Najvyšší súd   2Sžf/64-67/2013 Slovenskej republiky

U Z N E S E N I E

Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci žalobcu J. B. BERK - STAV, so sídlom ul. Obrancov mieru 890/38, 962 12 Detva, IČO: 10 993 169, zast. Urbáni & partners, s.r.o., so sídlom Skuteckého 17, 974 01 Banská Bystrica, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o

preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 1100301/1/1305668/2012/5003 zo dňa 6.

decembra 2012, č. 1100301/1/1305675/2012/5003 zo dňa 6. decembra 2012,

č. 1100301/1/1305664/2012/5003 zo dňa 6. decembra 2002,

č. 1100301/1/1305659/2012/5003 zo dňa 6. decembra 2012, o odvolaní žalobcu proti

rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/17/2013-62 zo dňa 27. marca 2013,

takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k.

23S/17/2013-62 zo dňa 27. marca 2013   z r u š u j e   a vec   v r a c i a   krajskému súdu

na ďalšie konanie.

O d ô v o d n e n i e :

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici v zmysle ustanovenia § 250 j

ods. 2 písm. a/ O.s.p. zrušil rozhodnutia žalovaného uvedené v záhlaví tohto uznesenia

v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami Daňového úradu Banská Bystrica - pobočka

Zvolen, ktorými Daňový úrad v Banskej Bystrici, pobočka Zvolen dodatočnými platobnými

výmermi vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie

III. štvrťrok 2009 v sume 6071,67 €, za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2009 v sume

6830,63 €, za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2009 v sume 1074,39 € a za zdaňovacie

obdobie I. štvrťrok 2009 v sume 359,17 €. Krajský súd   takto rozhodol, keď sa nestotožnil

so žalovaným v tom, že by žalobca nepreukázal v konaní pred správcom dane príslušné   2   2Sžf/64-67/2013

dôkazné bremeno. Krajský súd mal za to, že pri faktúrach sa nachádza aj súpis vykonaných

stavebných prác a nejde preto o situáciu, že by žalobca disponoval iba faktúrou

so všeobecným opisom zdaniteľného plnenia, ktoré by bolo nepreskúmateľné. Vzhľadom

na zdokumentované plnenie môže byť nastolená otázka, v akom rozsahu by podľa správcu

dane mal žalobca zabezpečovať ešte dôkazy o existencii plnenia. Žalobca ako daňový subjekt

nemôže predpokladať, že u určitých dodávateľov by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy

o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto subjektov nie je riadne vedená evidencia, alebo

že majú problémy s príslušnými miestnymi daňovými úradmi. Poukázal na rozhodnutie

Najvyššieho správneho súdu Českej republiky, v zmysle ktorého dôkazné bremeno nemožno

ponímať extenzívne a rozširovať ho na preukázanie všetkých, respektíve akýchkoľvek

skutočností, teda i tých, ohľadne, ktorých takáto povinnosť stíha úplne iný subjekt. Krajský

súd ďalej uviedol, že nemôže sa preto stotožniť so záverom žalovaného, že žalobca neuniesol

dôkazné bremeno, pričom takýto záver je vyvodzovaný z toho, že žalobca nepreukázal

skutočnosti ohľadne samotného plnenia subdodávateľov, jeho dodávateľov, teda osôb,

s ktorými on sám žiadne zmluvy neuzatváral. Krajský súd dospel k záveru, že ak daňový

subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami s podrobným

položkovitým opisom vykonaných prác od určitého dodávateľa, vyčerpal týmto dôkazné

bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľov a jeho

subdodávateľov znáša podľa názoru krajského súdu dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu

správca dane a pokiaľ tieto skutočnosti budú uplatnené proti daňovému subjektu, tak účasť

na dokazovaní mu musí byť správcom dane umožnená.

Proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici podal odvolanie žalovaný a žiadal,

aby Najvyšší súd Slovenskej republiky v odvolacom konaní rozsudok krajského súdu ako

nezákonný zmenil a žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. Uviedol, že s názorom

krajského súdu sa nestotožňuje, nakoľko mal za to, že postupoval v súlade so zákonom

o DPH a tiež poukázal na to, že neprenášal dôkazné bremeno na subdodávateľov žalobcu,

jeho dodávateľov a teda na osoby, s ktorými žalobca žiadne zmluvy neuzatváral. Žalovaný

poukázal na jednotlivé dôkazy zistené správcom dane, príp. dôkazy zabezpečené príslušnými

daňovými dožiadaniami a dôvodil, že ani preverovaním jednotlivých dodávateľov

a subdodávateľov žalobcu z dôvodu, že títo so správcom dane nekomunikujú, na adrese sídla

nesídlia a na výzvy správcu dane nereagujú, nebolo možné zistiť skutkový stav v súlade

s § 29 zákona o správe daní čo najúplnejšie. Napriek tomu správca dane dal žalobcovi   3   2Sžf/64-67/2013

možnosť, aby on preukázal, že kto pre neho skutočne vykonal stavebné práce fakturované P.

