KSNR/11S/208/2016


(zdroj)

Zobraziť rozhodnutie datované dňa: 31.1.2017

Súd: Krajský súd Nitra Spisová značka: 11S/208/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 4016200796 Dátum vydania rozhodnutia: 16. 08. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Darina Vargová ECLI: ECLI:SK:KSNR:2017:4016200796.3



ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Nitre, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dariny Vargovej a členiek senátu JUDr. Marty Molnárovej a JUDr. Evy Šiškovej, v právnej veci žalobcu: HOTEL CAPITAL s.r.o., Farská 16, Nitra, IČO 47 237 279, zastúpeného advokátom JUDr. Ivanom Kochanským, Farská 33, Nitra, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o správnej žalobe žalobcu zo dňa 30. 08. 2016 proti rozhodnutiu žalovaného č. 103403429/2016 zo dňa 27. 06. 2016, takto

rozhodol:

Súd žalobu z a m i e t a .

Žalovanému súd náhradu trov konania nepriznáva.

odôvodnenie:

I. Priebeh administratívneho konania

1. Z predloženého administratívneho spisu žalovaného, súčasťou ktorého je i spis správcu dane, t. j. Daňového úradu Nitra, súd zistil že dňa 22. 01. 2015 sa u žalobcu začala daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2013 a január až november 2014, a to na základe žiadosti Kriminálneho úradu finančnej správy zo dňa 16. 01. 2015. O začatí daňovej kontroly bola spísaná dňa 22. 01. 2015 zápisnica za účasti štatutárneho zástupcu žalobcu, s ktorým bolo dohodnuté, že doklady budú správcovi dane predložené dňa 23. 01. 2015. Podľa úradného záznamu z uvedeného dňa žalobca doklady nepredložil a bolo dohodnuté, že ich predloží dňa 26. 01. 2015.

2. Dňa 26. 01. 2015 bolo u správcu dane spísané potvrdenie o zapožičaní, z ktorého vyplýva, že správcovi dane boli zapožičané doklady za zdaňovacie obdobie január až september 2014 č. ZU 2014000001 až ZU 2014002514 a taktiež bolo správcovi dane predložené potvrdenie zo dňa 23. 01. 2015 o zaistení odňatej veci, spísané Kriminálnym úradom finančnej správy, z ktorého vyplýva, že v tento deň boli zaistené tam uvedené písomnosti týkajúce sa spoločnosti HOTEL ZLATÝ KĽÚČIK, s.r.o. a spoločnosti žalobcu. Podľa potvrdenia o zapožičaní dokladov zo dňa 27. 01. 2015 boli v uvedený deň správcovi dane predložené ďalšie tam uvedené doklady (kniha ERP s daňovým kódom pokladnice a faktúry za zdaňovacie obdobie od 01. 11. 2014 do 27. 11. 2014.

3. Dňa 02. 02. 2015 bola spísaná ďalšia zápisnica o ústnom pojednávaní s konateľom spoločnosti žalobcu, ktorý uviedol, že doklady týkajúce sa dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2013 nepriniesol, a to z dôvodu, že tieto uschoval u Ing. M. H., ktorý spáchal samovraždu a jeho mama oznámila, že žiadne doklady sa v jej rodinnom dome nenachádzajú. Kriminálny úrad finančnej správy dňa 26. 02. 2015 spísal úradný záznam o odovzdaní zaistenej veci, z ktorého vyplýva, že písomnosti zaistené dňa 23. 01. 2015 (týkajúce sa spoločnosti HOTEL ZLATÝ KĽÚČIK, s.r.o. a spoločnosti žalobcu) a uvedené v potvrdení o zaistení veci z toho istého dňa, boli odovzdané správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu u žalobcu, a to dňa 26. 02. 2015.

4. Následne vo vykonávaní daňovej kontroly na základe poverenia pokračovali zamestnanci Daňového úradu Nitra, pobočka Komárno a dňa 22. 04. 2015 bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní s Ing. D. S. - externou účtovníčkou spoločnosti žalobcu (za účasti splnomocneného zástupcu žalobcu), ktorá uviedla, že po podaní daňového priznania za rok 2013 účtovné doklady odovzdala konateľovi spoločnosti žalobcu, ktorý ich fyzicky preberal a nevie, kde ich uložil.

5. Výzvou zo dňa 27. 04. 2015 správca dane vykonávajúci u žalobcu daňovú kontrolu vyzval žalobcu na predloženie účtovných dokladov a iných dokladov preukazujúcich hospodárske operácie a účtovné prípady za rok 2013, pričom v tejto výzve je uvedené, aké listinné doklady je potrebné predložiť.

6. V dožiadaní zo dňa 27. 04. 2015 a 28. 04. 2015 správca dane požiadal Daňový úrad Bratislava o zistenie skutočností týkajúcich sa daňového subjektu FLER spol. s r. o. v súvislosti s faktúrou za zdaňovacie obdobie november 2014, daňového subjektu ALFA Petrol, s. r. o. v súvislosti s faktúrou za zdaňovacie obdobie august 2014 a daňového subjektu BJ EUROBUSINESS, s.r.o. v súvislosti s faktúrami vystavenými v zdaňovacom období september a október 2014.

7. Dňa 29. 04. 2015 bol správcovi dane doručený protokol o odovzdaní dokladov za účtovné obdobie 2013, z ktorého vyplýva, že konateľ spoločnosti žalobcu preberal od účtovníčky Ing. D. S. tam uvedené pokladničné doklady, bankové výpisy, interné doklady, došlé a vyšlé faktúry a dobropisy.

8. Žalobcovi bolo v podaní zo dňa 21. 05. 2015 oznámené, že dňa 24. 06. 2015 správca dane vykoná v priestoroch spoločnosti HOTEL CAPITAL s.r.o. miestne zisťovanie. Konateľ spoločnosti žalobcu bol v podaní zo dňa 03. 06. 2015 predvolaný k správcovi dane na deň 23. 06. 2015 a vyzvaný na predloženie tam uvedených dokladov (totožných ako vo výzve zo dňa 27. 04. 2015 v bode 5 tohto rozsudku).

9. Dožiadaný správca dane (Daňový úrad Bratislava) dňa 17. 06. 2015 spísal zápisnicu o ústnom pojednávaní s konateľom spoločnosti FLER spol. s r. o., ktorý sa vyjadroval k zdaňovaciemu obdobiu november 2014 a k faktúre zo dňa 28. 11. 2014 vystavenej pre žalobcu za reklamno-propagačné služby. Odpoveď na dožiadanie zo dňa 27. 04. 2015 (bod 6 tohto rozsudku) týkajúce sa spoločnosti FLER spol. s r. o. bola doručená správcovi dane dňa 29. 06. 2015.

10. Dňa 23. 06. 2015 bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní za účasti splnomocnenej zástupkyne žalobcu a konateľa spoločnosti žalobcu, ktorý predložil tri šanóny dokladov (kópie a fotokópie) od rôznych dodávateľov, ktoré neboli očíslované a neboli spôsobilé na prevzatie a z toho dôvodu ich správca dane neprevzal. Konateľ spoločnosti žalobcu uviedol, že zabezpečí očíslovania dokladov a ďalšie doklady postupne zabezpečuje od svojich dodávateľov.

