
prejavom zásady proporcionality. Zákon ustanovuje po akú dlhú dobu daňové orgány môžu
zasahovať do súkromnoprávnej sféry podnikateľského subjektu daňovou kontrolou.
V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje na čl. 2 ods.2 Ústavy SR podľa ktorého štátne
orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Výklad žalovaného by viedol k záveru, že daňová kontrola môže byť
vykonávaná tak dlho ako to uzná správca dane za potrebné, čo vedie k ústavne
nekonformnému záveru.
Najvyšší súd konštatuje, že po uplynutí ustanovených lehôt na vykonanie daňovej
kontroly môže daňová kontrola pokračovať iba so súhlasom dotknutého daňového subjektu.
V opačnom prípade môže konanie správcu dane vytvoriť protiprávny stav v podobe
nezákonného zásahu orgánu verejnej správy.
O náhrade trov konania odvolací súd rozhodol podľa 224 ods. 1 O.s.p. v spojení
s § 250k ods. 1 O.s.p. a § 246c ods. 1 prvá veta O.s.p. Žalobca nemal úspech vo veci,
preto mu súd náhradu trov odvolacieho konania nepriznal.
P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku odvolanie nie je prípustné.
V Bratislave, dňa 08. októbra 2009
JUDr. Ivan R u m a n a, v.r.
predseda senátu
Za správnosť vyhotovenia:
Alena Augustiňáková