O. - PALI a spoločnosťou PERMOS s.r.o., resp. aby akýmkoľvek spôsobom preukázal svoje

právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/

zákona 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, čo však

žalobca okrem už predložených faktúr so stručným popisom druhu a ceny dodávaných

stavebných prác a príjmových, resp. výdavkových pokladničných dokladov nijakým iným

spôsobom nepreukázal. Žalovaný ďalej poukázal vo svojom odvolaní na tú skutočnosť, že

žalobca dokonca nereagoval ani na 4 výzvy správcu dane zo dňa 14. mája 2012, ktorými bol

vyzvaný na predloženie dokladov za rok 2009, a to peňažného denníka, pokladničnej knihy,

knihy prijatých a vystavených faktúr, pokladničných dokladov, prijatých a vystavených faktúr

a výpisov z bankových účtov. Naopak žalobca reagoval na uvedené výzvy správcu dane

vyjadrením zo dňa 28. mája 2012, keď uviedol, že tieto výzvy správcu dane sú protiprávne,

nakoľko neobsahujú zákonný dôvod za akým účelom má predložiť požadované doklady a že

sú v rozpore s § 2 ods. 2 zákona o správe daní, ako aj v rozpore s článkom 2 ods. 2 Ústavy

SR. Následne na to mu správca dane zaslal opakované výzvy všetky zo dňa 1. júna 2012,

ktorými ho opätovne vyzval, aby dňa 20. júna 2012 predložil požadované doklady a to aj z

dôvodu, že sporné faktúry boli uhradené v hotovosti a preto bolo aj potrebné preveriť na

základe účtovníctva stav pokladne - ( pokladničná kniha) a to ku dňu ich úhrad a ozrejmiť, či

žalobca mal v daný deň v pokladni dostatok finančných prostriedkov na úhradu faktúr a v

prípade, že by sa preukázalo, že nie, bolo potrebné žalobcu vyzvať, aby sa k uvedenému

zisteniu vyjadril, prípadne ako svedka opäť vypočuť žalobcu s tým, aby jednoznačne nielen

na základe predložených faktúr, ale napríklad aj predložením podrobného súpisu prác

preukázal uskutočnenie fakturovaných prác, ako a kým boli tieto práce vykonané. Žalobca

však správcovi dane ním požadované doklady a ani žiadny dôkaz o tom, kto fakturované

práce reálne vykonal, nepredložil a tým nepreukázal skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne

určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, a na

preukázanie, ktorých bol vyzvaný správcom dane. V danom prípade správca dane požadoval

predloženie daňových a účtovných dokladov za kontrolované zdaňovacie obdobie v súlade s §

15 ods. 6 zákona o správe daní a žalobca svojim správaním porušil § 29 ods. 8 zákona o

správe daní, v zmysle ktorého právom i povinnosťou všetkých daňových subjektov je úzko

spolupracovať so správcom dane v daňovom konaní. Žalovaný v závere svojho odvolania

zdôraznil, že šetrením správcu dane sa preukázalo, že žalobcom uvedení dodávatelia ako aj

subdodávatelia síce stavebné práce fakturovali, ale podľa zistení správcu dane nemali   4   2Sžf/64-67/2013

žiadnych zamestnancov, ktorí by ich mohli fyzicky aj vykonať a žalobca neuviedol žiadny

dôkaz, ktorým by výkon stavebných prác jednoznačne potvrdil.

Žalobca sa písomne ku odvolaniu žalovaného vyjadril a žiadal, aby Najvyšší súd

Slovenskej republiky v odvolacom konaní napadnutý rozsudok Krajského súdu v Banskej

Bystrici ako súladný so zákonom potvrdil. Rozhodnutia žalovaného sú výsledkom

nesprávneho postupu a uviedol, že ak by správca dane viedol konanie o opakovanej daňovej

kontrole, mal vydať nielen jednu výzvu na predloženie dokladov a opakovanú výzvu na

predloženie dokladov, ale celé konanie o opakovanej kontrole malo začať v zmysle § 15

ods. 3 zákona o správe daní, čo sa nestalo. Žalobca má za to, že správca dane nemal

v dôvodoch rozhodnutia len doslova odkopírovať časti predchádzajúceho protokolu

o výsledku zistenia z daňovej kontroly, ktorá bola ukončená dňa 24. novembra 2011 a za nové

zistenia uviesť dve protizákonné výzvy, ale mal dodržať aj zásadu voľného hodnotenia

dôkazov.