11. Dňa 24. 06. 2015 (na základe predchádzajúceho oznámenia zo dňa 21. 05. 2015) bola spísaná zápisnica o miestnom zisťovaní v sídle spoločnosti žalobcu za prítomnosti splnomocnenej zástupkyne žalobcu a konateľa žalobcu, z ktorej vyplýva, že bola vykonaná fyzická obhliadka priestorov hotela, pričom zamestnanci správcu dane prevzali doklady (METRO z roku 2013, počet strán 1 - 559, žltý šanón (strany 1 - 417), červený šanón (strany 1 - 140) a bolo dohodnuté, že konateľ žalobcu predloží zmluvy a inú dokumentáciu k faktúram za stavebné práce.

12. Dňa 26. 06. 2015 bola spísaná ďalšia zápisnica o ústnom pojednávaní, na ktorom boli splnomocnenej zástupkyni žalobcu vrátené tam uvedené doklady (jednalo sa o doklady týkajúce sa roku 2014).

13. Správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu bola predložená zmluva o poskytovaní služieb zo dňa 01. 09. 2014 uzavretá medzi odberateľom - žalobcom a spoločnosťou LALA, s.r.o. a zmluva o reklame zo dňa 01. 09. 2014 uzavretá medzi spoločnosťou žalobcu ako objednávateľom a spoločnosťou FLER spol. s r. o. ako obstarávateľom.

14. Dňa 30. 06. 2015 bola s konateľom žalobcu spísaná ďalšia zápisnica o ústnom pojednávaní, na ktorom boli správcovi dane predložené dodacie listy za rok 2013 od dodávateľa Heineken Slovensko Distribúcia, spol. s r.o., prevádzka Lužianky v počte 71 kusov, z toho 68 kusov s príjmovými pokladničnými dokladmi a 3 dodacie listy bez pokladničného dokladu. Ďalšia zápisnica o ústnom pojednávaní bola s konateľom žalobcu spísaná dňa 09. 07. 2015, na ktorom konateľ žalobcu odovzdal ďalšie doklady (jednalo sa o doklady vystavené v rolu 2014).

15. Dňa 17. 08. 2015 bola správcovi dane doručená odpoveď dožiadaného správcu dane (Daňový úrad Bratislava) zo dňa 13. 08. 2015 podľa dožiadania v bode 6 tohto rozsudku týkajúca sa spoločnosti BJ EUROBUSINESS, s.r.o., z ktorej vyplýva, že táto spoločnosť bola bezvýsledne žiadaná o predloženie dokladov a taktiež bývalý konateľ bol bezvýsledne opakovane predvolaný na pojednávanie, ale nedostavil sa. Dňa 14. 07. 2015 bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní s ďalším bývalým konateľom (Jaroslav Bango) tejto spoločnosti, ktorý bol konateľom od 17. 12. 2014 do 18. 03. 2015 a k predchádzajúcim obdobiam sa nevedel vyjadriť.

16. Správca dane predvolal na pojednávanie ako svedka konateľa spoločnosti BJ EUROBUSINESS, s.r.o. (Lubomír Rollo) a konateľa spoločnosti FLER spol. s r. o. (Peter Vince). Dňa 13. 10. 2015 bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní (za účasti splnomocnenej zástupkyne žalobcu), na ktorom bol vypočutý Peter Vince, ktorý sa vyjadroval k faktúre vystavenej dňa 28. 11. 2014 pre žalobcu ako odberateľa. 17. Vo výzve zo dňa 23. 10. 2015 správca dane vyzval spoločnosť AMD Machines, s.r.o. (právny nástupca spoločnosti ALFA Petrol, s. r. o. a BJ EUROBUSINESS, s.r.o.) na zapožičanie tam uvedených písomností týkajúcich sa zdaňovacieho obdobia august, september a október 2014.

18. Dňa 26. 10. 2015 bola správcovi dane doručená odpoveď Daňového úradu Bratislava na dožiadanie týkajúce sa spoločnosti ALFA Petrol, s. r. o. spolu so zápisnicou o ústnom pojednávaní zo dňa 18. 08. 2015, na ktorom bol vypočutý Mário Mezey, bývalý konateľ tejto spoločnosti, ktorý sa vyjadroval k činnosti tejto spoločnosti v roku 2014.

19. Vo výzve zo dňa 19. 11. 2015 správca dane popísal priebeh daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty týkajúcej sa zdaňovacích období roku 2013 a konštatoval, že žalobca nepredložil žiadne relevantné doklady (okrem dokladov uvedených v tejto výzve) a účtovnú evidenciu za zdaňovacie obdobie január až december 2013, v dôsledku čoho nebolo možné preveriť, či o predložených dodávateľských faktúrach účtoval a nebolo teda možné ani zistiť, či bola daň z predložených dokladov odpočítaná, v akom zdaňovacom období a v akej výške. Žalobca nepredložil ani všetky faktúry, na základe ktorých si odpočítal daň a nepredložil ani účtovnú evidenciu za kontrolované zdaňovacie obdobia v roku 2013, preto nebolo možné zistiť, aké faktúry prijal a ako ich zaúčtoval. V kontrolovaných zdaňovacích obdobiach si odpočítal daň z pridanej hodnoty v celkovej sume 87.463,93 eur a správca dane bol toho názoru, že žalobcovi nemožno uznať právo na odpočítanie dane v zdaňovacích obdobiach január až december 2013 z dôvodu porušenia ust. § 51 ods. 1, písm. a/ v nadväznosti na ust. § 49 ods. 2, písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, nakoľko nepreukázal právo na odpočítanie dane faktúrami. Správca dane žalobcu vyzval, aby sa k týmto zisteniam vyjadril a svoje tvrdenia i preukázal.

20. Žalobca podal písomné vyjadrenie zo dňa 06. 12. 2015, pričom k zdaňovacím obdobiam roku 2013 uviedol, že doklady týkajúce sa roku 2013 odložil na miesto, na ktorom sa nenachádzajú, z dôvodu úmrtia osoby, u ktorej boli odložené. Snažil sa však doklady obstarať a správcovi dane predložil doklady od rôznych dodávateľov v počte asi 1.200 kusov. Nesúhlasil s tvrdením, že si nemôže uplatniť právo na odpočítanie dane, pretože uplatnenie nároku na odpočítanie nie je podmienené účtovaním v účtovníctve podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov. Bol toho názoru, že správca dane mal predložené doklady od dodávateľov tovaru pre žalobcu akceptovať pre účely nároku na odpočet za zdaňovacie obdobie január až december 2013.