Najvyšší súd Slovenskej republiky, ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p. v spojení

s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, ako aj

konanie, ktoré mu predchádzalo z dôvodov a v medziach podaných odvolaní (§ 212 ods. 1

O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.) bez nariadenia odvolacieho pojednávania

(§ 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p.) a dospel k záveru, že napadnutý rozsudok krajského súdu

je potrebné z dôvodov jeho nepreskúmateľnosti zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie

a to z nasledovných dôvodov:

V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných

prostriedkov zákonnosť postupu a rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú,

menia, alebo zrušujú práva, alebo povinnosti fyzických alebo právnických osôb, ako

aj rozhodnutí, ktorými práva a právom chránené záujmy týchto osôb môžu byť priamo

dotknuté (§ 244 ods. 1, 2 O.s.p.).

V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická

alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom   5   2Sžf/64-67/2013

správneho orgánu a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu

(§ 247 ods. 1 O.s.p.).

Z obsahu odvolania žalovaného je zrejmé, že   žalovaný správny orgán, o.i. namietal

skutočnosť, že nesúhlasil so spôsobom, akým sa krajský súd vysporiadal s jeho námietkami,

namietal nepreskúmateľnosť a protiústavnosť rozhodnutia krajského súdu nesúhlasiac s jeho

dôvodmi, poukazujúc na viaceré skutočnosti, že rozhodnutie krajského súdu je

neopodstatnené a nezákonné, ktoré bolo potrebné v ďalšom konaní zrušiť.

Podľa § 157 ods. 2 O.s.p. (v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.) v odôvodnení

rozsudku súd uvedie, čoho sa navrhovateľ (žalobca) domáhal a z akých dôvodov, ako sa

vo veci vyjadril odporca (žalovaný), prípadne iný účastník konania, stručne, jasne a výstižne

vysvetlí, ktoré skutočnosti považuje za preukázané a ktoré nie, z ktorých dôkazov vychádzal

a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadil, prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy

a ako vec právne posúdil. Súd dbá na to, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé.

Citované zákonné ustanovenie je potrebné z hľadiska práva na súdnu ochranu

v zmysle čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej aj „ústava“) vykladať a uplatňovať

tak, že rozhodnutie súdu musí obsahovať dôvody, na základe ktorých je založené.

Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 ústavy

je teda aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne

a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace

s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu.

Všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len

na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový

a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných

účastníkmi konania. Rozhodnutie súdu musí však obsahovať odôvodnenie, ktoré jasne

a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace

s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu

(k tomu pozri bližšie rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky vo veciach sp. zn.   6   2Sžf/64-67/2013

IV. ÚS 115/03, či sp. zn. III. ÚS 60/04 – www.concourt.sk). Túto požiadavku zvýrazňuje

vo svojej judikatúre aj Európsky súd pre ľudské práva, ktorý v tejto súvislosti najmä uvádza:

Právo na spravodlivý proces zahŕňa aj právo na odôvodnenie súdneho rozhodnutia.

Odôvodnenie rozhodnutia však neznamená, že na každý argument sťažovateľa je súd povinný

dať podrobnú odpoveď. Splnenie povinnosti odôvodniť rozhodnutie je preto vždy posudzované

so zreteľom na konkrétny prípad.“ (napr. Georgidias v. Grécko z 29. mája 1997, Recueil

III/1997). Európsky súd pre ľudské práva, ale zároveň tiež pripomína, že právo na spravodlivý

súdny proces nevyžaduje, aby súd v rozsudku reagoval na každý argument prednesený

v súdnom konaní. Stačí, aby reagoval na ten argument (argumenty), ktorý je z hľadiska

výsledku súdneho rozhodnutia považovaný za rozhodujúci (porovnaj napr. rozsudok vo veci

Ruiz Torija c. Španielsko a Hiro Balani/Španielsko, oba z 9. decembra 1994, Annuaire, séria

A č. 303 A a č. 303 B). Aj podľa judikatúry ústavného súdu odôvodnenie rozhodnutia

všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia,

postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované právo na spravodlivé súdne

konanie (k tomu pozri bližšie rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky vo veciach

sp. zn. III. ÚS 209/04, sp. zn. IV. ÚS 112/05, sp. zn. I. ÚS 380/08, sp. zn. III. ÚS 172/2010,

či sp. zn. II. ÚS 537/2010– www.concourt.sk.  