21. Dňa 18. 12. 2015 bol spísaný protokol z daňovej kontroly u žalobcu. Pri zdaňovacom období október 2013 je uvedené, že žalobca v daňovom priznaní uviedol vlastnú daňovú povinnosť v sume 805,96 eur, pričom po daňovej kontrole je vlastná daňová povinnosť žalobcu v sume 11.015,83 eur, čo je rozdiel 10.209,87 eur. Správca dane konštatoval, že žalobca nepredložil všetky doklady, záznamy k dani z pridanej hodnoty a nepreukázal, na základe akých dokladov si odpočítal daň v príslušnom zdaňovacom období a nesplnil podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. 22. Na základe výzvy správcu dane zo dňa 30. 12. 2015 sa žalobca vyjadril k uvedeným zisteniam správcu dane v podaní zo dňa 28. 01. 2016 a zopakoval, že pri začatí daňovej kontroly nemal všetky potrebné doklady za zdaňovacie obdobie január až december 2013, nakoľko tieto si odložil na miesto, na ktorom sa už nenachádzajú. Snažil sa však tieto doklady obstarať od dodávateľov, a tak sa mu podarilo obstarať cca 1.200 kusov dokladov. Uplatnenie nároku na odpočet dane nie je podmienené zaúčtovaním účtovníctve a je toho názoru, že správca dane mal predložené doklady od dodávateľov tovaru akceptovať pre účely nároku na odpočet dane za zdaňovacie obdobie január až december 2013.

23. Dňa 02. 03. 2016 bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní, predmetom ktorého bolo prerokovanie pripomienok žalobcu k protokolu zo dňa 18. 12. 2015, pričom žalobca i správca dane zotrvali na svojich vyššie uvedených stanoviskách.

24. Dňa 11. 03. 2016 vydal správca dane rozhodnutie, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2013 v sume 10.209,87 eur.

II. Zhrnutie napadnutého rozhodnutia

25. Na základe odvolania žalobcu proti rozhodnutiu správcu dane zo dňa 11. 03. 2016 vo veci rozhodoval i žalovaný, ktorý rozhodnutím č. 103403429/2016 zo dňa 27. 06. 2016 rozhodnutie správcu dane potvrdil ako vecne správne. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia popísal priebeh daňovej kontroly u žalobcu a poukázal na konštatovanie správcu dane, že žalobca nepredložil evidencie v zmysle účtovníctva a dane z pridanej hodnoty, a preto z predložených listinných dokladov nebolo možné zistiť, či z nich bola daň odpočítaná, v ktorom zdaňovacom období a v akej výške. Žalobca nepredložil všetky faktúry, na základe ktorých si odpočítal daň, nepredložil ani účtovnú evidenciu, a preto nebolo možné zistiť, aké faktúry prijal a ako ich zaúčtoval. Nepredložením záznamov, ktoré je povinný viesť, porušil ust. § 70 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Nakoľko žalobca nepredložil žiadne ďalšie doklady požadované správcom dane a nekonkretizoval, v ktorom zdaňovacom období a v akej výške si uplatnil daň z predložených dokladov, správca dane ukončil proces dokazovania a vyhotovil dňa 18. 12. 2015 protokol z daňovej kontroly, ktorého doručením bola daňová kontrola ukončená. Správca dane trval na tom, že žalobca nepreukázal svoje právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, pretože právo odpočítať daň z tovaru a služby vzniká platiteľovi po splnení zákonom stanovených podmienok a toto jeho právo nemôže za neho uplatňovať správca dane. Je na žalobcovi, aby preukázal, na základe akých dokladov, v ktorom zdaňovacom období a v takej výške si odpočítal daň z pridanej hodnoty. Žalobca nepredložil správcovi dane požadované doklady a evidencie (najmä evidenciu dane z pridanej hodnoty), na základe ktorých by správca dane overil správnosť a pravdivosť údajov uvedených v daňových priznaniach k dani z pridanej hodnoty za jednotlivé kontrolované zdaňovacie obdobia. Daňový subjekt už pri podaní daňového priznania k dani z pridanej hodnoty musí mať za preukázané skutočnosti, na základe ktorých si uplatnil odpočítanie tejto dane. Je pravdou, že žalobca predložil na základe výzvy správcu dane časť dokladov, ktoré mal uložené v hoteli a časť dokladov (fotokópie) si zabezpečil sám od niektorých svojich dodávateľov (Heineken Slovensko, spol. s r. o., prevádzka Lužianky). Žalobca ale nešpecifikoval, z ktorých dokladov, v akej výške a v ktorom zdaňovacom období si odpočítal daň uvedenú na predložených dokladoch a túto zásadnú skutočnosť nemohol vykonať za žalobcu správca dane. Daňový subjekt má právo a nie povinnosť odpočítať si daň z pridanej hodnoty a v danom prípade mal žalobca určiť, z ktorých predložených dokladov, v akej výške a v ktorom kontrolovanom zdaňovacom období si uplatnil odpočítanie dane. Žalovaný súhlasil s tvrdením žalobcu, že uplatnenie nároku na odpočet nie je podmienené zaúčtovaním v účtovníctve v zmysle zákona o účtovníctve a tiež vedením záznamov podľa ust. § 70 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Daňový subjekt bol však podľa ust. § 70 ods. 1 vyššie citovaného zákona povinný viesť podrobné záznamy podľa jednotlivých zdaňovacích období o dodaných a prijatých tovaroch a službách a svojím účtovníctvom nepriamo preukazuje pravdivosť svojich tvrdení. Žalobca, ani jeho účtovníčka neposkytli správcovi dane žiadne údaje, na základe ktorých by bolo možné preveriť výšku dane deklarovanú na predložených alternatívnych dokladoch. Žalobca nemôže bezhranične požadovať od správcu dane, aby zabezpečil doklady a dôkazy v prospech žalobcu, pretože dôkazná povinnosť je v prvom rade na strane daňového subjektu. Správca dane umožnil žalobcovi predkladať dôkazy (čo žalobca čiastočne vykonal) a preukázať, z akých dokladov, v akej výške a v ktorom zdaňovacom období si uplatnil odpočítanie dane (čo žalobca nevykonal). Žalobca mal dostatočný časový priestor preukázať svoje tvrdenia, mal možnosť vykonať rekonštrukciu svojho účtovníctva, vyhotoviť evidenciu dane z pridanej hodnoty a teda aj alternatívnymi dôkazmi preukázať, že si odpočítanie dane uplatnil v súlade so zákonom. K predloženým dokladom žalobca nevyhotovil evidenciu dane z pridanej hodnoty a nepreukázal dodanie tovaru a služby na nich uvedených. Správca dane nemal inú možnosť, ako neuznať právo na odpočítanie dane z predložených dokladov. Daňový subjekt musí nielen preukázať, že tovar, resp. službu nadobudol/prijal a uplatnil si odpočítanie dane v tom, ktorom zdaňovacom období, ale aj tú skutočnosť, že prijaté plnenie použil na účely svojho podnikania ako platiteľ dane. Žalobca nepredložil správcovi dane zákonom stanovenú a v danej veci nevyhnutnú evidenciu dane z pridanej hodnoty a nebolo možné zistiť, či z predložených dokladov bola daň odpočítaná, v ktorom zdaňovacom období a v akej výške. Vierohodným spôsobom teda nepreukázal, že k dodaniu tovaru a služieb došlo. Preukazovanie nadobudnutia, resp. dodania tovaru a služieb úhradami nie je postačujúci dôkaz. Právo na odpočítanie dane nie priamo viazané na úhradu faktúry a samotná úhrada faktúry je len podporným dôkazom (tak isto aj zaúčtovanie dokladu).

III. Zhrnutie argumentov žalobcu v podanej žalobe

26. Žalobca v podanej žalobe zo dňa 30. 08. 2016 uviedol, že proti rozhodnutiu správcu dane zo dňa 11. 03. 2016, ktorým mu bol vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2013 podal odvolanie, nakoľko sa s týmto rozhodnutím nestotožnil, najmä z dôvodu porušenia jeho základných procesných práv. Bol toho názoru, že splnil zákonom požadované podmienky a malo dôjsť k prenosu tvrdenia a dôkazného bremena na správcu dane správca dane. Správca dane svoje rozhodnutie neodôvodnil, neuviedol, prečo predložené dôkazy neuznal ako podklady pre správne určenie dane, v dôsledku čoho sa jeho rozhodnutie stáva nepreskúmateľné. Žalovaný svojím rozhodnutím zo dňa 27. 06. 2016 (ktorého podstatné dôvody žalobca v podanej žalobe citoval) potvrdil rozhodnutie správcu dane a uviedol, že žalobca mal dostatočný časový priestor na preukázanie svojich tvrdení, mal možnosť vykonať rekonštrukciu svojho účtovníctva, vyhotoviť evidenciu dane z pridanej hodnoty, a tak aj alternatívnymi dôkazmi preukázať, že si odpočítanie dane uplatnil v súlade so zákonom o dani z pridanej hodnoty. Žalobca bol toho názoru, že rozhodnutím žalovaného, ktoré mu bolo doručované dňa 04. 07. 2016, resp. dňa 24. 08. 2016, bol ukrátený na svojich právach a právom chránených záujmoch a jeho rozhodnutie je nezákonné, samo si odporuje, čo vyplýva z jeho odôvodnenia. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia okrem iného uviedol, že daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru a služby a že daňový subjekt musí vo vzťahu k podaným daňovým priznaniam na dani z pridanej hodnoty preukázať, v ktorom kontrolovanom zdaňovacom období tovar prijal a v ktorom zdaňovacom období si uplatnil a na aký účel prijal použiteľné zdaniteľné plnenie. Takéto znenie nie je uvedené v žiadnom zákonnom ustanovení, pričom v tejto súvislosti poukázal žalobca na rozsudok Európskeho súdneho dvora C - 104/12 Wolfram Becker zo dňa 21. 02. 2013 a konkrétne na body 20 a 21 tohto rozsudku, ktoré i citoval. Žalovaný nesprávne vyhodnotil odvolanie žalobcu, pretože sa mal zaoberať každým dokladom, ktorý žalobca ako daňový subjekt predložil. V ďalšej časti žaloby žalobca citoval ust. § 49 ods. 1, § 51 ods.1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a uviedol, že nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty nemôže byť zamietnutý z dôvodu, že daňový subjekt nemá vedenú evidenciu dane z pridanej hodnoty. Uznal, že daňový subjekt je povinný viesť evidenciu dane z pridanej hodnoty, ale nárok na odpočet tejto dane podmienený evidenciou sa vzťahuje pre iné účtovné prípady, ktoré nepatria žalobcovi. Pokiaľ žalovaný tvrdí, že žalobca nepreukázal použitie prijatých plnení na svoje podnikanie (nepredložil žiadne doklady, výstupy z elektronickej registračnej pokladnice, odberateľské faktúry), potom je nelogické, že správca dane neuznal v zdaňovacom období august 2003 na žiadny nárok na odpočet, ale daň na výstupe ponechal v plnej výške.

IV. Zhrnutie vyjadrenia žalovaného, vyjadrenie žalobcu a ďalšie vyjadrenie žalovaného 27. Žalovaný vo svojom vyjadrení zo dňa 21. 12. 2016 k podanej žalobe uviedol, že žalobca nepredložil správcovi dane také doklady, ktoré je povinný uchovávať, až pokiaľ nezanikne právo vyrubiť daň z pridanej hodnoty. Žalobca nezabezpečil ani zálohovanie svojho účtovníctva, na základe ktorého by bolo možné zistiť dodávateľov a odberateľov žalobcu, resp. zabezpečiť doklady a rekonštrukciu účtovníctva. Porušil i povinnosť predkladať záznamy, ktorých vedenia ukladá osobitný predpis. Správca dane opakovane vyzýval žalobcu na predloženie dokladov a dôkazov, ale žalobca predložil iba protokol zo dňa 10. 05. 2014 o tom, že prevzal doklady od svojej účtovníčky. Kompletné účtovníctvo za rok 2013 nepredložil, pričom bol vyzývaný, aby predložil účtovné a iné doklady, preukazujúce hospodárske operácie a účtovné prípady za rok 2013, a to s ich bližším konkretizovaním, takže žalobca mal vedomosť, čo od neho správca dane požaduje. Kompletné účtovníctvo a evidenciu dane z pridanej hodnoty nepredložil vôbec. V priebehu daňovej kontroly žalobca predložil 3 šanóny (kópie, fotokópie) dokladov od rôznych dodávateľov. Tieto však nespĺňali základné údaje o účtovných dokladoch, neboli bližšie označené - očíslované, nebolo z nich zrejmé, o aký účtovný doklad sa jedná, kde a ako bol zaúčtovaný. Doložil 71 kusov dodacích listov z roku 2013 od dodávateľa Heineken Slovensko, Distribúcia, spol. s r.o., Hurbanovo, prevádzka Lužianky. Pri miestnom zisťovaní dňa 24. 04. 2016 predložili ďalšie doklady (METRO z roku 2013 počet strán 1 - 558, žltý šanón strany 1 - 417 a červený šanón strany 1 - 140) týkajúce sa roku 2013. Nepredložil však účtovníctvo spoločnosti, ale ani evidenciu dane z pridanej hodnoty, na základe ktorej by správca dane zistil, či daň uvedená na týchto dokladoch bola zahrnutá v sume odpočítanej dane uvedenej v daňovom priznaní za kontrolované zdaňovacie obdobie. Samotné predloženie listinných dokladov bez ďalších dôkazov neoprávňuje žalobcu odpočítať daň z pridanej hodnoty pri takýchto dokladov. Žalobca ako platiteľ dane z pridanej hodnoty musí byť schopný preukázať časovo a vecne, aké tovary a služby ako platiteľ nadobudol ako ich použil na ďalšie dodanie tovarov a služieb ako platiteľ. Tieto skutočnosti žalobca preukázať nevedel a nepreukázali ich ani alternatívnymi dôkazmi. Žalovaný uznal, že nárok na odpočítanie dane nemôže byť podmienený len a len absenciou evidencie dane z pridanej hodnoty, ale v danom prípade žalobca relevantným spôsobom nepreukázal, že deklarované dodanie tovaru prijal, že ho použil na svoje podnikanie ako platiteľ. Dodanie tovaru žalobca preukazoval fotokópiami dokladov od uvedených dodávateľov (METRO a Heineken Slovensko), ale dodací list sám osebe nie je možné považovať za dostačujúci relevantný daňový doklad, pretože samotný dodací list nie je účtovným dokladom, ale zvyčajne je prílohou faktúry. Žalobca nezdôvodnil, prečo nepredložil faktúry od uvedených dodávateľov, ale len dodacie listy, ktoré nie sú daňovým a účtovným dokladom. V závere svojho vyjadrenia žalovaný uviedol, že žalobca v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty deklaroval nejaké dodanie tovaru alebo služby v tuzemsku, ale tieto žiadnym spôsobom nespresnil a nie zrejmé, z akého dôvodu uviedol daň v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty. Žiadnym spôsobom nepreukázal, komu prijaté tovary a služby ďalej dodal. Správca dane preto daň uvedenú v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty nemohol preveriť a žalobcovej požiadavke vyhovieť (neuznať daň na výstupe). Žalobca mal možnosť zabezpečiť si dôkazy aj od svojich odberateľov, čo nevyužil a sám seba tak ukrátil na svojich právach.