Ak teda v posudzovanej veci krajský súd podľa názoru najvyššieho súdu nepreskúmal

komplexne žalovaného námietky, je potom jeho rozhodnutie predčasné, a preto Najvyšší súd

Slovenskej republiky napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 250ja ods. 3 veta druhá

a § 221 ods. 1 písm. f/ O.s.p. zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie (§ 221 ods. 2 O.s.p.),

v ktorom krajský súd po opätovnom vyporiadaní sa s príslušnými námietkami

a argumentáciou žalovaného znova vo veci rozhodne a svoje rozhodnutie náležite odôvodní

v zmysle požiadavky ústavného práva na spravodlivé súdne konanie.

Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky nie je zatiaľ zo strany krajského

súdu náležité a dôvodné, keď vzhľadom na skutkový stav danej veci zistený správnymi

orgánmi neuviedol žiadne skutočnosti a dôkazy, ktorými by sa mali správne orgány vo veci

zaoberať, poprípade ktorými by mali doplniť vo veci dokazovanie, za účelom aby sa

preukázalo, či teda správny orgán dôvodne a v súlade so zákonom žalobcovi vyrubil na

základe dodatočných platobných výmerov rozdiel dane z pridanej hodnoty za príslušné

zdaňovacie obdobia roku 2009.

  7   2Sžf/64-67/2013

Vzhľadom na uvedené, dáva Najvyšší súd Slovenskej republiky do pozornosti

skutočnosti vyplývajúce z administratívneho spisu, že žalobca tiež správcovi dane neposkytol

i potrebnú súčinnosť, keď adekvátne nereagoval na štyri výzvy správcu dane zo dňa 14. mája

2012, ktorými správca dane vyzval žalobcu na predloženie peňažného denníka, pokladničnej

knihy, knihy prijatých a vystavených faktúr, pokladničných dokladov, prijatých a vystavených

faktúr a výpisov z bankových účtov, teda išlo o požadované doklady za rok 2009.

Tieto doklady žalobca správcovi dane nepredložil a vo svojom vyjadrení zo dňa 28. mája

2012 iba uviedol, že tieto výzvy sú protiprávne, nakoľko neobsahujú zákonný dôvod za akým

účelom mal predložiť požadované doklady a že sú v rozpore s § 2 ods. 2 zákona o správe

daní, ako aj v rozpore s článkom 2 ods. 2 Ústavy SR. Žalobca nereagoval ani na opakované

výzvy správcu dane zo dňa 1. júna 2012. V danom prípade Najvyšší súd Slovenskej republiky

nemá výhrady voči postupu správcu dane, keďže sporné faktúry boli uhradené v hotovosti

a preto chcel správca dane preveriť na základe účtovníctva stav pokladne u žalobcu a to ku

dňu úhrad predmetných faktúr a chcel si správca dane ozrejmiť, či daňový subjekt mal

v predmetný deň v pokladni dostatok finančných prostriedkov na úhradu predmetných faktúr.

V ďalšom konaní bude potrebné, aby krajský súd vyhodnotil svedecké

výpovede priamych dodávateľov žalobcu, pretože z listinných dôkazov nachádzajúcich

sa v administratívnom spise vyplývajú skutočnosti, že tieto obchodné spoločnosti

zamestnancov vôbec ani nemali a že predmetné práce mali byť vykonané subdodávateľsky.

V ďalšom konaní tiež krajský súd vyhodnotí   príslušné dôkazné prostriedky zadovážené

správcom dane vo vzťahu i k subdodávateľským spoločnostiam, ktoré sa mali podieľať

na realizácii príslušných zdaniteľných   plnení uskutočnených pre žalobcu v zdaňovacom

období I. až IV. štvrťrok 2009.

Najvyšší súd Slovenskej republiky považuje za potrebné zdôrazniť vzhľadom

na uvedené skutočnosti, že napriek apelačnému opravnému systému, ktorý sa v správnom

súdnictve Slovenskej republiky v zmysle príslušnej právnej úpravy uplatňuje, preskúmava

potom predovšetkým zákonnosť napadnutého rozhodnutia správneho orgánu krajský súd, ako

súd prvého stupňa. Úlohou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, ako súdu odvolacieho

je preskúmavať vecnú správnosť prvostupňových rozhodnutí a nie nahrádzať prieskumnú

činnosť súdu prvého stupňa.

  8   2Sžf/64-67/2013

V novom rozhodnutí rozhodne krajský súd zároveň i o náhrade trov tohto odvolacieho

konania (§ 224 ods. 3 v spojení s § 246c ods. 1 vety prvej O.s.p.).

P o u č e n i e: Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave 30. apríla 2014

JUDr. Jozef Milučký, v. r.  

  predseda senátu

Za správnosť vyhotovenia :

Dagmar Bartalská