28. Právny zástupca žalobcu v podaní zo dňa 17. 01. 2017 zaujal stanovisko k vyššie uvedenému vyjadreniu žalovaného, pričom zotrval na dôvodoch podanej žaloby. Žalovaný v podaní zo dňa 15. 02. 2017 reagoval na stanovisko žalobcu zo dňa 17. 01. 2017.

V. Posúdenie podstatných skutkových zistení a právne argumenty

29. Krajský súd v Nitre ako súd vecne a miestne príslušný, viazaný rozsahom a dôvodmi podanej žaloby (ust. § 134 ods. 1, 2 zák. č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok, ďalej len „SSP“) a vychádzajúc zo zisteného skutkového stavu, preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného zo dňa 27. 06. 2016 bez nariadenia pojednávania (nakoľko nebola splnená ani jedna z podmienok uvedených v ust. § 107 ods. 1 SSP na to, aby súd vec prejednal s nariadením pojednávania), pričom dospel k záveru, že podaná žaloba nie je dôvodná, a preto ju podľa ust. § 190 SSP rozsudkom zamietol.

30. Podľa § 134 ods. 1, 2 SSP, správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. Správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak a/ rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy bolo vydané na základe neúčinného právneho predpisu, b/) rozhodnutie alebo opatrenie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona oprávnený, c/ ide o veci podľa § 192, d/ ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. c), ak je žalobcom fyzická osoba, e/ ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. d), f/ vec súvisí s ochranou práv spotrebiteľa. Podľa § 135 ods. 1 SSP, na rozhodnutie správneho súdu je rozhodujúci stav v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo v čase vydania opatrenia orgánu verejnej správy. Podľa § 190 SSP, ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne.

31. Podľa § 3 ods. 1, 2, 5, 8, 10 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účinnom v čase vykávania daňovej kontroly u žalobcu, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. Právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. Ustanovenia odsekov 1 až 9 sa primerane vzťahujú aj na Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len "finančné riaditeľstvo") a Ministerstvo financií Slovenskej republiky (ďalej len "ministerstvo"), ak postupujú podľa tohto zákona alebo osobitných predpisov. 1) Podľa § 24 ods. 1, 2, 3, 4 vyššie citovaného zákona, daňový subjekt preukazuje a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 45 ods. 1, písm. c/, f/, ods. 2 písm. c/, d/, e/, g/, h/ vyššie citovaného zákona, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo c/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia, f/ vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. Kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: c/ poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d/ predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, 2)a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, g/ zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie, h/ umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov. Podľa § 46 ods. 3 vyššie citovaného zákona, správca dane je oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa odseku 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, 33)alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, miesto vykonávania daňovej kontroly, dôvod začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie.

32. Podľa § 49 ods. 1, 2, písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov účinnom v čase kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a/ voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1, písm. a/, ods. 2 vyššie citovaného zákona, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a/ pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Platiteľ vykoná odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. a), c) alebo písm. d) najskôr v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, ak do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňuje právo na odpočítanie dane, má doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d). Ak platiteľ nemá doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za posledné zdaňovacie obdobie kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, vykoná odpočítanie dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dostane doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d). Platiteľ vykoná odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) najskôr v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo. Podľa § 70 ods. 1, 9 vyššie citovaného zákona, platiteľ je povinný viesť podrobné záznamy podľa jednotlivých zdaňovacích období o dodaných tovaroch a službách a o prijatých tovaroch a službách; osobitne vedie záznamy o dodaní tovarov a služieb do iného členského štátu, o nadobudnutí tovaru z iného členského štátu, o prijatí služieb z iného členského štátu a o dovoze tovaru. V záznamoch sa uvádzajú údaje rozhodujúce pre správne určenie dane. Na účely odpočítania dane vedie platiteľ záznamy v členení na tovary a služby s možnosťou odpočítania dane, bez možnosti odpočítania dane a s možnosťou pomerného odpočítania dane; v záznamoch platiteľ uvedie zdaňovacie obdobie, v ktorom vykonal odpočítanie dane alebo pomerné odpočítanie dane. Platiteľ vedie záznamy aj o platbách prijatých pred dodaním tovarov a služieb a o platbách poskytnutých pred dodaním tovarov a služieb. Člen skupiny je povinný viesť osobitne záznamy o dodaní tovarov a služieb ostatným členom skupiny. Záznamy podľa odsekov 1 až 6 sa uchovávajú do konca kalendárneho roka, v ktorom uplynie desať rokov od skončenia roka, ktorého sa týkajú. Podľa § 71 ods. 1, 3 vyššie citovaného zákona, na účely tohto zákona a/ faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, b/ elektronickou faktúrou je faktúra, ktorá obsahuje údaje podľa § 74 a je vydaná a prijatá v akomkoľvek elektronickom formáte; elektronickú faktúru možno vydať len so súhlasom príjemcu tovaru alebo služby, c/ vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru, d/ neporušenosťou obsahu faktúry sa rozumie zachovanie obsahu faktúry, e/ elektronickou výmenou údajov sa rozumie prenos údajov elektronickou formou z počítača do počítača s využitím schválenej normy štruktúry odkazu elektronickej výmeny. Zdaniteľná osoba je povinná zabezpečiť vierohodnosť pôvodu, neporušenosť obsahu a čitateľnosť faktúry od jej vydania do konca obdobia na uchovávanie faktúry. Ako spôsob zabezpečenia vierohodnosti pôvodu, neporušenosti obsahu a čitateľnosti faktúry možno použiť a/ kontrolné mechanizmy podnikových procesov, ktoré spoľahlivo zabezpečia priraditeľnosť faktúry k dokumentom súvisiacim s dodaním tovaru alebo služby, b/ zaručený elektronický podpis podľa osobitného predpisu 29) alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho použitie zaručeného elektronického podpisu, c/ elektronickú výmenu údajov, ak zmluva týkajúca sa tejto výmeny ustanoví použitie postupov zabezpečujúcich vierohodnosť pôvodu a neporušenosť obsahu údajov, d/ iný spôsob zabezpečujúci vierohodnosť pôvodu a neporušenosť obsahu faktúry. Podľa § 76 ods. 1, písm. a/ vyššie citovaného zákona, platiteľ je povinný uchovávať a/ kópie faktúr, ktoré vyhotovil alebo ktoré vyhotovil v jeho mene a na jeho účet odberateľ alebo tretia osoba, a prijaté faktúry vyhotovené zdaniteľnou osobou alebo treťou osobou v jej mene a na jej účet po dobu desiatich rokov nasledujúcich po roku, ktorého sa týkajú.

33. Podľa § 31 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov účinnom v kontrolovanom zdaňovacom období, účtovnú dokumentáciu účtovnej jednotky tvorí súhrn všetkých účtovných záznamov vytváraných podľa § 4 ods. 5. Podľa § 35 ods. 1, 2, 3 vyššie citovaného zákona, účtovná jednotka je povinná zabezpečiť ochranu účtovnej dokumentácie proti strate, odcudzeniu, zničeniu alebo poškodeniu. Účtovná jednotka je tiež povinná zabezpečiť ochranu použitých technických prostriedkov, nosičov informácií a programového vybavenia pred ich zneužitím, poškodením, zničením, neoprávnenými zásahmi do nich, neoprávneným prístupom k nim, stratou alebo odcudzením. Účtovná jednotka je povinná uchovávať účtovnú dokumentáciu počas doby ustanovenej v odseku 3. Na nakladanie s účtovnou dokumentáciou sa vzťahujú všeobecné predpisy o archívnictve. Účtovné záznamy sa uchovávajú takto: a/ účtovná závierka, výkazy vybraných údajov z účtovných závierok podľa § 17a a 22 a výročná správa počas desiatich rokov nasledujúcich po roku, ktorého sa týkajú, b/ účtovné doklady, účtovné knihy, zoznamy účtovných kníh, zoznamy číselných znakov alebo iných symbolov a skratiek použitých v účtovníctve, odpisový plán, inventúrne súpisy, inventarizačné zápisy, účtový rozvrh počas piatich rokov nasledujúcich po roku, ktorého sa týkajú, c/ účtovné záznamy, ktoré sú nositeľmi informácie týkajúcej sa spôsobu vedenia účtovníctva a ktorými účtovná jednotka dokladuje formu vedenia účtovníctva ( § 31 ods. 2) počas piatich rokov nasledujúcich po roku, v ktorom sa naposledy použili, d/ ostatné účtovné záznamy počas doby určenej v registratúrnom pláne účtovnej jednotky tak, aby neboli porušené ostatné ustanovenia tohto zákona a osobitných predpisov.

34. Žalobca v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2013 uviedol daň v sume 11.015,83 eur, odpočítanie dane celkom v sume 10.209,87 eur a vlastnú daňovú povinnosť uviedol v sume 805,96 eur, pričom za uvedené zdaňovacie obdobie nepodal dodatočné daňové priznanie. Daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - december 2013 a január - november 2014 sa u žalobcu začala dňa 22. 01. 2015, kedy bola spísaná zápisnica o začatí daňovej kontroly, a to bez oznámenia o jej začatí s poukazom na ust. § 46 ods. 1, 3 zákona č. 563/2009 Z. z o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účinnom v čase vykávania daňovej kontroly. Takýto postup je možný okrem iného i v prípade, ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní (v administratívnom spise sa nachádza žiadosť Kriminálneho úradu finančnej správy zo dňa 16. 01. 2015) alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené.

35. V priebehu daňovej kontroly správca dane žalobcu výzvou zo dňa 27. 04. 2015 vyzval na predloženie účtovných dokladov a iných dokladov preukazujúcich hospodárske operácie a účtovné prípady za rok 2013, pričom v tejto výzve je uvedené, aké listinné doklady je potrebné predložiť. Na predloženie týchto dokladov bol žalobca vyzvaný i v podaní zo dňa 03. 06. 2015, pričom bol zároveň predvolaný k správcovi dane na deň 23. 06. 2015. Požadované účtovné doklady žalobca nepredložil ani po výzve správcu dane zo dňa 19. 11. 2015. Následne správca dane dňa 18. 12. 2015 spísal protokol z daňovej kontroly, v ktorom okrem iného konštatoval, že žalobca za zdaňovacie obdobie október 2013 nepredložil všetky doklady a záznamy k dani z pridanej hodnoty a nepreukázal, na základe akých dokladov si odpočítal daň za toto zdaňovacie obdobie. Správca dane po daňovej kontrole vyrubil žalobcovi rozdiel dane za uvedené zdaňovacie obdobie v sume 10.209,87 eur (daň vyrubená v daňovom priznaní v sume 805,96 eur, daň zistená správcom dane 11.015,83 eur).

36. Úlohou súdu v predmetnej veci bolo posúdiť správnosť postupu a právnych záverov daňových orgánov pri rozhodovaní o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2013 v sume 10.209,87 eur a zistiť, či daňové orgány pri rozhodovaní v danej veci vychádzali zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu pri vyslovení záveru, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty, pričom dostatočne nepreukázal existenciu obchodných transakcií.

37. Správa daní s prihliadnutím na jej účel, vo vzťahu k fiškálnym záujmom štátu, je príslušnými hmotnoprávnymi a procesnými predpismi verejného práva upravená tak, že daňový subjekt má okrem iného povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať, priznať ju a zároveň hodnoverne preukázať prostredníctvom riadne vedeného účtovníctva a iných listinných dôkazov, pričom v rámci daňového konania nesie dôkazné bremeno. Uvedené platí v plnom rozsahu aj na uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty. Správca dane je oprávnený a zároveň i povinný s využitím inštitútu daňovej kontroly a iných procesných postupov, samozrejme za zachovania procesných práv daňových subjektov, zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane alebo nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Z uvedeného dôvodu sa pri tejto činnosti správcu dane, predchádzajúcej rozhodnutiu o uplatnenom nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, uplatňuje dôsledná aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov správcom dane spolu so zásadou objektívnej pravdy vo vzťahu k potrebným zisteniam. Aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácií relevantných zákonných ustanovení.

38. Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Daňový subjekt ako platiteľ dane z pridanej hodnoty má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (čo je vyjadrené pojmom „môže“ uvedeným v ust. § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov), ktoré právo je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane.

39. Z predloženého administratívneho spisu žalovaného, ktorého súčasťou bol aj administratívny spis správcu dane, vyplýva, že žalobca počas daňovej kontroly nepredložil požadované doklady a neposkytol požadované informácie a vysvetlenia, ktoré by preukázali vecnú stránku reálnej existencie dokladov, čím žalobca nesplnil povinnosť úzko spolupracovať so správcom dane a nepreukázal skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočností, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní a na preukázanie ktorých bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Je nespornou skutočnosťou, že žalobca svojím konaním (nepredložil požadované dôkazy a nevysvetlil požadované skutočnosti) neumožnil preveriť všetky skutočnosti týkajúce sa zdaniteľných obchodov, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Za stavu, že žalobca nepreukázal skutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov v októbri 2013 a ním predložené neúplné doklady (kópie, fotokópie) nemali takú výpovednú hodnotu, aby ich bolo možné použiť ako jednoznačný dôkaz o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných obchodov, je dôvodné konštatovať, že nepreukázal splnenie podmienok vyplývajúcich z ust. § 49 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z. z.

40. Podmienky uvedené v ustanovení § 49 ods. 1 a 2, písm. a/ a § 51 ods. 1, písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť, pričom zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočítanie dane uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočítanie dane stanovil. Dôkazné bremeno je v tomto prípade na daňovom subjekte, čo vyplýva aj z rozhodnutia Ústavného súdu SR č. k. III. US 78/2011-17 zo dňa 23. 02. 2011. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Preto, ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže mu byť nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23. 06. 2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23. 02. 2011 z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora EÚ. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je však esenciálnou podmienkou pre odpočítanie.

41. Podľa názoru správneho súdu žalobca jednoznačne neuniesol dôkazné bremeno a nevyvrátil tak dôvodné pochybnosti správcu dane o reálnosti deklarovaných zdaniteľných plnení, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti. Povinnosťou účtovnej jednotky je viesť účtovníctvo správne, úplne, preukázateľne a zrozumiteľne. Preukázateľnosť znamená, že všetky účtovné záznamy budú doložené overiteľnými dokladmi. V prípade, že daňový subjekt na kontrolu nepredloží požadované doklady v zákonom stanovenom rozsahu a účtovné zápisy teda nie sú podložené a preukázané, daňový úrad ho vyzve, aby chýbajúce doklady v stanovenej lehote predložil. Ak daňový subjekt ani po výzve chýbajúce doklady nepredloží, nesplní si základnú povinnosť pre uplatnenie práva na odpočítanie dane podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

42. Správca dane v priebehu daňovej kontroly zrozumiteľne popísal skutočnosti, ktoré žiadal od žalobcu preukázať a presne označil doklady týkajúce sa roku 2013, ktoré uložil žalobcovi predložiť, a to vo výzve zo dňa 27. 04. 2015, opakovane v predvolaní zo dňa 03. 06. 2015 a v ďalšej výzve zo dňa 19. 11. 2015. Z postupu žalobcu v priebehu daňovej kontroly je zjavné, že tento si nesplnil všetky povinnosti, ktoré mu správca dane na základe zákona uložil a požadované doklady nepredložil tvrdiac, že účtovné doklady týkajúce sa roku 2013 uložil u Ing. M. H. (o čom nepredložil žiadny dôkaz), ktorý zomrel a z toho dôvodu tieto doklady nevie predložiť správcovi dane. Z administratívneho spisu a jednotlivých zápisníc o ústnom konaní vyplýva, že žalobca vedel o chýbajúcich dokladoch a počas celého správneho konania nemal záujem o rekonštrukciu deklarovaných údajov podľa podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie október 2013. Účtovníctvo žalobcu malo a mohlo byť zabezpečené použitím technických prostriedkov a programového vybavenia pred ich zneužitím, poškodením, zničením, neoprávnenými zásahmi do nich, neoprávneným prístupom k nim, stratou alebo odcudzením. Žalobca si túto povinnosť nesplnil, údaje neviedol prostredníctvom iných technických prostriedkov, nemal ich zálohované prostredníctvom počítačových technológii, alebo na USB porte, či záložnom disku, a preto je povinný znášať riziko, ktoré na seba preniesol neuložením potrebných informácií na účely daňovej kontroly.

43. Súd opätovne poukazuje na tú skutočnosť, že žalobca nepreukázal snahu o rekonštrukciu daňových dokladov, nemal záujem ich predložiť. Jeho tvrdenie, že účtovné doklady týkajúce sa zdaňovacieho obdobia október 2013 odložil v rodinnom dome u fyzickej osoby, ktorá neskôr zomrela, a preto nevie tieto doklady predložiť, nemožno považovať za relevantný dôvod nepreukázania obchodných transakcií, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Nepredloženie dôkazov zo strany daňového subjektu však nezbavuje správcu dane povinnosti zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti čo najúplnejšie. Samotná neexistencia účtovného dokladu, prípadne nedostatok jeho náležitostí, ešte nevylučuje možnosť a schopnosť správcu dane preukázať skutkový stav aj inak. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že správca dane vykonávajúci daňovú kontrolu u žalobcu za účelom objektívneho zistenia skutkového stavu veci, požiadal iných správcov dane o preverenie skutočností v spoločnostiach, s ktorými mal žalobca obchodovať, predvolal bývalých konateľov týchto spoločností ako svedkov, teda i v rámci vlastných a zákonom daných možností vykonával úkony smerujúce k objektívnemu zisteniu skutkového stavu a správnemu určeniu daňovej povinnosti u žalobcu. V priebehu daňovej kontroly správca dane neuprel žalobcovi žiadne právo vyplývajúce z ustanovenia § 45 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. a zároveň mu správca dane vytvoril dostatočný časový priestor na preukázanie skutočností, ktoré by mali vplyv na správne určenie dane, čo žalobca nevyužil, pretože v rámci daňovej kontroly pri zabezpečovaní dokladov nebol súčinný v potrebnom rozsahu a požadované doklady i napriek výzvam správcu dane nepredložil. Súd vychádzajúc so skutkových okolností vyplývajúcich z administratívneho spisu s poukazom na závery uvedené vyššie považoval žalobné námietky za nedôvodné, ktoré nemohli mať za následok úspešnosť podanej žaloby. Preto z vyššie uvedených dôvodov súd žalobu zamietol ako nedôvodnú s poukazom na nedostatok relevantných žalobných dôvodov pre zrušenie napadnutého rozhodnutia.

44. K rozsudku Európskeho súdneho dvora vo veci Wolfram Becker (C-104/12) správny súd uvádza, že pokiaľ sa žalobca v podanej žalobe odvoláva na tento rozsudok, bolo jeho povinnosťou a jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky tohto rozsudku a nielen uvádzať niektoré právne závery v tomto rozsudku uvedené. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať. Naviac Súdny dvor (prvá komora) predmetným rozsudkom rozhodol takto: „Existencia priamej a bezprostrednej súvislosti medzi daným plnením a hospodárskymi činnosťami zdaniteľnej osoby na účely určenia, či táto osoba použila tovary a služby „na účely zdaniteľných plnení“ v zmysle článku 17 ods. 2 písm. a) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 2001/115/ES z 20. decembra 2001, závisí od objektívneho obsahu tovarov alebo služieb prijatých touto zdaniteľnou osobou. V prejednávanej veci poskytovanie služieb advokátmi, ktorej cieľom je zabrániť trestnému postihu fyzických osôb, konateľov podniku podliehajúcemu zdaneniu, neumožňuje tomuto podniku uplatniť právo na odpočet dane z pridanej hodnoty za poskytnuté služby zaplatenej na vstupe“. Už z vyššie uvedeného podľa názoru správneho súdu vyplýva, že vo veci Wolfram Becker bola riešená iná právna problematika a v predmetnej veci ho podľa názoru súdu nemožno aplikovať.

45. Dôvodom, pre ktorý správca dane neuznal žalobcovi odpočítanie dane z pridanej hodnoty uplatnené v podanom daňovom priznaní, bola tá skutočnosť, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane, ale žiadnym spôsobom nevedel preukázať zákonnosť tohto postupu. Z ust. § 49 ods. 1, 2, písm. a/ a ust. § 51 os. 1, písm. a/, ods. 2 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov účinnom v čase kontrolovaného zdaňovacieho obdobia jednoznačne vyplýva, že žalobca by si mohol (mal by právo, nie povinnosť) odpočítať daň z tovaru alebo zo služby v prípade, ak pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť jeho dodávateľovi. Uvedené znamená že žalobca by musel označiť subjekt, ktorý mu tovar alebo službu dodal a ktorému v dôsledku toho vznikla daňová povinnosť, čo neurobil. Ďalšou zákonnou podmienkou pre uplatnenie práva na odpočítania dane pri tovaroch a službách je, že tieto tovary a služby prijal a použil na dodávku tovarov služieb ako platiteľ dane, pričom daň môže odpočítať, ak je voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Žalobca toto nepreukázal, pretože v priebehu celej daňovej kontroly a ani vyrubovacieho konania nepreukázal, aké tovary a služby prijal, od ktorého daňového subjektu, ako a kedy ich použil na dodávku tovarov a služieb ako platiteľ dane a ktorý daňový subjekt ako dodávateľ si voči nemu uplatnil predmetnú daň. Nevyhnutnou podmienkou uplatnenia práva na odpočítanie dane je, že platiteľ, ktorý si odpočítanie dane uplatňuje musí mať faktúru od platiteľa dane so zákonom stanovenými náležitosťami.

46. Pri uplatnení práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty môže prísť k zneužitiu tohto práva, preto zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov zákony citované a zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov stanovili povinnosť preukázať reálnosť uskutočnených zdaniteľných obchodov, pričom žalobca bol k tomuto opakovane bezúspešne vyzývaný. V tejto súvislosti je potrebné poukázať i na zákonom stanovenú povinnosť uchovávať účtovnú dokumentáciu (vrátane účtovných dokladov) v zmysle ust. § 35 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, ktorú žalobca jednoznačne porušil, keď ako sám tvrdí, účtovné doklady týkajúce sa roku 2013 uschoval v rodinnom dome (čo žiadnym spôsobom nepreukázal) u fyzickej osoby, ktorá neskôr zomrela, a preto doklady nevie predložiť. Správca dane podľa názoru súdu rozhodol správne, keď nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z chýbajúcich dokladov, pretože žalobca ako daňový subjekt má právo na odpočítanie dane len v prípade predloženia faktúr od dodávateľov, ktorí si voči nemu daň z pridanej hodnoty uplatnili. Predloženie iných dokladov, napr. dodacích listov (ich kópií a fotokópií), ktoré nie sú účtovným dokladom, nie je postačujúce na uplatnenie odpočítania dane, a to s poukazom na ust. § 51 ods. 1, písm. a/, zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, z ktorého jednoznačne vyplýva, že právo na odpočítanie dane si môže platiteľ uplatniť, ak má faktúru od platiteľa. Preto podľa názoru súdu nie je dôvodná ani námietka, resp. požiadavka žalobcu uvedená v podanej žalobe, že správca dane sa mal zaoberať každým dokladom, ktorý žalobca predložil. Pokiaľ žalobca v priebehu daňovej kontroly predložil doklady (jednalo sa o kópie a fotokópie) od rôznych dodávateľov, tieto nespĺňali požiadavky riadnej účtovnej dokumentácie, na čo správne poukázal i žalovaný v odôvodnení svojho, žalobou napadnutého rozhodnutia a nebolo možné ich akceptovať pri určovaní daňovej povinnosti žalobcu za kontrolované zdaňovacie obdobie.

47. Podľa názoru súdu nie je dôvodné ani poukazovanie na ust. § 49 ods. 2, písm. b/ v súvislosti s ust. § 51 ods. 1, písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v čase kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, a to vo vyjadrení žalobcu zo dňa 17. 01. 2017, nakoľko na predmetnú vec sa podľa názoru správneho súdu vzťahuje ust. § 49 ods. 2, písm. a/ v súvislosti s ust. § 51 ods. 1, písm. a/ vyššie citovaného zákona. Evidentné nedostatky v účtovnej evidencii žalobcu preukazuje i vyjadrenie, že rekonštrukciu účtovníctva nedokázal vykonať, nakoľko nemal vedomosť, ktorí dodávatelia mu tovar dodali.

48. S poukazom na uvedené súd dospel k záveru, že správca dane postupoval správne a v zmysle zákona, keď žalobcovi rozhodnutím zo dňa 11. 03. 2016 vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2013 v sume 10.209,87 eur, čo je rozdiel medzi daňou vyrubenou žalobcom v podanom daňovom priznaní za uvedené zdaňovacie obdobie v sume 805,96 eur a daňou zistenou správcom dane v sume 11.015,83 eur. Správne postupoval i žalovaný, keď rozhodnutie správcu dane zo dňa 11. 03. 2016 potvrdil podľa ust. § 74 ods. 4 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, a to rozhodnutím zo dňa 27. 06. 2016. Toto rozhodnutie bolo doručované žalobcovi a podľa pripojenej doručenky ho prevzal splnomocnenec žalobcu dňa 04. 07. 2016. Obsahovo a formálne úplne identické rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia október 2013, ale s dátumom 02. 08. 2016 a pod č. 1397276/2016 doručoval žalovaný zástupkyni žalobcu, ktorá ho prevzala dňa 24. 08. 2016. Pokiaľ žalovaný považoval za potrebné opätovne doručovať rozhodnutie č. 103403429/2016 zo dňa 27. 06. 2016 týkajúce sa zdaňovacieho obdobia október 2016, toto opätovne doručované rozhodnutie malo mať tie isté identifikačné údaje (číslo rozhodnutia a dátum jeho vydania) ako rozhodnutie doručené dňa 04. 07. 2016 splnomocnencovi žalobcu. Nebol teda správny postup, ktorý zvolil žalovaný a ktorý spočíval v tom, že svoje obsahovo a formálne identické rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia október 2013 doručoval pod novými identifikačnými údajmi (číslo rozhodnutia a deň jeho vydania), pričom podľa pripojenej doručenky bolo prevzaté dňa 24. 08. 2016. Žalobca však túto skutočnosť (ktorá inak nemá vplyv na vecnú správnosť a zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia) v podanej žalobe zo dňa 22. 08. 2016, doručenej súdu dňa 30. 08. 2016 nenamietal, domáhal sa preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 103403429/2016 zo dňa 27. 06. 2016, ktoré mu podľa jeho tvrdenia v žalobe bolo oznámené dňa 04. 07. 2016, resp. dňa 24. 08. 2016.

49. Preskúmaním žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného v intenciách podanej žaloby správny súd dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, a preto ju rozsudkom zamietol podľa ust. § 190 SSP.

50. O trovách konania správny súd rozhodol tak, že žalovanému, ktorý mal v konaní plný úspech (súd žalobu zamietol) nepriznal náhradu trov konania, a to s poukazom na ust. § 168 SSP, nakoľko zo súdneho spisu nevyplýva, že by žalovanému v súvislosti s predmetným konaním trovy konania vznikli.

51. Súd takto rozhodol v pomere hlasov 3:0, a to s poukazom na ust. § 3 ods. 9 zák. č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Poučenie: Proti rozhodnutiu správneho súdu nie je prípustný opravný prostriedok, ak tento zákon neustanovuje inak. (ust. § 133 ods. 2 SSP). Proti každému právoplatnému rozhodnutiu krajského súdu je prípustná kasačná sťažnosť, ak zákon neustanovuje inak (ust. § 439 ods. 1, 2, 3 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len dôvodmi uvedenými v ust. § 440 ods.1, 2 SSP. Kasačnú sťažnosť môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia krajského súdu subjektu oprávnenému na jej podanie, ak nie je ustanovené inak. Lehota na podanie kasačnej sťažnosti je 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu v prípadoch uvedených v § 145 ods. 2 SSP. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh), pričom sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ak ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) a v prípade, ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.